Die neuen Änderungen des § 376 AO verschärfen die Strafverfolgung von Steuerstraftaten. Diese können auch die Möglichkeit der Selbstanzeige erschweren. Zudem wirkt es sich auf die Handlungsalternativen bei dem Vorwurf der Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten aus. Das widerspricht dem verfassungsrechtlich gesicherten Recht des Steuerhinterziehers sich selbst nicht belasten zu müssen. Wir erklären, welche steuerstrafrechtlichen Probleme auftreten und wie sich diese vermeiden lassen.

Unser Video: Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

In diesem Video erklären wir, wie Sie durch die Selbstanzeige Strafbefreiung im Steuerstrafverfahren erlangen können.

Inhaltsverzeichnis


1. Änderungen der Steuerhinterziehungsvorschriften

Am 01.01.2021 ist die verlängerte Verfolgungsverjährungsfrist von 15 Jahren für die Katalogfälle der Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 Absatz 3 AO in Kraft getreten. Diese Änderung hat aber Folgen, die über die strafrechtliche Verjährung hinausreichen. Beispielsweise kommt es zu einem verlängerten Berichtigungszeitraum für Selbstanzeigen nach §§ 371, 398a AO. Daneben berührt diese gesetzgeberische Maßnahme die Selbstbelastungsfreiheit der Steuerpflichtigen. Diese würden sich durch Erfüllung ihrer Mitwirkungspflichten mittelbar selbst auf ihre bereits begangenen Steuerstraftaten aus früheren Besteuerungszeiträumen belasten. Das wiederum hat Auswirkungen auf die Handlungsalternativen bei periodisch widerkehrenden Steuerarten, wie der Einkommensteuer oder Gewerbesteuer. Wir erklären folgend, wie Sie aus dieser Konfliktsituation herauskommen.

2. Selbstbelastungsfreiheit des Steuerpflichtigen

Die Selbstbelastungsfreiheit (nemo tenetur se ipso accusare) wird als Ausprägung des allgemeinen Persönlichkeitsrechts durch Artikel 1 Absatz 1 in Verbindung mit Artikel 2 Absatz 1 GG geschützt. Der Steuerpflichtige muss sich daher in einem Strafverfahren nicht selbst belasten. Dabei kommt es dann zu einem unzulässigem Selbstbelastungszwang, wenn der Steuerpflichtige gezwungen wird, sich mittelbar selbst wegen einer Steuerstraftat aus einem vorherigen Besteuerungszeitraum zu belasten. Dazu kann es aber bei wiederkehrenden Steuerarten kommen. Wir erklären folgend Sie dennoch Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten vermeiden.

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3. Problem: Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten

Probleme im Zusammenhang mit Steuerhinterziehung entstehen bei periodisch wiederkehrenden Steuerarten. Dabei kann der Steuerpflichtige bereits in einem vorherigen Veranlagungszeitraum eine Steuerhinterziehung begangen haben. Sie bleibt dabei aber nur dann unentdeckt, wenn er sein steuerunehrliches und strafbares Verhalten in den weiteren Veranlagungszeiträumen fortsetzt. Wenn er hingegen steuerehrliche wird, kann die Finanzbehörde Rückschlüsse auf die schon begangene Tat des vorherigen Veranlagungszeitraums ziehen.

Dann belastet sich der Steuerpflichtige durch die Erfüllung seiner Mitwirkungspflichten selbst im Hinblick auf den früheren Besteuerungszeitraum. Bei Nichterfüllung seiner Mitwirkungspflichten hingegen würde er sich weiter der Steuerhinterziehung strafbar machen. Will der Steuerpflichtige beispielsweise bei der Erfüllung seiner Erklärungspflicht eine im Vorjahr schon existente aber verheimlichte Einkunftsquelle erstmalig offenbaren kommt er in eine entsprechende Konfliktsituation.

4. Rechtsprechung zur Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten

4.1. Suspendierung der strafbewehrten Steuererklärungspflicht

Der Bundesgerichtshof (BGH) löst einige ähnliche Konflikte, indem er unter Voraussetzungen die Strafbewehrung der Steuererklärungspflicht suspendiert. Das gilt dann, wenn der Steuerpflichtige ansonsten in eine unauflösbare Konfliktsituation gerät. Voraussetzung der Unauflösbarkeit ist die Unzumutbarkeit des normgemäßen Verhaltens. Dies erkennt der BGH allerdings nur dann an, soweit ein Strafverfahren hinsichtlich des nämlichen Unrechts eingeleitet war.

Wenn zum Beispiel bereits wegen hinterzogener monatlicher Umsatzsteuervorauszahlung aus einem bestimmten Kalenderjahr das Steuerstrafverfahren eingeleitet ist, ist diese Nämlichkeit im Verhältnis zur späteren strafbewehrten Umsatzsteueranmeldung für ebendieses Kalenderjahr gegeben. Die strafbewehrte Verpflichtung ist auch dann suspendiert, wenn das Strafverfahren bereits wegen versuchter Steuerhinterziehung hinsichtlich derselben Steuerart und desselben Besteuerungszeitraums eingeleitet ist.

Ansonsten besteht die Strafandrohung des § 370 AO hingegen – trotz der Gefahr der Selbstbelastung im Hinblick auf frühere Besteuerungszeiträume – fort, wenn der Steuerpflichtige mit einer unrichtigen beziehungsweise unterlassenen Erklärung neues Unrecht begehen würde. Das betrifft die hier in Rede stehenden periodisch wiederkehrenden Erklärungspflichten, in denen der Steuerpflichtige durch die Strafandrohung gezwungen würde, sich mittelbar selbst wegen einer Steuerstraftat aus einem Vorjahr zu belasten.

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4.2. Beweisverwertungsverbot

Um in solchen Konfliktsituationen dem Nemo-tenetur-Grundsatz trotz der fortbestehenden Strafandrohung gerecht zu werden, nimmt die Rechtsprechung ein Beweisverwendungsverbot an. Das gilt jedoch nur, sofern der Steuerhinterzieher keine wirksame Selbstanzeige mehr erstatten kann, beispielsweise weil bereits Sperrgründe nach § 371 Absatz 2 AO eingetreten sind.

4.3. Selbstanzeige zur Vermeidung der Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten

Wenn für die ursprüngliche Steuerhinterziehung die Möglichkeit einer wirksamen Selbstanzeige noch fortbesteht, so sieht der BGH den Steuerpflichtigen nicht in einer Konfliktlage. Daher soll ihm ein Beweisverwertungsverbot nicht zu stehen. Vielmehr soll der der Steuerpflichtige sich selbst aus der Situation befreien, indem er seine Taten aus einem früheren Besteuerungszeitraum offenbart. Grund dafür soll die strafaufhebende Wirkung der Selbstanzeige sein.

Die Angaben in der Selbstanzeige müssen in vollem Umfang und zu allen noch nicht verfolgungsverjährten Steuerstraftaten einer Steuerart erfolgen. Die oben angesprochene verlängerte Verfolgungsverjährung bezieht sich auf die Katalogfälle des § 370 Absatz 3 AO. Der Strafverfolgung und der geschilderten Konfliktsituation kann der Steuerhinterzieher in den Katalogfällen damit nunmehr nur noch entgehen, wenn er alle in den letzten 15 Jahren hinterzogenen Steuern einer Steuerart nacherklärt und gegebenenfalls verzinst nachentrichtet.

Da der Berichtigungszeitraum so weit in die Vergangenheit zurückreicht ist es für den Steuerpflichtigen schwierig, die notwendigen Daten vollständig und in der für die Selbstanzeige gebotenen hohen Qualität zusammenzutragen. Unabhängig davon gerät zudem die Abgrenzung des bedingten Vorsatzes von der – nicht strafbaren – bewussten Fahrlässigkeit immer mehr zu einem für den Steuerpflichtigen unkalkulierbaren Glücksspiel, je länger die objektive Steuerverkürzung zurückliegt. Es bedarf daher eine besonders aufmerksamen Dokumentation.

Eine Selbstanzeige, die nicht hinreichend präzise ist nicht nur unwirksam. Darüber hinaus liefert sie den Strafverfolgungsbehörden einen Anfangsverdacht und damit den Anlass für die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens. Wir beraten Sie gerne zum Einreichen der optimalen Selbstanzeige.

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5. Fazit: Auswege aus der Steuerhinterziehung bei wiederkehrenden Steuerarten

Hat der sich in einer Konfliktsituation befindliche Steuerpflichtige bezogen auf zurückliegende Besteuerungszeiträume keine Selbstanzeigemöglichkeit mehr, beispielsweise wegen bereits eingetretener Sperrgründe, ist die Erfüllung von Erklärungspflichten für spätere Besteuerungszeiträume nur dann weiter zumutbar, wenn die offenbarten Informationen allein im Besteuerungsverfahren verwendet werden dürfen. Sie dürfen, soweit sie unmittelbar oder auch nur mittelbar zum Nachweis einer Steuerhinterziehung für die zurückliegenden Steuerjahre führen können, nicht für Strafverfolgungszwecke herangezogen werden.

Ist das Einreichen einer Selbstanzeige noch möglich, so müssen Sie diese stellen.


Rechtsanwälte und Steuerberater für Steuerstrafrecht

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  1. Strafbefreiende Selbstanzeige richtig stellen
  2. Steuerhinterziehung bei Cum/Ex und Strafbefreiung
  3. Steuerhinterziehung und Abgrenzung zur leichtfertigen Steuerverkürzung

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

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Deloitte, EY, KPMG und PwC sind die vier führenden, global agierenden Wirtschaftsprüfungskanzleien. Da sie sich auf die Wirtschaftsprüfung insbesondere großer Konzerne und Banken sowie vieler anderer Branchen spezialisiert haben, nennt man sie auch einfach die Big Four. Dabei haben sich die Big Four auch auf dem Gebiet der Steuerberatung etabliert. Dies hat durchaus praktische Seiten. Denn dadurch sind sie in der Lage, ihren Mandanten, denen sie zuvor ihre Steuergestaltungsmodelle verkauft haben, auch die dadurch beeinflussten Jahresabschlüsse zu testieren.

Darin besteht jedoch ein wesentlicher Interessenskonflikt. Schließlich hat Wirtschaftsprüfung unabhängig und kritisch zu erfolgen. Wie wenig dies mit den wirtschaftlichen Eigeninteressen der Big Four harmoniert, zeigen der Untergang der Lehman Brothers Bank, der Skandal um die Wirecard AG sowie ihr Umgang mit Banken, die sich mit CumEx- und CumCum-Geschäften Steuern  vom Staat erstatten ließen, die sie nie entrichtet hatten. Von all den Vorgängen im Vorfeld dieser desaströsen Entwicklungen wollen die Big Four keine Ahnung gehabt haben. Dabei lassen sie sich bei Gesetzgebungsverfahren zu Steuergesetzen gerne als beratende Experten beauftragen. Wie passt das zusammen?

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Unser Video: Wirtschaftsprüfung erkennen und vermeiden

In diesem Video erklären wir, wie kleinere Unternehmen die Wirtschaftsprüfung vermeiden können.

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1. Warum wir über die Big Four schreiben

Lange habe ich darüber nachgedacht, ob es für eine Steuerberatungskanzlei sinnvoll ist, kritisch über Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung zu schreiben. Schließlich ist es naheliegend, dass wir uns ja selbst damit treffen könnten. Selbstverständlich ist Steuerberatung an sich völlig legal. Und Wirtschaftsprüfung unerlässlich. Aus gutem Grund gibt es eine Vielzahl unterschiedlicher Berufe, die mit Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung zusammenhängen. Ebenso gerechtfertigt ist, dass das Steuerberaterexamen zu einer der schwersten berufsbezogenen Prüfungen hierzulande zählt. Kaum leichter ist der Weg, den man gehen muss, um Wirtschaftsprüfer zu werden. Also warum sollte Sie an dieser Stelle ein Artikel auf die Schattenseite der Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung führen?

Weil es um unser aller Geld geht. Um viel, sehr viel Geld. Es geht um mehr als ein paar Millionen oder gar Milliarden, ganz gleich in welcher Währung. Lassen wir also einmal Moral und Gerechtigkeit unberücksichtigt. Denn die Ausmaße, um die es hier geht, betreffen Omas Sparstrumpf ebenso sehr wie Elon’s Einkaufstouren im Shopping Markt der sozialen Medien und anderer genialer Ideen. Sie betreffen ganze Volkswirtschaften, selbst die größten. Sie sind von globalem Ausmaß und wir haben schon einmal erlebt wie das ausging.

Nur ein Beispiel, das aber wie Peanuts zum eigentlichen Ausmaß wirkt: Wenn Sie Aktien der Wirecard AG besaßen und infolge des Zusammenbruchs im Jahr 2019 vor einem Haufen wertlosen virtuellen Papiers standen, dann war dies für Sie bestimmt eine Erfahrung, für die Sie sich sicherlich kein Déjà-vu wünschen. Dabei ist vielen Anlegern hierbei wohl kaum bewusst, dass man dieses noch relativ kleine Fiasko hätte vermeiden können, wenn… Ja, wenn man es hätte kommen sehen. Und genau hierum geht es diesmal bei uns.

2. Wer sind die Big Four der Wirtschaftsprüfung?

Es gibt Institutionen, die sind mit einer speziellen Aufsicht in bestimmten wirtschaftlichen Zusammenhängen beauftragt. Neben ihren wirtschaftlichen Zielen sind sie also auch einem gesellschaftlichen Auftrag verpflichtet. Zumindest ist dies in Deutschland ebenso wie in den meisten anderen entwickelten Industriestaaten der Welt der Fall. Wirtschaftsprüfung ist ein Metier, für das man hervorragende Qualitäten braucht. Denn wenn Wirtschaftsprüfer die Bilanzen und Jahresabschlüsse von Unternehmen prüfen, dann darf man von ihnen erwarten, dass sie dies mit einer kritisch-objektiven Gründlichkeit erledigen, die über jeden Zweifel erhaben ist. Gewiss dürften die allermeisten Wirtschaftsprüfer diesen Satz ohne zweites Durchlesen unterschreiben. Dabei ist es unerheblich, ob es sich um ein relativ kleines Unternehmen oder um einen international agierenden Großkonzern handelt, dem die Wirtschaftsprüfer ihre Aufmerksamkeit schenken.

Jedoch sind an dieser Stelle Zweifel angebracht. Denn je größer ein Unternehmen ist, desto umfangreicher sind die Prüfungsarbeiten der Wirtschaftsprüfer. Damit steigt aber auch ihr Honorar. Das Honorar wiederum zahlen die beauftragenden Unternehmen. Für ein hohes Honorar erwarten Auftraggeber im Umkehrschluss auch eine entsprechende Gegenleistung. Wohlgemerkt: keine Leistung, sondern eine Gegenleistung. Ein Interessenkonflikt? Oder eher der erste in einer langen Reihe?

Außerdem ist hierbei noch ein weiterer Faktor wichtig, nämlich, dass nur Großkanzleien die Kapazitäten haben, um große Konzerne zu prüfen. Doch das Geschäft mit der Wirtschaftsprüfung für Großmandate teilen sich gerade einmal vier Großkanzleien. Deshalb nennt man sie umgangssprachlich auch die Big Four. Es sind: Deloitte, EY, KPMG und PwC. Sie teilen sich das Geschäft mit den Großkonzernen sogar weltweit auf. Ganz gleich, ob es um Banken, Industriekonzerne, Dienstleistungsriesen oder große Handelsketten geht, diese vier Wirtschaftsprüfungsgesellschaften teilen sich den ganz großen Kuchen. Sie testieren die Jahresabschlüsse von Unternehmen, deren Existenz in viele Bereiche unseres alltäglichen Lebens hineinreichen und auf die kaum jemand mehr verzichten kann. Schon allein der Bankensektor stellt einen kritischen Faktor dar.

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3. Die Big Four und die Finanzkrise 2008

3.1. Die Insolvenz der Lehman Brothers Bank

Um dies zu verdeutlichen: am 15. September 2008 ist die Lehman Brothers Bank in den USA in die Insolvenz gegangen. Erinnern Sie sich noch, was für eine globale Finanzkrise dies zur Folge hatte? Etliche andere Banken sind ihnen in den Abgrund gefolgt, weil sie sich, wie die eigenen Mitarbeiter bis zum Schluss auch, darauf verlassen hatten, dass Lehman Brothers als Bank solvent war. So lautete jedenfalls der Prüfbericht der Wirtschaftsprüfer. Und wo es eine Finanzkrise gibt, ist die Wirtschaftskrise gleich um die Ecke. Es hat Jahre gedauert, bis sich die Wirtschaft davon wieder halbwegs erholen konnte; die Folgen wirken bis heute nach. Allein die Rettung deutscher Banken hat den Steuerzahler 480 Milliarden Euro gekostet. Von Peanuts kann also keine Rede sein.

3.2. Es betrifft uns alle – immer noch

Die Frage, wie es für uns alle gelaufen wäre, wenn man diesen Crash hätte verhindern können, ist zwar rein hypothetischer Natur, doch rechtfertigt sie, dass wir uns einer noch wesentlich wichtigeren Frage widmen: Wie sicher sind wir, dass dies kein zweites Mal geschieht? Sie erinnern sich: wir wollen hier über mehr als Peanuts reden. Es betrifft alle: die Armen, die Mittelschicht, aber auch die Reichen; je größer das Vermögen, desto größer der relative Verlust.

3.3. Eine berechtigte Frage: Warum?

Damit kommen wir auch zum Warum. Also warum kam die Insolvenz dieser damals wichtigen Bank für Viele so überraschend? Warum konnte Lehman Brothers noch im Jahr des Zusammenbruchs höhere Dividenden und Boni ankündigen, während sie gleichzeitig um ihr Überleben kämpfte? Und warum waren auch die dem Zusammenbruch vorangegangenen Jahresabschlüsse, die etwa mit einem Gewinn von $ 887.000.000 im Jahr 2007 für Optimismus sorgten, von den Wirtschaftsprüfern der Big Four testiert worden?

3.4. Antworten

Weil eine der vier großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften offensichtlich dabei versagte, ihren Pflichten nachzukommen. Nach allem was bisher bekannt ist, testierte EY geschönte Jahresabschlüsse der Lehman Brothers Bank, obwohl diese ihren Wert mit undurchsichtigen Buchungen künstlich über die tatsächlichen Verhältnisse hinaus gesteigert hatten. Dabei gibt es sogar Hinweise, die nahelegen, dass EY sich dessen sehr wohl bewusst gewesen sein muss. Normalerweise hätte man also erwarten dürfen, dass dies entsprechende Konsequenzen durch die Wirtschaftsprüfer nach sich zieht. Dennoch erfolgte das Testat. War dies das Resultat eines Interessenkonflikts? Eines Interessenkonflikts, das mit einer Gegenleistung für das sicherlich üppige Honorar einherging?

Zwar hat der Gesetzgeber mit dem Gesetz zur Stärkung der Finanzmarktintegrität (FISG) inzwischen einige Maßnahmen ergriffen, um ähnlichem Missbrauch künftig vorzubeugen. So besteht nun eine Rotationspflicht für Mandate, die über zehn Jahre bestehen. Dabei beginnen gerade sich die Auswirkungen für die Big Four und andere Wirtschaftsprüfer abzuzeichnen. Doch bleiben Zweifel, ob diese Maßnahmen auf nationaler und EU-Ebene ausreichen, um eine Wiederholung solcher oder ähnlicher Ereignisse zu verhindern. Außerdem dürfte sich an der Aufteilung des Marktes ebenfalls wenig ändern. Aber selbst wenn die folgerichtigen Maßnahmen die Big Four zu wesentlichen Veränderungen bei der Wirtschaftsprüfung veranlasst haben sollten, Wirtschaftsprüfung ist nur noch ein Nebengeschäft für sie.

Zumindest sollte uns der in jüngster Vergangenheit in der Schweiz aufgedeckte Postauto-Skandal um geschönte, von KPMG geprüfte Bilanzen dazu ermahnen, die Tätigkeiten der Big Four im Bereich Wirtschaftsprüfung weiterhin kritisch zu sehen. Und zwar auch dann, wenn sich herausstellen sollte, dass die Buchungen nach dem Gesetz tatsächlich legal waren.

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4. Wer sind die Big Four der Steuerberatung?

Themenwechsel: betrachten wir nun die Big Four der Steuerberatung. Es sind: Deloitte, EY, KPMG, PwC. Kommen Ihnen die vier Namen bekannt vor? Kein Wunder, sie sind ebenfalls die bedeutendsten Global Player, wenn es um steuerliche Gestaltungsberatung geht. Denn sie bieten ihren Mandanten umfangreiche Dienstleistungen an, unter anderem Steuergestaltungsmodelle. Wie bereits gesagt, ist Steuergestaltung an sich ganz legal. Wieso sollte man die Big Four dann dafür kritisieren?

4.1. Die Big Four testieren Steuergestaltungsmodell, die sie selbst verkaufen

Die selben Mandanten, die Dienstleistungen im Bereich Steuergestaltung bei einem Unternehmen der Big Four einholen, lassen ihre Jahresabschlüsse in der Regel auch vom selben Wirtschaftsprüfungsunternehmen prüfen. Somit überprüfen die Wirtschaftsprüfer eben jene Gestaltungsmodelle, die sie den Mandanten zuvor verkauft hatten. Ist es da verwunderlich, dass die Mandaten dann auch erwarten, dass die Abschlüsse testiert werden? Wie kann man da eine unbedingte, kritische Prüfung durch die Wirtschaftsprüfer der Big Four erwarten? Dies wäre dann schon der zweite Interessenkonflikt.

Gewiss, die Steuergestaltungsmodelle sollten gesetzeskonform sein. Schließlich gibt es neben der Wirtschaftsprüfung ja auch das Finanzamt, das einen Blick auf die Bilanzen wirft. Doch dazu müssten dann wenigstens die Gesetze allein Volkes Willen entspringen. So will man wenigstens meinen. Zumindest sollten die Big Four in diesem Zusammenhang keinen Einfluss haben, oder?

4.2. Die Big Four und ihr Einfluss auf die Steuergesetzgebung

Wenn das Volk seine Abgeordneten wählt, damit diese eine Gesetzesordnung in ihrem Sinne schaffen, dann richtet sich die Wahl sicher auch nach Kompetenzen. Hier sollte es somit ebenfalls um finanzpolitische Kompetenzen gehen. Wählen wir also Steuerberater, Wirtschaftsprüfer oder hocherfahrene Finanzbeamte? Wohl kaum. Deshalb verlassen sich Parlamentarier und Ministerien ganz allgemein auf das Fachwissen von Experten. Und das kostet. Dafür strichen die Big Four bereits mehr als EUR 400.000.000 an Beratungshonoraren allein von der Bundesregierung ein. Und die EU sowie viele andere Staaten lassen sich ebenfalls von den Big Four beraten.

Im Hinblick auf Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung verfügen die Big Four durchaus über kompetente Mitarbeiter; daran besteht kein Zweifel. Aus gutem Grund also greift der Gesetzgeber auf diese Expertise zurück, um neue Gesetze zu entwickeln. Allerdings hat die Vergangenheit gezeigt, dass die Beratung durch die Mitarbeiter der Big Four keineswegs einer neutralen Haltung entspringt. Schließlich sitzt man hier an den Stellen, wo die Gesetze entstehen, die man später zu vermeiden trachtet. Also ist es ein Leichtes, gleich hier die passenden Hintertürchen einzubauen. Die in dieser Hinsicht unterqualifizierten Abgeordneten kriegen das frühestens dann mit, wenn die Gesetze ihre Wirkung entfalten. So war dies etwa bei der Entwicklung von Steuerprivilegien für IP-Boxen in Großbritannien geschehen.

Im Grunde schaffen sich die Big Four hierbei einerseits neue Gründe, damit ihre Mandanten ihre Dienste nutzen, andererseits aber auch alle Voraussetzungen, um dann die passenden Steuergestaltungsmodelle zur Vermeidung der von den Big Four selbst mitgestalteten Gesetze erfolgreich zu verkaufen. Ein Perpetuum Mobile der Steuergestaltung. Und ja, so war dies eben auch bei der Entwicklung von Steuerprivilegien für IP-Boxen in Großbritannien geschehen. Jedenfalls wäre das Attribut Interessenkonflikt in dieser Hinsicht geradezu euphemistisch.

Wir hatten vorhin Moral und Gesetz beiseite gelassen. Jetzt gesellen wir also auch die Fairness dazu.

4.3. Die Big Four dominieren den Markt

Denn im Wettbewerb um Mandanten ist diese Möglichkeit der Einflussnahme ein weiterer wichtiger Faktor. Welcher mittelständische Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater verfügt schon über solche Möglichkeiten, die Steuergestaltung an den selbst mit beeinflussten Steuergesetzen auszurichten? Oder umgekehrt – Worte können ja so austauschbar sein. Kein Wunder also, dass mittelständische Steuerberater, die sich auf Steuergestaltung von Unternehmen spezialisieren, eher unterrepräsentiert sind. Auf diese Weise nutzen die Big Four im Grunde einen indirekten, man könnte sagen unlauteren Vorteil. Man darf also spekulieren, ob sie damit den Markt manipulieren. Andererseits scheint dies den Big Four im Wettbewerb untereinander keine großen Skrupel zu bereiten. Wieso auch, spielen sie doch in ihrer eigenen Liga.

Das, was hierbei zum Grübeln anregt, ist jedoch, dass immer mehr mittelständische Unternehmen den Versprechungen nach einer optimalen Steuergestaltung zu folgen bereit sind. Hochglanzprospekte sind aber kein Garant für Seriosität. Sind wir, Sie und ich, also bereit, auch die Seriosität über Bord zu werfen?

4.4. Die Big Four am Rande der Legalität

Im Zusammenhang mit dem Steuerbetrug rund um CumEx- und CumCum-Geschäften, die sowohl von Privatiers als auch von diversen Banken jahrelang betrieben wurden, haben die Big Four auch eine Reihe der heute angeklagten Kreditinstitute geprüft. Dies war zum Beispiel bei der Varengold-Bank der Fall; KPMG prüfte sie. Man könnte also annehmen, dass sie wenigstens in Einzelfällen erkannt haben dürften, dass das auf diese Weise angehäufte Vermögen aus illegalen Praktiken stammt. Schließlich heben die Big Four sich ja gerade dadurch hervor, weil sie Experten im Überprüfen von Zahlungsflüssen sind, Zahlungsflüssen, die auch steuerliche Zusammenhänge haben. Wenn also einerseits Geld illegal die Bilanzen füllt, andererseits die Prüfer wissen, dass dieses Geld aller Voraussicht nach eines Tages zurückgezahlt werden muss, dann darf man fragen, wieso sie die Jahresabschlüsse dennoch testierten? Man könnte aber auch sagen, dass man den Verdacht hegt, die Big Four hätten hierbei illegale Aktivitäten gedeckt.

Die Big Four verteidigen sich damit, dass sie stets nach Recht und Gesetz gehandelt hätten. Möglicherweise haben sie sogar recht. Aber was sagt das dann über die Qualität von Recht und Gesetz, geschweige denn deren Anwendung durch den Staat aus? Sich darauf zu berufen, dass die Big Four eben auch die Steuergesetze zu ihrem eigenen Vorteil mitbestimmen, wie groß oder gering der Einfluss hierbei auch immer sein mag, greift jedenfalls zu kurz.

4.5. Die Big Four in der Illegalität

Mit diesem Verhalten gegenüber rechtsbrüchigen Mandanten haben die Big Four das eigene Wohl dem der Allgemeinheit klar übergeordnet. Offenbar sind sie sogar dazu bereit, auch selbst jenseits der Legalität zu agieren. Solange der aus ihren rechtswidrigen Praktiken resultierende Gewinn die zu erwartenden Gerichtskosten und Geldbußen überwiegt, besteht ja auch kein Grund, das Risiko zu scheuen. Zumindest ist dies bei einer deutschen Bank in den USA der Fall gewesen, die später zu Strafzahlungen verurteilt wurde. KPMG war involviert und musste ebenfalls eine Strafe zahlen. Aber wenn man die Allgemeinheit im großen Stil derart hintergeht, wie kann man dann jemandem Vertrauen, der als Experte für das Überprüfen von Wirtschaftsfakten gilt? Und wie kann man da noch behaupten, einen wichtigen Beitrag zur gesellschaftlichen Ordnung zu leisten? Fühlen wir uns von den Big Four verraten?

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In diesem Video erklären wir, wie man Wirtschaftsprüfer wird und welche Chancen der Beruf bietet.

5. Fazit zu den Big Four: Kontrolle vs. Vertrauen

Die Äußerungen in diesem Beitrag, die wir als unsere Meinung verstanden wissen möchten, mögen auf medial aufbereitete Darstellungen beruhen, sodass man hierbei klug beraten ist, kritisch zu sein. Doch sind die schiere Zahl an Kritikpunkten sowie ihre weitreichenden Implikationen von derartigem Gewicht, dass man zumindest aufhorchen sollte. Die Big Four weisen alle Schuld von sich, allen Whistleblowern und allen bislang bekannten Fakten zum Trotz. Recht und Gesetz der zivilisierten Welt schauen mit gebundenen Händen dieser offensichtlichen Scharade zu, ja zahlen weiterhin Beraterhonorare aus von uns finanzierten Steuermitteln an sie, öffnen bereitwillig ihre Türen, wenn Lobbyisten der Big Four ihre Klinken putzen. Doch selbst wenn man dies alles geschehen lässt und dabei annimmt, dass den Big Four kein rechtliches Fehlverhalten nachzuweisen ist, so muss man dennoch die Lehren daraus ziehen. In dubio pro reo heißt eben nicht in dubio pro Dummheit.


Steuerberater für Steuergestaltung

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Unternehmensteuerrecht spezialisiert. Bei Fragen zur Steueroptimierung ihrer Kapitalgesellschaften schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

GmbH

  1. Allgemeine Beratung zu GmbH-Besteuerung
  2. Informationen zur GmbH-Gründung sowie zur Vermeidung von Betriebsaufspaltungen
  3. Steueroptimierte Besteuerung der GmbH, etwa durch Nutzung von Verlustvorträgen
  4. Steueroptimierung bei Gewinnausschüttungen (Kapitalertragsteuer und Teileinkünfteverfahren)
  5. Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen)

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Wissenschaftliche Ausarbeitung zum Unternehmensteuerrecht

Als Lehrbeauftragte für Steuerrecht haben wir aufgrund der Praxisrelevanz dieses Themas zusammen mit Studierenden der FOM Hochschule eine wissenschaftliche Ausarbeitung erstellt. Wegen der hohen Nachfrage stehen Ihnen diese Forschungsergebnisse nachfolgend kostenlos zum Download zur Verfügung:

Ein Steuerstrafverfahren hat für den Steuerpflichtigen nicht nur vor dem Hintergrund der Abgabenordnung und des Strafrechts Bedeutung. Vielmehr kann dies auch Auswirkungen auf andere Rechtsgebiete haben. Auch diese muss man im Blick haben und Verteidigungsmöglichkeiten dagegen entwickeln. Wir zeigen einigen Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens. 

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf das Steuerstrafverfahren spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Verteidigungsstrategien aus. Aufgrund der Relevanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:

Datum

Thema
4. Juni 2021 Ermittlungsverfahren: Wann beginnt das Steuerstrafverfahren?
11. November 2021 Durchsuchung und Steuerfahndung – Ihre Rechte: Fehler vermeiden!
18. November 2021 Steuerhinterziehung und Betrug können nicht zugleich vorliegen! Abgrenzung & Folgen
27. Januar 2022 Beweisverwertungsverbot im Steuerstrafverfahren – Was ist das und was gibt es zu beachten?
09. Juni 2022 Welche Nebenfolgen kann ein Steuerstrafverfahren haben und wie verteidigen Sie sich dagegen? (dieser Beitrag)

Inhaltsverzeichnis


1. Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens kollidieren mit Unschuldsvermutung

1.1. Unschuldsvermutung gilt bei Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens nicht

Steuerstrafverfahren können Nebenfolgen in diversen Rechtsgebieten haben und sich daher auf die persönliche, gesellschaftliche oder unternehmerische Lebensführung auswirken. Doch müsste in Ansehung des Art 6 II EMRK nicht eigentlich die sogenannte Unschuldsvermutung gelten? Diese besagt, dass ein Verdächtiger solange als unschuldig gilt, bis seine Schuld nicht rechtskräftig bestätigt wurde.

Die Unschuldsvermutung soll aber lediglich vor Sanktionen schützen. Das Strafrecht hat grundsätzlich Sanktionscharakter. Hingegen steht im Verwaltungsrecht das Präventionsprinzip im Vordergrund. Das heißt, dass auf Grundlage eines in der Vergangenheit liegenden Verhaltens präventiv eine Entscheidung für die Zukunft getroffen werden muss. Das bedingt aber gerade, dass die Unschuldsvermutung nicht greifen kann, da ansonsten keine Entscheidung aufgrund eines in der Vergangenheit liegenden Verhaltens getroffen werden kann. Vielmehr müsste bis zur rechtskräftigen Entscheidung gewartet werden. Das ist aber nicht immer zumutbar.

1.2. Hohe Anforderungen bei bloßem Verdacht

Dennoch steht vor einer rechtskräftigen Entscheidung nur ein Verdacht in Rede. Es kann daher sein, dass auch ein Unschuldiger durch die Entscheidung getroffen wird. Deswegen bedarf es strengen Voraussetzungen, damit ein Verdacht eine belastende Entscheidung rechtfertigen kann. Daher müssen begründete objektive Tatsachen einen dringenden Verdacht rechtfertigen, der die Tatbegehung sehr wahrscheinlich macht. Die Straftat muss gewichtig sein und der dringende Tatverdacht darf bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung nicht ausgeräumt sein. Beispielsweise spielt es eine Rolle, ob lediglich eine Steuerordnungswidrigkeit oder gar eine Steuerstraftat vorliegt. Dabei sind alle im Laufe des Verfahrens auftretenden Belastungen und Entlastungen zu berücksichtigen, sofern sie bereits vor der belastenden Entscheidung objektiv vorlagen. Im Rahmen der Verteidigung ist daher zu prüfen, ob dieser hinreichende Verdacht vorliegt.

2. Verstoß gegen das Steuergeheimnis durch Übermittlung der Daten?

Doch natürlich stellt sich die Frage, ob das Finanzamt die sensiblen Daten des Steuerpflichtigen an andere Behörden versenden darf. Dem könnte das Steuergeheimnis aus § 30 AO entgegenstehen. § 30 Absatz 4 Nummer 5 AO ermächtigt die Finanzbehörde aber gerade dazu, die Daten weiterzugeben. Auch Artikel 6 Absatz 1 Satz 1 lit. e) DSCVO steht der Weitergabe nicht entgegen. Demgemäß ist die Verarbeitung personenbezogener Daten dann rechtmäßig, wenn sie für die Wahrnehmung einer Aufgabe, die im öffentlichen Interesse liegt oder in Ausübung öffentlicher Gewalt erfolgt. Letzteres liegt hier vor. Somit können Informationen an andere Behörden weitergegeben werden. Damit steht das Steuergeheimnis den Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens nicht entgegen.

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3. In der Regel Unzuverlässigkeit maßgeblich für Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens

3.1. Unzuverlässigkeit als unbestimmter Rechtsbegriff

Dem Verwaltungsrecht liegt der Gedanke der Zuverlässigkeit zu Grunde. Daher soll jemand solange er zuverlässig ist, etwas tun dürfen. Folglich haben viele Ermächtigungsgrundlagen für den Entzug einer Erlaubnis oder für eine Untersagung die Unzuverlässigkeit als Voraussetzung. Für die Beurteilung der Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens ist daher der Begriff der Unzuverlässigkeit von besonderer Bedeutung.

Doch der Begriff „Unzuverlässigkeit“ öffnet sich normativen Wertungen und ist daher ein unbestimmter Rechtsbegriff. Bei solchen unbestimmten Rechtsbegriffen gibt es zwei wichtige Fragen, an die es immer zu denken gilt. Zum einen ist zu klären, ob der unbestimmte Rechtsbegriff gegen den aus Art 20 Absatz 3 GG abgeleiteten Bestimmtheitsgrundsatz verstößt und zum anderen, inwieweit die Entscheidung der Behörde einer gerichtlichen Kontrolle unterliegt.

3.2. Kein Verstoß gegen Bestimmtheitsgrundsatz

Im Rahmen des Bestimmtheitsgrundsatzes ist zu beachten, dass der Gesetzgeber nicht jeden erdenklichen Sachverhalt einzeln regeln kann. Dann würden viele unzulässige Einzelfallgesetze entstehen. Daher muss es dem Gesetzgeber möglich sein, unbestimmte Rechtsbegriffe zu benutzen. Da der Begriff „unzuverlässig“ durch jahrelange Rechtsprechung hinreichend konkretisiert wurde genügt er auch dem Bestimmtheitsgrundsatz.

3.3. Tatbestandsvoraussetzung der Unverlässigkeit gerichtlich überprüfbar

Bei der Frage der gerichtlichen Kontrolle einer behördlichen Entscheidung geht es um den Beurteilungsspielraum einer Behörde. Unzuverlässigkeit wird durch nachweisbare Tatsachen begründet. Es geht daher nicht um eine komplexe Abwägungsentscheidung der Behörde im Rahmen einer einmaligen Situation. Vielmehr kann das Gericht die Situation später immer noch genau so gut, wie die Behörde beurteilen. Daher steht der Börde kein Beurteilungsspielraum zu. Somit unterliegt die Entscheidung, ob jemand unzuverlässig ist, voller gerichtlicher Kontrolle. Daher sind auch die Tatbestandsvoraussetzungen einer Nebenfolge des Steuerstrafverfahrens, wenn sie auf Unzuverlässigkeit gestützt wird, vollkommen gerichtlich überprüfbar.

4. Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens im Beamtenrecht

4.1. Weitergabe der steuerstrafrechtlichen Informationen

Nach § 125c Absatz 4 BRRG dürfen Tatsachen aus einem Strafverfahren an den zuständigen Dienstvorgesetzten des steuerpflichtigen Beamten übermittelt werden. Dafür muss dessen Kenntnis aber auf Grund besonderer Umstände des Einzelfalls für dienstrechtliche Maßnahmen erforderlich sein. Daher muss die Kenntnis des Sachverhalts das schutzwürdige Interessen des Beamten an dem Ausschluss der Übermittlung überwiegen.

4.2. Auswahl einer Disziplinarmaßnahme

Im Rahmen der Auswahl der Disziplinarmaßnahme sind ebenfalls Abwägungen anzustellen. Welche Maßnahme angemessen ist, richtet sich nach der Schwere des Dienstvergehens unter angemessener Berücksichtigung des Persönlichkeitsbildes des Beamten und des Ausmaß der Beschädigung des Vertrauens des Dienstherrn beziehungsweise der Allgemeinheit.

Diese Abwägung ist auf Grundlage des Schuldprinzips und dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit anzustellen. Daher muss die Disziplinarmaßnahme unter Berücksichtigung aller belastenden und entlastenden Umstände des Einzelfalls in einem gerechten Verhältnis zur Schwere des Dienstvergehens und zum Verschulden des Beamten stehen. Dabei gilt der Grundsatz „in dubio pro reo“ (Im Zweifel für den Angeklagten). Daher dürfen insbesondere bei der Bestimmung der Schwere des Dienstvergehens nur solche belastenden Tatsachen berücksichtigt werden, die zur Überzeugung des Gerichts feststehen. Demgegenüber sind entlastende Umstände schon dann beachtlich, wenn hinreichende tatsächliche Anhaltspunkte für ihr Vorliegen gegeben sind und eine weitere Sachaufklärung nicht möglich ist. Daher ist ein milderer Umstand, der sich nach erschöpfender Sachaufklärung nicht ohne vernünftigen Zweifel ausschließen lässt, in die Gesamtwürdigung einzustellen.

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5. Entzug des Jagdscheins und Waffenscheins als Nebenfolge des Steuerstrafverfahrens?

5.1. Voraussetzungen des Entzuges: Waffenrechtliche Unzuverlässigkeit

Gemäß § 45 Absatz 2 Satz6 1 WaffG ist eine waffenrechtliche Erlaubnis, die sogenannte Waffenbesitzkarte nach § 10 Absatz 1 WaffG zu widerrufen, wenn nachträglich Tatsachen eintreten, die zur Versagung hätten führen müssen. Dazu kommt es gemäß § 4 Absatz 1 Nummer 2 Alternative 1 WaffG, wenn der Antragsteller die erforderliche Zuverlässigkeit im Sinne des § 5 WaffG nicht besitzt. Diese haben in der Regel Personen nicht, die wegen einer vorsätzlichen Straftat zu einer Geldstrafe von mindestens 60 – Tagessätzen oder mindestens zweimal zu einer geringeren Geldstrafe rechtskräftig verurteilt worden sind. Nach dem Eintritt der Rechtskraft der letzten Verurteilung dürfen aber fünf Jahre noch nicht verstrichen sein.

5.2. Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens ohne Bezug zum Waffenrecht

Nach Sinn und Zweck des § 5 Absatz 2 WaffG soll das mit jedem Waffenbesitz vorhandene Sicherheitsrisiko möglichst gering gehalten werden. Daher sollen lediglich Personen im Besitz einer Waffe sein können, die mit der Waffe jederzeit und in jeder Hinsicht ordnungsgemäß umgehen. Die Vermutung der Unzuverlässigkeit ab einer gewissen Höhe der Geldstrafe setzt nicht voraus, dass außer der Verurteilung weitere nachteilige Umstände über den Waffenbesitzer bekannt geworden sind. Daher kommt es nicht auf einen Bezug zum Umgang mit Waffen an. Folglich bestimmt sich die Unzuverlässigkeit nicht nach der Art der begangenen Straftat. Vielmehr ist allein die  Rechtsfolgenseite, nämlich die Höhe der verhängten Strafe, maßgeblich. Daher kann auch ein Steuerstrafverfahren den Entzug einer Waffenbesitzkarte rechtfertigen, obwohl dieses gar keinen Bezug zum Waffengebrauch hat.

6. Untersagung des Gewerbebetriebs als Nebenfolge des Steuerstrafverfahrens

Die wohl häufigste Nebenfolge des Steuerstrafverfahrens ist die Untersagung eines Gewerbebetriebes nach § 35 Absatz 1 GewO. Die Untersagungsbefugnis für ein nichterlaubnispflichtiges Gewerbe muss auf die Unzuverlässigkeit des Gewerbetreibenden gestützt sein. Unzuverlässig ist, wer nach dem Gesamtbild seines Verhaltens nicht die Gewähr dafür bietet, dass er sein Gewerbe künftig ordnungsgemäß betreiben wird.

Wird der Gewerbetreibende im Laufe des Verfahrens jedoch wieder zuverlässig beispielsweise, weil er seine Steuerschulden beglichen hat, so könnte man meinen, die Untersagung wäre rechtswidrig und der Gewerbetreibende dürfe seinen Betrieb weiterführen. Dafür ist aber die Regelung des § 35 Absatz 6 GewO zu beachten. Demnach bedarf es besonderer Gründe, die es rechtfertigen, dass der Gewerbetreibende sein Gewerbe weiterführen kann, ohne dass er es ein Jahr schließen musste. Daher muss der Gewerbetreibende sein Gewerbe grundsätzlich ein Jahr geschlossen haben. Doch all diese Nebenfolgen lassen sich vermeiden, indem man Strafbefreiung durch eine Selbstanzeige im Rahmen des Steuerstrafverfahrens erlangt. Dafür spricht, dass man so die „goldene Brücke“ zurück in die Legalität überquert und sich so auch Unzuverlässigkeit nicht mehr annehmen lässt.

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In diesem Video erklären, wir die Selbstanzeige und wie Sie so Strafbefreiung erlangen.

7. Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens: Entzug der Gaststättenerlaubnis

Nach § 15 Absatz 2 GastG ist eine gaststättenrechtliche Erlaubnis zu widerrufen, wenn nachträglich Tatsachen eintreten, die die Versagung der Erlaubnis nach § 4 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 GastG rechtfertigen würden. Dafür kommt es wieder auf die erforderliche Zuverlässigkeit an. Dieser gaststättenrechtliche Begriff der „Zuverlässigkeit“ stimmt mit dem Begriff des § 35 Absatz 1 GewO überein.

8. Fazit: Richtige Verteidigungsstrategie auch gegen Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens

Das Prinzip der Zuverlässigkeit durchläuft grundsätzlich das gesamte Verwaltungsrecht. Daher ist für eine bestimmte Tätigkeit oder eine Zulassung die Frage maßgeblich, ob man zuverlässig ist. Steuerstrafverfahren aufgrund einer Steuerhinterziehung stehen dabei der Zuverlässigkeit grundsätzlich entgegen. Daher kann ein Steuerstrafverfahren sehr weitreichende Nebenfolgen haben. Diese Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens gilt es im Rahmen der Verteidigung zu sehen und auch hierfür Verteidigungsstrategien zu entwickeln. Wenn wir Sie dazu beraten sollen, so kontaktieren Sie uns gerne.


Steuerberater und Rechtsanwälte für Steuerstrafverfahren

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Verteidigung im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens spezialisiert. Bei der Beachtung von außersteuerrechtlicher Nebenfolgen des Steuerstrafverfahrens schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Steuerstrafverfahren

  1. Strafbefreiende Selbstanzeige
  2. Beginn des Ermittlungsverfahrens
  3. Fehlervermeidung bei einer Durchsuchung

Verteidigungsstrategien 

  1. Bei dem Einspruchsverfahren
  2. Im Rahmen des Klageverfahren
  3. Bei Betriebsprüfungen

Vorbeugende Maßnahmen

  1. Langfristige Betreuung unserer Mandanten (Finanzbuchhaltung, Lohnbuchhaltung, Jahresabschlüsse, Steuererklärungen)
  2. Einrichtung und Betreuung der digitalen Finanzbuchhaltung per DATEV Unternehmen Online

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort
Köln

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Telefon-/ Videokonferenz

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Im Steuerstrafrecht ist die Sachverhaltsaufklärung um jeden Preis unzulässig. Das heißt, dass es ein Beweisverwertungsverbot bei gewissen Ermittlungen gibt. Das führt dazu, dass der Beweis im Rahmen des Steuerstrafverfahrens grundsätzlich nicht verwertet werden darf. Wir erklären gewisse Beweisverwertungsverbote

Zu dem Thema des Steuerstrafrechts haben wir schon in mehreren Beiträgen publiziert:

Datum

Thema
2. Dezember 2020 Steuerhinterziehung und Selbstanzeige – leicht erklärt und gelöst
4. Juni 2021 Ermittlungsverfahren: Wann beginnt das Steuerstrafverfahren?
11. November 2021 Durchsuchung und Steuerfahndung – Ihre Rechte: Fehler vermeiden!
18. November 2021 Steuerhinterziehung und Betrug können nicht zugleich vorliegen! Abgrenzung & Folgen
27. Januar 2022 Beweisverwertungsverbot – Was ist das und was gibt es zu beachten?(dieser Beitrag)

Unser Video: Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

In diesem Video erklären wir, die Steuerhinterziehung und die Selbstanzeige und was es dabei zu beachten gilt.

Inhaltsverzeichnis


1. Beweisverwertungsverbot – Was ist das

1.1. Beweisverwertungsverbot als Informationsblockade

Zwar dient die Sachverhaltsaufklärung der gleichmäßigen Besteuerung. Dennoch kann es dazu kommen, dass Beweise einem Beweisverwertungsverbot unterliegen und daher im Rahmen des Steuerstrafverfahrens nicht verwertet werden können. Dies lässt sich auch mit einer Informationsblockade umschreiben.

1.2. Rechtsprechung zu Beweisverwertungsverbote

Zu einem Beweisverwertungsverbot kommt es insbesondere, wenn durch die Beweiserhebung gegen Grundrechte des Steuerpflichtigen oder gegen Rechte, die aus Grundrechten abgeleitet werden verstoßen wurde. Beispielsweise können die Menschenwürde aus Art 1 I GG oder Mitwirkungsverweigerungsrechte nach § 101 AO  verletzte sein. Hierzu zählt aber noch nicht das unangekündigte Erscheinen im Rahmen einer Durchsuchung. Ein Verstoß führt daher nicht pauschal und in jedem Fall zu einem Beweisverwertungsverbot. Es ist zwischen dem öffentlichen Interesse der gesetzesmäßigen und gleichmäßigen Besteuerung einerseits und der Art und Intensität des Verstoßes gegen Beweisvorschriften andererseits abzuwägen. Da Gesetzmäßigkeit und Gleichheit der Besteuerung als Fundamentalprinzip der Besteuerung gelten, ist ein Beweisverwertungsverbot nach der Rechtsprechung nur in Ausnahmen anerkannt.

1.2.1. Formelle Beweisverwertungsvorschriften

Die Rechtsprechung unterscheidet daher zwischen formellen und materiellen Beweisverwertungsverboten. Formelle Beweisverwertungsverbote sind dabei solche gegen bloße Formvorschriften und Verfahrensvorschriften. In diesen Fällen gibt es kein Beweisverwertungsverbot, wenn die Finanzbehörden die Information auch auf legalem Wege hätte erlangen können.

1.2.2. Materielle Beweisverwertungsvorschriften

Auf der anderen Seite gibt es auch materiell-rechtliche Beweisverwertungsverbote. Diese begründen ebenfalls nicht immer ein Beweisverwertungsverbot. Vielmehr ist die Interessenlage zu analysieren und mit dem Zweck der jeweiligen Vorschrift abzuwägen. Im Rahmen dieser Abwägung ist zu ermitteln, ob die durch die verletzte Vorschrift geschützten Interessen höher zu veranschlagen sind, als das Sachaufklärungsinteresse. Beispielsweise ist das geschützte Interesse höherwertig, wenn die Ermittlungsmaßnahme den Kernbereich der verfassungsrechtlich geschützten Grundrechte des Steuerpflichtigen verletzt. Folge des Verstoßes gegen materiell-rechtliche Beweisverwertungsverbote ist, das Ermitteltes immer unverwertbar ist. Es kann auch nicht durch erneute Ermittlungsmaßnahmen geheilt werden.

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2. Beweisverwertungsverbot, bei Verstoß gegen Grundrechte

Verstöße gegen den Kernbereich der Grundrechte führen immer zu einem Beweisverwertungsverbot. Aus dem Gebot der Menschenwürde folgt beispielsweise, das die Beweismethodenverbot des § 136a StPO sinngemäß auch im Steuerrecht rechtswidrig sind. Dazu zählen erhebliche Verstöße, wie Misshandlungen, Täuschungen, Drohungen oder Hypnose. Die Norm findet gegenüber dem Steuerpflichtigen aber auch gegenüber anderen Personen, die bei der Beweisaufnahme mitgewirkt haben, Anwendung. Vorstellbar wäre, dass der Steuerpflichtige über den Beginn des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren getäuscht wurde.

Auch unterliegen Verletzungen der Intimsphäre einem materiell-rechtlichen Beweisverwertungsverbot. Darunter Fallen insbesondere die Verwendung von Lügendetektoren, das grundsätzliche Verbot heimlicher Tonträgeraufnahmen oder die Verletzung des Briefgeheimnisses. Ebenfalls sind Verstöße der Finanzbehörden gegen Auskunftsverweigerungsrechte, wenn diese Ausfluss von Grundrechten sind, umfasst. Darunter fällt das Auskunftsverweigerungsrecht der Angehörigen nach § 101 AO, da dieses dem Schutz von Ehe und Familie (Art 6 I GG) dient. Das Auskunftsverweigerungsrecht der Presse und des Rundfunks nach § 102 Absatz 2 Nummer 4 AO dient dem Schutz der Meinungsfreiheit nach Art 5 Absatz 1 GG. Daher führen Verstöße folgerichtig auch zu einem Beweisverwertungsverbot.

3. Beweisverwertungsverbot unterhalb der Schwelle eines Grundrechtsverstoßes

Im Rahmen von Beweiserhebungen, die die Schwelle des Verstoßes gegen ein Grundrecht nicht überschreiten findet immer eine Abwägung statt. Demnach ist zu ermitteln, ob die geschützten Rechtsgüter im Einzelfall höher anzusetzen sind. In diesem Fall liegt ein Beweisverwertungsverbot vor. Nach der Rechtsprechung sollen Verletzungen der Belehrungspflicht nach § 393 Absatz 1 Satz 4 kein Beweisverwertungsverbot unterliegen. Höchst kritisch ist auch die Nichtannahme eines Beweisverwertungsverbot bei Verletzung der Belehrungspflicht eines Dritten über sein Auskunftsverweigerungsrecht anzusehen.

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4. Völkerrechtliches Beweisverwertungsverbot

Von einem Beweisverwertungsverbot umfasst sind auch Verstöße gegen das völkerrechtliche Beweisverwertungsverbot. Demnach ist es nämlich nicht möglich, Sachverhaltsaufklärungsmaßnahmen in einem fremden Hoheitsgebiet vorzunehmen. Dieses Beweisverwertungsverbot gilt insbesondere auch, wenn sich die Finanzbehörden von Ausländern durch Geldzahlung Informationen über Steuerpflichtige im Rahmen eines anderen Hoheitsgebiet beschafft. Dazu gehört auch der Ankauf von den sogenannten Steuercds. Dennoch stellt dieses Beispiel keine grundrechtswidrige Aufklärungsmethode dar. Auch Durchsuchungen auf Basis von Steuercds mit illegal beschafften Datenmüll unterliegen daher keinem Beweisverwertungsverbot.

5. Selbstständiger Verwaltungsakt

Es kommt vor, dass Tatsachen und Beweismittel aufgrund einer selbstständig anfechtbaren Ermittlungsmaßnahme, also einem Verwaltungsakt erlangt worden sind. Dann muss der Steuerpflichtige die rechtswidrige Ermittlungsmaßnahme anfechten, um dann ein Beweisverwertungsverbot geltend zu machen. Ein Verwaltungsakt hat grundsätzlich Tatbestandswirkung und Legalisierungswirkung. Daher kann ihm diese Wirkung nur aberkannt werden, wenn verbindlich feststeht, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig ist, in dem er zurückgenommen, widerrufen, anderweitig aufgehoben wurde oder erledigt ist.

6. Problem der Fernwirkung bei Beweisverwertungsverbot

Problematisch ist auch die Fernwirkung bei Beweisverwertungsverboten. Dabei wird diskutiert, ob aufgrund der rechtswidrigen Ermittlungsmaßnahme mittelbar erlangte und bei isolierter Betrachtung rechtmäßige Beweismittel unverwertbar sind. Überwiegend wird angenommen, dass dies nur gelten kann, wenn die Ermittlungsmaßnahme einen qualifizierten Grundrechtsverstoß oder eine strafbare Handlung darstellt. Ansonsten können die rechtmäßig ermittelten Informationen, die beispielsweise im Rahmen einer rechtswidrigen Durchsuchung entdeckt wurden, im Rahmen des Strafverfahren weiter verwertet werden. Das gesamte Strafverfahren darf laut der Rechtsprechung nicht durch einen einzigen Fehler lahm gelegt. Daher hängt die Fernwirkung des Beweisverwertungsverbotes von der schwere des Fehlers ab. Die Grenzen bestimmen sich folglich nach der Sachlage und der Art des Verstoßes. Dementsprechend muss immer eine Abwägung im Einzelfall erfolgen.


Steuerberater für Steuerstrafrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Beratung zur Feststellung und Durchsetzung von Beweisverwertungsverboten spezialisiert. Bei dem Vorgehen gegen rechtswidrige Ermittlungspraktiken schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Verteidigungsstrategien

  1. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren
  2. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte
  3. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 42 AO

Steuerstrafverfahren

  1. Einleitung des Ermittlungsverfahrens
  2. Ablauf des Steuerstrafverfahrens
  3. Möglichkeiten zur strafbefreiten Selbstanzeige
  4. Fehlervermeidung bei einer Durchsuchung

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Standort
Köln

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Die §§ 369 Absatz 1, 377 Absatz 1 AO definieren, welche Tatbestände Steuerstraftaten und welche Steuerordnungswidrigkeiten sind. Formal kennzeichnen Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten ihr Standort in einem Steuergesetz, indem sie dann auch strafbar sind oder mit einer Geldbuße geahndet werden. Der Begriff der Steuerverfehlung gilt als umfassender Begriff für Steuerordnungswidrigkeiten und Steuerstraftaten. Für diese gelten daher auch besondere Verfahrensvorschriften. In diesem Beitrag erläutern wir die Unterscheid zwischen der Steuerordnungswidrigkeit und der Steuerhinterziehung. Dabei gehen wir auch auf die Unterscheidung zwischen der Steuerhinterziehung und der leichtfertigen Steuerverkürzung ein.

Zum Steuerstrafverfahren haben wir schon in einigen Beiträgen publiziert.

Datum

Thema
17. September 2018 Steuerhinterziehung: Risiko Strafe Vorsatz Täter Verjährung Anzeige
2. Dezember 2020 Steuerhinterziehung und Selbstanzeige – leicht erklärt und gelöst
27. April 2021 Steuerstrafverfahren: Ablauf und Einstellung des Ermittlungsverfahrens
18. November 2021 Steuerhinterziehung und Betrug können nicht zugleich vorliegen! Abgrenzung & Folgen
xxxxxxx Steuerordnungswidrigkeit in Abgrenzung zur Steuerstraftat: leichtfertige Steuerverkürzung vs. Steuerhinterziehung (dieser Beitrag)

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In diesem Video erklären wir, die Steuerhinterziehung und die Selbstanzeige und was es dabei zu beachten gilt.

Inhaltsverzeichnis


1. Steuerordnungswidrigkeit und Steuerstraftat in Abgrenzung zu anderen Straftaten

In Abgrenzung zu sonstigen Straftaten sind Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten solche Taten und Zuwiderhandlungen, die nach den Steuergesetzen strafbar sind oder mit Geldbuße geahndet werden können. Dabei sind Steuergesetze solche Regelungen, die die Begründung oder Verwirklichung von Steueransprüchen im Sinne des § 3 AO regeln. Deswegen findet nach überwiegender Ansicht der allgemeine strafrechtliche Betrugstatbestand keine Anwendung auf Steuerhinterziehungen. Als Steuergesetz umfasst ist aber auch die Abgabenordnung selbst, und dort die §§ 370 ff AO. Den Kreis der Steuerstraftaten erweitern schließlich die § 369 Absatz 1 Nummer 1 bis Nummer 4 AO. Die §§ 370 ff AO sind auch auf unionsrechtliche Abgaben uneingeschränkt anwendbar.

Dennoch finden, soweit in den Steuergesetzen nicht ausdrücklich etwas anderes geregelt ist, die allgemeinen Vorschriften des Strafrechts oder Ordnungswidrigkeitenrechts Anwendung. Dabei finden Beweisverwertungsverbote oder Verfahrensvorschriften des allgemeinen Strafrechts Anwendung.

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2. Steuerordnungswidrigkeit und Abgrenzung zur Steuerstraftat

2.1. Grundsätzliche Unterscheidung Steuerordnungswidrigkeit und Steuerstraftat

Im Grundlegenden unterscheiden sich Steuerordnungswidrigkeiten und Steuerstraftaten nach der Schwere der steuerrechtlichen Pflichtverletzung. Wird eine Steuerverfehlung als Steuerstraftat eingestuft, so wird damit gleichzeitig ein ethisches Unwerturteil gefällt. Hingegen sollen ethisch indifferente oder den Rechtsgüterschutz nicht wesentlich tangierende Verstöße gegen allgemeine Ordnungsbelange nur als bloßes Ordnungsunrecht geahndet werden. Folglich ist die Vorwerfbarkeit bei Steuerordnungswidrigkeiten und Steuerhinterziehungen anders zu beurteilen. Bei den Steuerordnungswidrigkeiten im Rahmen der §§ 373-383a AO hat der Gesetzgeber die Tat entweder wegen der geringen Bedeutung des zu schützenden Rechtsgutes oder wegen der lediglich abstrakten Gefährlichkeit der Tat als Steuerordnungswidrigkeit eingestuft.

Die unterschiedlichen Unwerturteile der Steuerordnungswidrigkeiten und der Steuerstraftaten wirken sich vor allem bei den Rechtsfolgen aus. Dabei kann die Steuerstraftat eine freiheitsentziehende Sanktion in Gestalt der Freiheitsstrafe haben. Diese Rechtsfolgen können jedoch Steuerordnungswidrigkeiten nicht treffen. Die Geldbuße wird im Gegensatz zur Strafe nicht in das Bundeszentralregister eingetragen. Eine Steuerordnungswidrigkeit kann mit einer Geldbuße von höchstens 50.000 Euro geahndet werden. Diese Höchstgrenze reduziert sich zudem in den Fällen bloßer Gefährdungstatbestände in Abhängigkeit zu den Tatbeständen. Demgegenüber kann eine Steuerstraftat mit einer Geldstrafe von maximal 10.800.000 Euro belegt werden. Der Höchsttagessatz beträgt 30.000 Euro bei maximal 360 Tagen.

Eine Strafe darf nur ein Gericht verhängen. Zuständig sind dafür auch im Falle der Steuerstraftaten die ordentlichen Strafgerichte. Hingegen liegt die Zuständigkeit für die Verhängung von Geldbußen im Zusammenhang mit Steuerordnungswidrigkeiten bei den Finanzbehörden.

Gegen Unternehmen können in Deutschland keine Strafen sondern nur Geldbußen verhängt werden. Dazu muss ein vertretungsberechtigtes Organ oder eine diesem verantwortungsmäßig gleichgestellte Person eine Straftat oder eine Ordnungswidrigkeit begangen haben. Diese muss sich weiterhin auf eine Verletzung einer das Unternehmen treffenden Pflicht bezogen oder zu einer Bereicherung des Unternehmens geführt haben. Die Geldstrafe beträgt maximal 10 Mio. Euro. Bei bloßen Ordnungswidrigkeiten reduziert sich die Höchstgrenze auf 5 Mio. Euro.

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2.2. Steuerordnungswidrigkeit – Beispiele

Beispiel für Steuerordnungswidrigkeiten sind:

  1. die leichtfertige Steuerverkürzung (§ 278 AO),
  2. die Gefährdungstatbestände der §§ 379-383 AO,
  3. der unzulässige Erwerb eines Steuererstattungsanspruch (§ 383 AO) und
  4. die Schädigung des Umsatzsteueraufkommens (§ 26b UStG)

2.3. Beispiele für Steuerstraftaten

Beispiele für Steuerstraftaten hingegen sind:

  1. die Steuerhinterziehung (§ 370 AO) oder
  2. die gewerbsmäßige oder bandenmäßige Schädigung des Umsatzsteueraufkommens (§ 26c UStG)

3. Leichtfertige Steuerverkürzung als Steuerordnungswidrigkeit

3.1. Leichtfertige Steuerverkürzung als Grunddelikt der Steuerordnungswidrigkeit

Als Grunddelikt im Rahmen der Steuerordnungswidrigkeiten kann man die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 278 AO ansehen. Das gilt auf der anderen Seite für die Steuerhinterziehung im Rahmen der Steuerstraftaten. Deswegen ist die Unterscheidung zwischen der Steuerhinterziehung und der leichtfertigen Steuerverkürzung von zentraler Bedeutung. Leichtfertig verkürzte Steuern werden nicht nach § 235 AO verzinst. Die hinterzogenen Steuern hingegen schon. Weiterhin haftet nur der Steuerhinterzieher nicht aber der leichtfertige Steuerverkürzer nach § 71 AO.

3.2. Unterscheidung Steuerhinterziehung und leichtfertige Steuerverkürzung

Steuerhinterziehung und Steuerordnungswidrigkeit lassen sich jedoch nur sehr graduell unterscheiden. Die Zielrichtung der beiden Delikte ist grundsätzlich, der Schutz des öffentlichen Interesses am rechtzeitigen und vollständigen Aufkommen der einzelnen Steuern. Jedoch gilt die leichtfertige Steuerverkürzung nur bei leichtfertiger Beeinträchtigung oder Verletzung. Die Unterscheidung hängt daher im Wesentlichen davon ab, ob dem Täter der Vorsatz nachgewiesen werden kann. Tathandlung und Tatobjekt stimmen hingegen überein.

Die leichtfertige Steuerhinterziehung können neben Steuerpflichtigen auch Personen, die deren Angelegenheiten wahrnehmen, begehen. Deswegen sind dem Täterkreis Amtsträger und Auskunftspersonen im Sinne des § 93 AO ausgeschlossen. Dennoch werden, die anderen dritten Personen weit ausgelegt. Dann nimmt nicht nur der Steuerberater die Angelegenheiten des Steuerpflichtigen war, sondern auch Angestellte und unter Umständen Angehörige des Steuerpflichtigen. Diese Personen müssen aber auch leichtfertig unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen machen. Dann muss der Dritte die Tatsachen insbesondere gegenüber der Behörde nach außen kundmachen. Beispielsweise fehlt es daran, wenn die Steuererklärung des Mandanten einen sogenannten Mitwirkungsvermerk enthält.

3.3. Voraussetzungen der leichtfertigen Steuerverkürzung als Steuerordnungswidrigkeit

Der Begriff der Leichtfertigkeit meint einen erhöhten Grad an Fahrlässigkeit. Auf Tatbestandseite muss daher grobe Fahrlässigkeit vorliegen. Diese liegt dann vor, wenn die im Verkehr erforderliche Sorgfalt in einem besonders schweren Maße verletzt wurde. Im Rahmen der Schuld muss dem Täter der objektive Sorgfaltsverstoß seinen persönlichen Fähigkeiten entsprechend besonders vorwerfbar sein. Folgende Verhaltensweisen können den Vorwurf der leichtfertigen Steuerhinterziehung nach sich ziehen:

  1. Der Steuerpflichtige informiert sich nicht über seine steuerlichen Pflichten.
  2. Der Steuerpflichtige verweigert sich gänzlich der steuerlichen Erfassung.

In Anlehnung an die strafbefreiende Selbstanzeige gibt es auch einen Bußgeldbefreiungsgrund nach § 378 III AO für den Bereich der leichtfertigen Steuerverkürzung. Dieser verlang aber insbesondere nicht, dass der Verkürzer seine Tat vollständig berichtigen muss, da ihm oft das gesamte Ausmaß seines Pflichtverstoßes unbekannt sein wird. Die Anzeige ist zudem grundsätzlich noch nach Entdeckung der Tat möglich. Dann wird der Verkürzer bußgeldbefreit, wenn er die verkürzten Steuern innerhalb einer ihm bestimmten angemessenen Frist entrichtet. Die Verfolgungsverjährung beträgt fünf Jahre. Danach kann nicht mehr verfolgt werden.


Steuerberater für Steuerordnungswidrigkeiten und Steuerstraftaten

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Beratung zur Unterscheidung zwischen der leichtfertigen Steuerverkürzung und der Steuerhinterziehung spezialisiert. Bei der Beurteilung schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

  1. Abgrenzung der Steuerhinterziehung zur leichtfertigen Steuerverkürzung
  2. Beratungen zur strafbefreienden Selbstanzuge
  3. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren
  4. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte (insbesondere im Gesellschaftsrecht und Vertragsrecht)

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Eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO kann nicht zugleich ein Betrug im Sinne des § 263 StGB sein. Deshalb kann auch der Verbrechenstatbestand des § 263 V StGB nicht vorliegen. Es gibt daher keinen gewerbsmäßigen und bandenmäßigen Steuerbetrug. Dennoch werden schwere Fälle der Steuerhinterziehung auch im Steuerstrafrecht berücksichtigt. Wir erklären die Auswirkungen und das Verhältnis zwischen Steuerhinterziehung und Betrug.

Zum Steuerstrafverfahren haben wir schon in einigen Beiträgen publiziert:

Datum

Thema
17. September 2018 Steuerhinterziehung: Risiko Strafe Vorsatz Täter Verjährung Anzeige
2. Dezember 2020 Steuerhinterziehung und Selbstanzeige – leicht erklärt und gelöst
27. April 2021 Steuerstrafverfahren: Ablauf und Einstellung des Ermittlungsverfahrens
4. Juni 2021 Ermittlungsverfahren: Wann beginnt das Steuerstrafverfahren?
18. November 2021 Steuerhinterziehung und Betrug können nicht zugleich vorliegen! Abgrenzung & Folgen (dieser Beitrag)

Unser Video: Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

In diesem Video erklären wir, die Steuerhinterziehung und die Selbstanzeige und was es dabei zu beachten gilt.

Inhaltsverzeichnis


1. Zielrichtung von Steuerhinterziehung und Betrug 

Sowohl der Betrug, als auch die Steuerhinterziehung leiten ihr Unrecht aus einer tatsachenbezogenen Fehlkommunikation ab, die sich gegen fremdes Vermögen richtet. Daher stellt sich die Steuerhinterziehung angesichts der parallelen Angriffsweise als eine Deliktsfamilie des Betruges heraus. Die Steuerhinterziehung ist aber in ihrer Zielrichtung gegen das Staatsvermögen gerichtet. Folglich wandelt das Steuerstrafrecht notwendigerweise Merkmale des normalen Betruges ab. Dennoch stellt sich natürlich die Frage, ob auch für die Steuerhinterziehung ein Tatbestand vorzusehen ist, der die in besonderem Maße strafwürdige Konstellationen vermehrt berücksichtigt. Solche Überlegungen müssen sich aber am Gesetz ausrichten und das Gesetzgebungsverfahren berücksichtigen. Daher ist nun das Gesetz und das Gesetzgebungsverfahren dahingehend zu analysieren, inwieweit besonders drastische Fälle der Steuerhinterziehung bestraft werden sollen.

2. Speziellere Ausgestaltung der Steuerhinterziehung als Abgrenzung zum Betrug

Die Steuerhinterziehung ist in ihrer konkreten Ausgestaltung deutlich spezieller ausgerichtet, als der Betrug. Da das Steuerstrafrecht explizit auf Taten gegen das Staatsaufkommen ausgerichtet ist, umfasst es ganz spezielle Merkmale und Besonderheiten in seiner konkreten Ausgestaltung. Insbesondere gibt es im Rahmen des Steuerstrafrechts die Möglichkeit der strafbefreienden Selbstanzeige. Zudem gibt es auch im Steuerstrafverfahren die Steuerhinterziehung in einem besonderen Fall. Da hier die Mindeststrafe bei sechs Monaten und damit unterhalb eines Jahres liegt, gibt es im Steuerstrafverfahren aber kein Verbrechen im Sinne des Strafrechts § 12 Absatz 1 StGB. Folglich handelt es sich bei jeder Steuerhinterziehung nur um ein Vergehen. Im Rahmen des Betrugs gibt es jedoch, wie dargelegt einen Verbrechenstatbestand.

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3. Steuerhinterziehung und Betrug in der Gesetzesevaluation

Der Gesetzgeber hat die gestiegene Bedeutung der Steuerhinterziehung dennoch verarbeitet und evaluiert. Das sollte aber gerade nicht geschehen, indem der allgemeine Betrugstatbestand einfach auf Steuerhinterziehungen ausgeweitet wird. Deswegen ist es nicht möglich, die Entscheidung des Gesetzgebers zu umgehen, indem man die Grenzen des § 263 StGB, der nie auf das Staatsvermögen ausgerichtet war, erweitert. Vielmehr war es Ziel des Gesetzgebers im Rahmen des Steuerstrafverfahrens zwischen den gravierenden und weniger bedeutenden Steuerhinterziehungen zu unterscheiden. Das sollte insbesondere dadurch gesehen, dass im Rahmen der Selbstanzeige zwischen der Intensität der Hinterziehung unterschieden wird. Der Gesetzgeber hat damit gerade nicht den denkbaren Weg bestritten, einen Verbrechenstatbestand zu entwickeln, der gezielt besonders strafwürdige Fälle der Steuerhinterziehung adressiert. Diese Möglichkeit hat er lediglich im Rahmen des Betrugs wahrgenommen. Da schon der Grundtatbestand des § 263 StGB nicht erfüllt ist, kann auch der § 263 Absatz 5 StGB nicht vorliegen.

4. Ausuferung der Strafbarkeit der Steuerhinterziehung

Zudem würde dann auch die Strafbarkeit einer Steuerhinterziehung ausufern, wenn der allgemeine Betrugstatbestand darauf Anwendung finden würde. Insoweit lässt sich darauf abstellen, dass bei eigentlich jeder Steuerhinterziehung auch die Merkmale der Gewerblichkeit und der Bande vorliegen. Das beruht darauf, dass beide Merkmale durch die abweichende Schutzrichtung des Betrugs eine weitreichende Definition besitzen. Demnach liegt Gewerblichkeit schon bei fast jedem wiederkehrenden Verhalten vor. Auch eine Bande erfordert nur das mindestens drei abgestimmte Beteiligte agieren. Dieses Merkmal ist daher bei Tätigkeiten in Unternehmen in der Regel erfüllt. Dadurch werden dann die speziellen Regelungen des Steuerstrafrechts für solche Fälle umgangen.

Selbst wenn man nun den Schutzbereich des § 263 StGB erweitert, so stellt sich die Frage, wie die Konkurrenzen zu bilden sind oder wann welche Normen anzuwenden sind. Damit steht die Systematik des Gesetzestextes der gleichzeitigen Anwendung des Betruges und der Steuerhinterziehung entgegen.

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5. Forderungen in der Literatur: Steuerhinterziehung und Betrug annähern

In der Literatur wird regelmäßig gefordert für die Steuerhinterziehung ebenfalls eine Verbrechensstraftat zu schaffen. Argumentiert wird damit, dass Betrug und Steuerhinterziehung zwei gleichwertige Delikte darstellen. Der Wortlaut des Gesetzes und die Gesetzgebungsgeschichte steht aber der Einführung eines Verbrechenstatbestand beziehungsweise der Geltung des Verbrechenstatbestandes des Betruges entgegen.


Steuerberater für Steuerstrafrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Bildung von Verteidigungsmöglichkeiten gegenüber dem Finanzamt spezialisiert. Bei dem Bestreiten der Rechtswege schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Verteidigungsstrategien

  1. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren
  2. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte
  3. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 42 AO

Steuerstrafverfahren

  1. Einleitung des Ermittlungsverfahrens
  2. Ablauf des Steuerstrafverfahrens
  3. Möglichkeiten zur strafbefreiten Selbstanzeige
  4. Fehlervermeidung bei einer Durchsuchung

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort
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Im Rahmen der Steuerfahndung kommt es vor, dass der Steuerfahnder die Räume des Beschuldigten durchsucht. Bei der Durchsuchung hat der Beschuldigte aber Rechte und kann sich zudem vor der Ausübung von Fehlern bewahren. Wir erklären, wie Sie welche Fehler vermeiden und wie Sie sich im laufenden Besteuerungsverfahren verhalten sollten.

Unser Video:
Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

In diesem Video erklären wir, ein Durchsuchungsverbot beim Steuerberater.

Inhaltsverzeichnis


1. Steuerfahndung – Was ist das?

Nach § 208 AO liegt die zentrale Aufgabe der Steuerfahndungsstelle darin, Steuerhinterziehungen und Steuerordnungswidrigkeiten zu erforschen. Erforderlich ist dafür aber das Vorliegen eines Anfangstatbestandes (§ 152 II StPO). Da diese Aufgabe die zentrale Aufgabe der Steuerfahndungsstelle ist wird sie auch grundsätzlich im Ermittlungsverfahren tätig.

Post von der Steuerfahndungsstelle heißt trotzdem nicht immer, dass gegen Sie auch ein Ermittlungsverfahren im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens läuft. Vielmehr ist es auch die Aufgabe der Steuerfahndungsstelle die Besteuerungsgrundlagen im Rahmen der Erforschung von Steuerhinterziehungen und Steuerordnungswidrigkeiten zu ermitteln. Folglich muss die Steuerfahndungsstelle die Besteuerungsgrundlagen einerseits zur Feststellung des Hinterziehungserfolges und andererseits zum Zwecke der Steuerfestsetzung im normalen Besteuerungsverfahrens ermitteln.

2. Belehrung(-spflicht) bei der Durchsuchung

Grundsätzlich muss die Steuerfahndung den Beschuldigten spätestens mit der Bekanntgabe der Einleitung des Strafverfahrens über sein Recht, zu der Sache nicht auszusagen, nach § 163a III, IV StPO belehren. Wenn die Belehrung unterblieben ist, so sollten Sie darauf drängen, dass die Aussage nach § 136 I 2 StPO nicht verwertet wird. Dennoch ist dabei zu beachten, dass, nach dem BFH der Sachverhalt noch steuerlich ausgewertet werden kann, wenn die Belehrung versehentlich unterblieben ist.

Der Verstoß gegen die Belehrungspflicht des § 393 I 4 AO bewirkt nicht, dass die Erkenntnisse aus einer solchen Außenprüfung im Besteuerungsverfahren einem Verwertungsverbot unterliegen. Etwas anderes gilt lediglich, wenn die Verfahrensverstöße schwerwiegend waren oder, wenn die Belehrung bewusst unterblieben ist. Dann sollten sie die Verwertung der im Rahmen jener Verfahren gewonnen Erkenntnisse auch im Besteuerungsverfahren rügen.

3. Unerwartete Durchsuchung

Die Steuerfahndung kündigt ihre Durchsuchung grundsätzlich nicht an, vielmehr nutzt sie den Überraschungseffekt. Dementsprechend kommt es regelmäßig vor, dass sie morgens ganz früh vor der Tür stehen. Trotzdem müssen Sie die Fassung bewahren und sollten sich niemals zu dem strafrechtlichen Vorwurf einlassen oder spontan dazu äußern. Als erstes sollten Sie daher Ihren Verteidiger kontaktieren. Sie haben zwar keinen Anspruch darauf, dass mit dem Beginn der Durchsuchung bis zu dem Erscheinen des Verteidigers gewartet wird, sie können aber darauf einwirken, dass solange gewartet wird, bis dieser eingetroffen ist. Dabei raten wir Ihnen, Ihren Verteidiger telefonisch zu kontaktieren und dann das Gespräch an den Steuerfahnder zu übergeben.

4. Während der Durchsuchung

4.1. Richtige Verteidigungsstrategie

Während der Steuerfahndung sollten Sie zusammen mit ihrem Verteidiger so früh, wie möglich eine Strategie für die Durchsuchung  abstimmen. Im Einzelfall können Sie daher die Steuerfahndung an den „richtigen“ Ort führen. Damit können sie die Durchsuchung abkürzen und das Auftreten von Zufallsfunden verhindern. Weiterhin ist darauf zu achten, dass nur die Steuerfahndungsbeamten die Durchsuchung aktiv durchführen können. Insbesondere Betriebsprüfer dürfen bei der Durchsuchung nicht mitwirken. Folglich dürfen sie Papiere, wie Bilanzen, Geschäftsbücher, Belege, Speichermedien und Computer nicht durchsehen. Das Recht zur Durchsuchung der Papiere steht nach § 110 I StPO nur der Steuerfahndung zu.

Fachberatung für die richtige Verteidigungsstrategie?

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4.2. Kontrolle des Durchsuchungsbeschlusses

Auch die Kontrolle des Durchsuchungsbeschlusses nimmt eine zentrale Rolle ein. Der Durchsuchungsbeschluss ist darauf zu prüfen, ob die zu durchsuchenden Stellen präzise beschrieben sind. In der Praxis erstreckt sich der Durchsuchungsbeschluss oft nicht auf vorhandene Autos oder Nebengebäude des Beschuldigten. Zudem werden auch Kontodaten des Beschuldigten nicht hinreichend genau beschrieben. bei fehlerhaften Angaben besteht für die Steuerfahndung folglich auch keine Eingriffsbefugnis, um an diesen Stellen weitere Ermittlungen vorzunehmen.

Der Durchsuchungsbeschluss muss weiterhin innerhalb von sechs Monaten nach seinem Erlass vollstreckt werden. Andernfalls verliert er seine rechtfertigende Kraft. Fraglich ist, ob es durch die Corona-Pandemie nicht zu einer Verlängerung der Frist kommt. Durchsuchungsbeschlüsse, die erheblich älter als sechs Monate sind dürften dennoch keine Rechtswirkung mehr entfallen. Durchsuchungsbeschlüsse, die nur einige Tage älter sind hingegen weiterhin noch zu beachten.

5. Abschluss der Durchsuchung

5.1. Im Rahmen der Durchsuchung

Bei Abschluss der Steuerfahndung führt der Verteidiger mit dem leitenden Fahnder  ein Gespräch über die durchgeführte Durchsuchung. Er widerspricht dabei stets der Herausgabe von Gegenständen zudem sollte er die Dokumentation der sichergestellten beziehungsweise beschlagnahmten Gegenstände verlangen. Er prüft, ob die Nachweise richtig und vollständig sind. Dabei liegt besonderes Augenmerk darauf, dass die beschlagnahmten Gegenstände und der Fundort richtig bezeichnet sind. Eine Sammelbezeichnung ist nur dann zulässig, wenn viele Einzelbelege vorliegen. Dann kann als Fundort beispielsweise der Pappkarton mit den Dokumenten angegeben werden. Sie selbst sollten dabei am besten auch ein Protokoll über die erfolgte Durchsuchung fertigen.

5.2. Im Rahmen des Besteuerungsverfahrens

Nach Abschluss der Durchsuchung durch die Steuerfahndung muss auch das laufende Besteuerungsverfahren neben dem Steuerstrafverfahren im Blick behalten werden. Es ist daher darauf zu achten, dass Steuerbescheide durch Einspruch und Klage gegebenenfalls offengehalten werden, um kein Präjudiz für das Strafverfahren zu schaffen. In der Praxis lässt sich häufig feststellen, dass ein Steuerstrafverfahren verhältnismäßig schnell beendet werden kann, wenn zugleich eine Lösung für das Besteuerungsverfahren gefunden wurde. Dabei gibt es beispielsweise die Möglichkeit einer tatsächlichen Verständigung. Diese sollten sie aber nur im Beisein ihres Verteidigers erstreben.


Steuerberater für Strategien im Steuerstrafverfahren

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf Beratungen im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens spezialisiert. Bei der Entwicklung von Verteidigungsstrategien schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Steuerstrafrecht

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  3. Einleitung des Ermittlungsverfahrens
  4. Ablauf des Steuerstrafverfahrens
  5. Möglichkeiten zur strafbefreiten Selbstanzeige

Digitale Buchhaltung

  1. Langfristige Betreuung unserer Mandanten (Finanzbuchhaltung, Lohnbuchhaltung, Jahresabschlüsse, Steuererklärungen)
  2. Einrichtung und Betreuung der digitalen Finanzbuchhaltung per DATEV Unternehmen Online
  3. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte (insbesondere im Gesellschaftsrecht und Vertragsrecht)

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Bei Cum-Ex-Geschäften wurde jahrelang der deutsche Staat und somit auch die Steuerzahler hintergangen. Durch spezielle Aktiendeals konnten institutionelle Akteure die Kapitalertragssteuer mehrfach für dasselbe Aktienpaket zurückfordern und unrechtmäßigerweise auch erhalten. Dennoch wurde seitens der beteiligten Akteure immer auf die steuerliche Grauzone abgestellt und der Fiskus sowie die Gerichte hatten lange nichts dagegen unternommen. Vor kurzem urteilte der BGH nun aber über die Strafbarkeit von Cum-Ex-Geschäften und hat somit die Tür aufgestoßen, um die anhängigen Strafverfahren zu bearbeiten. Damit ist nun schlussendlich die Haltung der Beteiligten als rechtswidrig festgestellt. Somit geht es hierbei um Steuerhinterziehung. Die Folgen und Auswirkungen des Urteils werden nun noch einmal genauer beleuchtet.

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Möglichkeiten zur Vermeidung der Steuerhinterziehung spezialisiert. Dabei zeigen wir für jeden Mandanten individuell passende Lösungswege auf. Aufgrund der anhaltenden Relevanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:

Datum

Thema
13. August 2017 Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung
17. September 2018 Steuerhinterziehung: Risiko/ Strafe/ Vorsatz/ Täter/ Verjährung/ Anzeige
02. Dezember 2020 Steuerhinterziehung und Selbstanzeige – leicht erklärt und gelöst
12. August 2021 Gesetzgebungsverfahren: So entstehen Steuergesetze
28. September 2021 Cum-Ex-Geschäfte stellen laut BGH-Urteil Steuerhinterziehung dar (dieser Beitrag)

Unser Video:
Steuerhinterziehung bei Cum-Ex und Cum-Cum Geschäften

In diesem Video erklären wir, wie Cum-Ex und Cum-Cum Geschäfte ablaufen.

Inhaltsverzeichnis


1. Einleitung zum Cum-Ex-Skandal

Zunächst gilt es bei Cum-Ex-Geschäften klarzustellen, dass hierbei mehrere Parteien gezielt Steuern sparen wollten und dies auf unrechtmäßige Art und Weise. Der Gesetzgeber ermöglicht jedem Steuerzahler, darauf liegt hierbei der Fokus, seine Steuern legal durch verschiedene Konstellationen zu reduzieren. Jedoch nutzten viele die offensichtlich unrechtmäßigen Steuererstattungen, um sich ein unbeschwertes Leben auf Kosten der Gesellschaft zu machen. Dennoch gilt es ebenso festzuhalten, dass lange auf klare Vorgaben und Entscheidungen seitens der verantwortlichen Ministerien und Institutionen zu warten war, obwohl viele dieser Geschäfte frühzeitig bekannt wurden.

Die weltweit berüchtigten Cum-Ex-Geschäfte sind bereits seit geraumer Zeit beim Fiskus, den zuständigen Behörden sowie dem deutschen Bankenverband bekannt. Insbesondere die erneut unrühmliche Rolle der Bundesanstalt für Finanzdientsleistungsaufsicht (BaFin), die auch schon im Zusammenhang mit dem Wirecard-Skandal auffiel, wird dabei später ebenfalls noch beleuchtet. Tatsächlich gab es den vermeintlich ersten Fall der Cum-Ex-Geschäfte bereits 1990 und die erste gesetzliche Regelung folgte erst 15 bis 17 Jahre später. Denn in den Jahren 2005-2007 hat das Finanzministerium in seiner Gesetzgebung die Geschäfte über inländische Depotbanken verboten und dadurch, trotz Warnungen, die Deals über ausländische Depotbanken erst richtig ins Rollen gebracht. Weitere Versuche, die Cum-Ex-Geschäfte zu unterbinden, blieben lange wirkungslos, da häufig kaum relevante Sachverhalte geregelt wurden.

2. Unterscheidung und Erklärung Cum-Ex-Geschäfte und Cum-Cum-Geschäfte

2.1. Cum-Ex-Geschäfte

Bei Cum-Ex-Geschäften handelt es sich um spezielle Aktiendeals, wobei Steuerrückerstattungen mehrfach an die beteiligten Akteure erfolgen. Durch kurzzeitige Deals rund um den Stichtag der Dividendenauszahlung von Aktiengesellschaften konnte dabei dem Staat, also dem Steuerrückzahler, verheimlicht werden, wem die Aktien zum Stichtag jeweils gehörten. Wichtig zu wissen ist dabei, dass institutionelle Investoren, wie Fonds oder Banken, die Kapitalertragssteuer in Höhe von 25 % rechtmäßig zurückfordern können. Somit konnten diese in Zusammenarbeit mit zwei anderen Beteiligten durch diese Transaktionen die Steuer doppelt einfordern und schließlich den gewonnen Betrag über Beratungsverträge sowie Sponsoring Einnahmen aufteilen.

Zunächst sind somit für Cum-Ex-Geschäfte, welche im BGH-Urteil nun als Steuerhinterziehung deklariert wurden, mindestens drei Akteure notwendig. Von diesen Akteuren müssen, wie oben beschrieben, mindestens zwei davon institutionelle Eigenschaften vorweisen. Nachfolgend eine Erklärung, wie das Szenario der Cum-Ex-Geschäfte genau abläuft.

2.2. Beispiel zu Cum-Ex-Geschäften

Zunächst hält Investor 1 Aktien im Wert von EUR 400.000 an einer Aktiengesellschaft kurz vor deren Dividendenausschüttung. Ein weiterer Akteur, beispielsweise ein anderer Investor 3, kauft nun über einen Leerverkauf bei einem weiteren Investor 2, jedenfalls nicht bei Investor 1, Aktien in gleicher Höhe derselben Gesellschaft. Hierbei bedeutet Leerverkauf, dass Investor 2 die Aktien noch gar nicht besitzt. Am Dividendenstichtag erhält Investor 1 die Dividende in Höhe von beispielsweise EUR 10.000 abzüglich EUR 2.500 Kapitalertragsteuer. Denn die Aktiengesellschaft behält die Kapitalertragssteuer in Höhe von 25 % automatisch ein und führt diese an den Fiskus ab. Zudem gibt der Staat dem Investor 1 eine Bescheinigung, wodurch dieser unter Erfüllung diverser Kriterien die Steuer zurückerstattet bekommt.

Im Anschluss an den Dividendenstichtag kauft Investor 2 die Aktien von Investor 1, die nun einen Wert gekürzt um die gezahlte Dividende (ex = ohne) besitzen; also in unserem Beispiel gehen wir von EUR 300.000 aus. Durch seinen Leerverkauf hat er auch bereits die benötigten finanziellen Mittel dazu. Anschließend folgt der komplizierte Teil. Denn Investor 2 gibt die gerade gekauften Aktien nun an Investor 3 weiter, von welchem er bereits Geld für den Leerverkauf erhalten hat und somit seine ausstehende Verpflichtung ausgleicht. Da die Aktien nun aber nur noch einen Wert gekürzt um den Wert der Dividende haben, erhält Investor 3 Wertpapiere, die weniger wert sind, als dieser vor dem Dividendenstichtag an Investor 2 gezahlt hat. Deshalb zahlt Investor 2 auch noch die Nettodividende in Höhe von 7.500 Euro an Investor 3. Außerdem erhält Investor 3 eine Steuerbescheinigung für den fehlenden Betrag in Höhe von 2.500 Euro von seiner Bank.

Schlussendlich gibt Investor 3 die Aktien an Investor 1 weiter beziehungsweise zurück. Nun ist die Ausgangssituation wieder hergestellt, ausgenommen, dass nun zwei Steuerbescheinigungen für denselben Sachverhalt ausgehändigt wurden, obwohl nur einmal Steuern gezahlt wurden.

Haben Sie Fragen zum
BGH-Urteil über die Cum-Ex-Geschäfte?

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2.3. Cum-Cum-Geschäfte

Nachfolgend wird der Unterschied der Cum-Cum-Geschäfte zu den Cum-Ex-Geschäften erklärt. Zudem soll diesen Geschäften der deutlich höhere Anteil an zurückgeforderten Steuergeldern zugeordnet sein.

Hierbei erfolgt eine Umgehung der Regelungen im deutschen Steuerrecht durch ausländische Aktienbesitzer. Denn diesen Anteilseignern an deutschen Gesellschaften ist es verwehrt, die Kapitalertragssteuer in Höhe von 25 % in irgendeiner Art und Weise vom Staat zurückzufordern. Üblicherweise zahlen diese meist um die 15 % an Steuern auf die Dividenden. Jedoch erfolgt hierbei ein Leihgeschäft in Kooperation mit inländischen Institutionen, sodass diese die Kapitalertragssteuer für Dividendenzahlungen zurückfordern. Dabei verleiht der ausländische Aktieninhaber direkt vor dem Dividendenstichtag seine Aktien bis nach der Ausschüttung der Dividende und erhält dafür ganz simpel eine Leihgebühr. Da beide Parteien hierbei gleichermaßen etwas verdienen wollen, liegt diese Leihgebühr unter dem Wert der Dividende. Somit wird die unrechtmäßige Steuererstattung zwischen den Parteien aufgeteilt.

2.4. Steuerrechtliche Auswirkungen

Sofern Cum-Cum-Geschäfte abgewickelt werden, ist dabei das Ziel die Steuer auf Dividendenauszahlungen aufgrund von DBA zu vermeiden, da diese im Ausland gehalten werden und somit keine Erstattung erfolgen kann. Deshalb übernimmt ein inländischer Investor oder eine Bank diese Aktien und fordert im Nachhinein die Kapitalertragssteuer zurück. Anders ist dies bei den weitaus komplizierteren Cum-Ex-Geschäften, denn hierbei wird die gezahlte Steuer nicht vermieden, sondern doppelt zurückgefordert und dadurch ein Gewinn erzielt.

3. Entwicklung der Cum-Ex-Geschäfte

3.1. Zeitraum und Entwicklung der Aktivitäten

Zunächst begann der Skandal mit den Cum-Ex-Geschäften vermeintlich auf Basis einer Steuerlücke des Gesetzgebers, so häufig die Argumentation der Täter. Zudem ergab sich auch die Möglichkeit anhand von Cum-Cum-Geschäften Steuerzahlungen zu vermeiden. Zeitlich ist nicht genau erwiesen wann die Aktivitäten und Transaktionen dazu begonnen haben, dennoch geht man von ersten Fällen ab den 1990er Jahren aus. Dies wurde auch weiterhin noch von einem Urteil des BFH im Jahre 1999 unterstützt, wobei festgehalten wurde, dass gemäß Steuerrecht Aktien unter anderem zwei Besitzer haben können.

Zwischen 2007 und 2012 sind weitere, hauptsächlich wirkungslose Regelungen ergangen. Danach folgte eine Reform, wodurch die Kapitalertragssteuer zukünftig von den Depotbanken  anstelle der Aktiengesellschaften abgeführt wird. Somit ist es nun nur noch möglich Steuerbescheinigungen für wirklich gezahlte Steuern zu erhalten. Dadurch wurden Cum-Ex technisch zumindest eingeschränkt, dennoch sind Cum-Cum-Geschäfte weiterhin durchführbar gewesen. Erst im Jahr 2016 durch eine Reform des Investmentsteuergesetzes wurde den Cum-Cum-Geschäften ebenfalls ein Riegel vorgeschoben. Dabei hatte der Bundestag wichtige Schlupflöcher des Ministeriums vorab noch ausgebessert.

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3.2. Aufdeckung des Cum-Ex-Skandals

Bedenklich ist besonders das Verhalten der deutschen Bankenaufsicht BaFin. Denn diese erfuhr Angaben zufolge bereits im Jahr 2007 von den Cum-Ex-Geschäften. Zudem war der BaFin wohl definitiv bewusst, dass diese Art von Transaktionen unrechtmäßig oder sogar kriminell sind. Dennoch erfolgte keine entsprechende Regelung, sodass die Geschäfte weiterhin möglich waren. Außerdem wäre es wohl definitiv ihre Verantwortung gewesen, Strafverfolgungsbehörden und Steuerfahnder mit ins Boot zu holen, um rechtzeitig Steuerstrafverfahren zu starten. Durch einen Whistleblower war ein früherer Beginn der Ermittlungen möglich, dennoch beginnen Durchsuchungen und Anklagen erst mit Beginn des Jahres 2013.

Durch den Untersuchungsausschuss des Bundestages wurde bekannt, dass der Ex-Finanzrichter Arnold Ramackers als Referent für das BMF tätig war, dieses jedoch massiv im Sinne des Bankenverbandes beeinflusste. Weiterhin folgen seither Anklagen und  Durchsuchungen bei Banken und Investoren. Um diese Bemühungen zu intensivieren, erhält die hauptverantwortliche Oberstaatsanwältin Brorhilker eine neue Hauptabteilung in Köln. Die neuen Verjährungsfristen für die Cum-Ex-Geschäfte liegen neuerdings bei 15 Jahren (§ 376 AO in Verbindung mit § 78 Absatz 3 StGB).

Dieses Jahr erfolgte beispielsweise auch der Haftbefehl gegen Hanno Berger. Dieser gilt als maßgeblich beteiligter Anwalt im Rahmen der Cum-Ex-Geschäfte. Als eine der Hauptfiguren im Skandal hat er bei deutschen Strafverfolgungsbehörden einen hohen Stellenwert. Daher überrascht es auch kaum, dass große Anstrengungen unternimmt, um den Anwalt von der Schweiz nach Deutschland ausliefern zu lassen. Neulich hat zudem ein Gericht in der Schweiz verfügt, dass die Auslieferung des Anwalts an deutsche Behörden erfolgen soll. Dennoch wird die Aufarbeitung der gesamten Hinterziehungsfälle weitere Jahre in Anspruch nehmen bis der Großteil der Gelder eingetrieben ist.

3.3. Schadenshöhe durch Cum-Ex-Geschäfte

Der deutsche Staat und damit auch die Steuerzahler wurden durch Cum-Cum und Cum-Ex-Geschäfte um über 30 Milliarden Euro an Steuern betrogen. Dabei ist der Verlust durch die Cum-Cum-Geschäfte wohl als mindestens doppelt so hoch einzustufen als der durch die Cum-Ex-Geschäfte, was wohl auch an der einfacheren Handhabung der Cum-Cum-Deals und der früheren Gesetzesregelung zu den Cum-Ex-Geschäften liegt.

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4. Urteil des BGH zur Strafbarkeit der Cum-Ex-Geschäfte

Nach einem aktuellen Urteil des BGHs bezüglich der Cum-Ex-Geschäfte sind diese als rechtswidrige Steuerrückzahlungen zu werten. Somit sind die Geschäfte als höchst kriminell und illegal einzustufen. Darauf aufbauend gilt dieses Urteil als maßgebliche Richtungsweisung für Rückforderungen an Banken, Investmentfonds und Privatpersonen. Aber auch strafrechtliche Verfolgungen bauen darauf auf und erhalten somit die Berechtigung eines höheren Ressourceneinsatzes.

5. Folgen des BGH-Urteils

Nun liegt es an den deutschen Strafverfolgungsbehörden, die Strafverfolgung zu den Cum-Ex-Geschäften durchzusetzen. Denn durch das Urteil des BGHs ist es nun möglich, dass erstens das verloren gegangene Geld zurückgefordert wird. Andererseits können nun die beteiligten Personen strafrechtlich zur Verantwortung gezogen werden. Dabei ist besonders davon auszugehen, dass der deutsche Staat sein unrechtmäßig ausgezahltes Steuergeld auf dem Prozesswege wiedererlangt. Zudem gilt es, ähnliche Steuertricksereien durch mehr Kommunikation und weitreichendere Meldepflichten für die Beantragung von Steuerrückzahlungen zukünftig zu erschweren.


Steuerberater für die Vermeidung von Steuerhinterziehungen

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Beratung zur Vermeidung potentieller Steuerhinterziehungen spezialisiert. Bei der Rechtsberatung schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Vermeidung der Steuerhinterziehung

  1. Entgegennahme, Transport und sichere Aufbewahrung belastender Daten zu Steuerhinterziehungen
  2. Anmeldung nachträglicher Berichtigungen von hinterzogenen Steuern bei der Finanzverwaltung (statt Selbstanzeige)
  3. Vermeidung einer rückwirkenden potentiellen Aberkennung der Strafbefreiung nach Selbstanzeige
  4. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren
  5. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte (insbesondere im Gesellschaftsrecht und Vertragsrecht)

Vermeidung des Gestaltungsmissbrauchs

  1. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 42 AO

 

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Lehrauftrag für Spezialgebiete des Steuerrechts 

Unsere besonderen Expertisen für Spezialgebiete des Steuerrechts werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Spezialgebiete des Steuerrechts – Steuerstrafrecht / Steuerfahndung“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:

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Sie haben von den finanzbehördlichen Strafverfolgungsorganen der Strafsachen-/Bußgeldsachenstelle oder der Steuerfahndungsstelle Post bekommen und werden dazu aufgefordert, Verträge, Fahrtenbuch oder sonstige Unterlagen herauszugeben. Sind diese Stellen dazu berechtigt? Und wenn ja wieso? Hört man von diesen Stellen denkt man regelmäßig man wäre als Steuerstraftäter verdächtigt und ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren läuft. Doch insbesondere bei Mitteilungen oder Aufforderungen durch die  Steuerfahndungsstelle muss man regelmäßig noch nicht in Panik geraten. Allein eine Nachricht von der Steuerfahndungsstelle heißt noch nicht das ein Strafverfahren läuft. Warum das so ist und wie es dazu kommt erklären wir Ihnen in diesem Beitrag.

Grundsätzlich ist bei den finanzbehördlichen Strafverfolgungsorganen im Rahmen des Steuerstrafverfahrens zwischen zwei Organisationsmodellen zu unterscheiden. In dem einen Organisationsmodell bilden die Straf- und Bußgeldsachenstellen und die Steuerfahndungsstellen eigenständige Finanzämter. Dies ist in Niedersachsen, Nordrhein-Westfalen und Hamburg der Fall.  In den anderen Bundesländern sind die Straf- und Bußgeldsachenstellen und die Steuerfahndungsstellen organisatorisch einem, nicht zwingend demselben Finanzamt angegliedert. Maßgebliche finanzbehördliche Strafverfolgungsorgane sind dennoch zusammengefasst die Straf- und Bußgeldsachenstellen und die Steuerfahndungsstellen. Die Aufgaben und Kompetenzen dieser Stellen werden folgend dargestellt. 

Datum

Thema
04. Juni 2021 Ermittlungsverfahren: Wann läuft das Steuerstrafverfahren (dieser Beitrag)
27. April 2021 Steuerstrafverfahren: Ablauf & Einstellung des Ermittlungsverfahrens
2. Dezember 2020 Steuerhinterziehung und Selbstanzeige – leicht erklärt und gelöst
17. September 2018 Steuerhinterziehung: Risiko/ Strafe/ Vorsatz/ Täter/ Verjährung/ Anzeige
13. August 2017 Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung

Unser Video:
Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

Wir, wie Sie die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige herbeiführen können.

Inhaltsverzeichnis


1. Aufgaben der Strafverfolgungsorgane im Ermittlungsverfahren

Die Strafverfolgungsorgane der Straf- und Bußgeldsachenstellen und die Steuerfahndungsstellen verfolgen unterschiedliche Aufgaben.

1.1. Straf- und Bußgeldsachenstelle und Ermittlungsverfahren

Die Straf- und Bußgeldsachenstelle ist für die Sachverhaltsermittlung bei Verdacht einer Steuerhinterziehung zuständig (§ 386 Abs. 1 AO) und erforscht beispielsweise, ob der Verdächtig vorsätzlich gehandelt hat. Sie wird daher zwingend  im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens tätig. Hören Sie von der Straf- und Bußgeldsachenstelle, so läuft ein Ermittlungsverfahren wegen einer Steuerstraftat gegen Sie.

1.2. Steuerfahndungsstelle

1.2.1. Gesetzlicher Rahmen und Aufgaben

Die Aufgabe der Steuerfahndungsstelle umfasst nach § 208 AO die Erforschung von Steuerhinterziehungen und Steuerordnungswidrigkeiten bei Vorliegen eines Anfangsverdachtes (§ 152 II StPO). Man kann beispielsweise verdächtigt werden, in seiner Steuererklärung vorsätzlich eine zu geringe Steuer ausgewiesen zu haben. Diese Aufgabe ist die zentrale Aufgabe der Steuerfahndungsstelle. Daher wird auch die Steuerfahndungsstelle grundsätzlich im Ermittlungsverfahren tätig. Weiterhin hat die Steuerfahndungsstelle aber auch die Aufgabe Besteuerungsgrundlagen im Rahmen der Erforschung von Steuerhinterziehung und Steuerordnungswidrigkeiten zu ermitteln. Die Steuerfahndungsstelle muss daher Besteuerungsgrundlagen einerseits zur Feststellung des Hinterziehungserfolges und  andererseits zum Zwecke der Steuerfestsetzung im normal Besteuerungsverfahren ermitteln. Diese Aufgabe zeigt, dass die Steuerfahndungsstelle sowohl als Strafverfolgungsbehörde als auch als Besteuerungsbehörde fungiert.

1.2.2. Vorfeldermittlung

Weiterhin ist die Vorfeldermittlung, also die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle, eine zusätzliche Aufgabe der Steuerfahndungsstelle. Bedeutung kommt dieser Aufgabe zu, wenn noch kein Anfangsverdacht vorliegt. Bei Vorliegen eines Anfangsverdachtes ermittelt die Steuerfahndungsstelle ohnehin schon. Dennoch darf die Steuerfahndung auch im Rahmen von Vorfeldermittlungen keine Ermittlungen ins Blaue hinein ohne jeglichen Anknüpfungspunkt durchführen. Das heißt beispielsweise, dass ohne konkrete Anhaltspunkte für die Nichterfassung eines steuerlich relevanten Sachverhalts auch nicht weiter geforscht werden darf. In einem solchen Fall sollten Sie unter Umständen über einen Einspruch gegen den auf solchen Ermittlungsmethoden beruhenden Steuerbescheid nachdenken. Vorfeldermittlungen finden zudem im Besteuerungsverfahren und noch nicht im Steuerstrafverfahren Anwendung. Daher müssen Sie auch in diesem Rahmen noch keine Angst vor einem Steuerstrafverfahren haben.

1.2.3. Isolierte Fiskalermittlung

Daher kann die Steuerfahndungsstelle auch im Besteuerungsverfahren tätig werden, selbst wenn ausgeschlossen ist, dass die Erkenntnisse der Sachverhaltsermittlung im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens dienen können. Aus diesem Grund ist es möglich, dass Sie von der Steuerfahndungsstelle hören, ohne dass Sie der Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung verdächtigt werden. Diese Möglichkeit wird auch als isolierte Fiskalermittlung bezeichnet. Daher wird ersichtlich, dass nur, weil die Steuerfahndungsstelle ermittelt, man noch keine Angst haben muss, dass auch ein Verfahren wegen Steuerhinterziehung läuft. Die Steuerfahndungsstelle kann daher sowohl einen strafrechtlichen als auch einen steuerlichen Prüfungsbericht erstellen.

2. Örtliche Zuständigkeit der Strafverfolgungsorgane

§ 388 AO regelt die örtliche Zuständigkeit der Straf- und Bußgeldstelle. Maßgeblich sind demnach der Tatort, der Ort der Tatentdeckung, die abgabenrechtliche Zuständigkeit, der Wohnsitz oder der gewöhnliche Aufenthalt. Bei Mehrfachzuweisung gilt der Prioritätsgrundsatz (§ 390 I AO). Maßgeblich ist daher die Finanzbehörde, die wegen der Tat zuerst ein Strafverfahren eingeleitet hat. Die örtliche Zuständigkeit der Steuerfahndungsstelle richtet sich nach dem Finanzamt, dem sie angehört.

3. Kompetenzen der Strafverfolgungsorgane im Ermittlungsverfahren

Weiterhin sind die Kompetenzen der Straf- und Bußgeldsachenstelle und Steuerfahndungsstelle im Zusammenhang mit der Steuerhinterziehung zu unterscheiden.

3.1. Straf- und Bußgeldsachenstelle

Die Kompetenzen der Straf- und Bußgeldsachenstelle richten sich entscheidend danach, ob sie das Ermittlungsverfahren selbstständig führt (§ 386 II, IV S. 3 AO) oder, ob sie als unselbstständiges Hilfsorgan der Staatsanwaltschaft tätig wird.

3.1.1. Eigenständiges Ermittlungsverfahren

Die Straf- und Bußgeldsachenstelle führt ein Verfahren dann eigenständig, wenn die Tat ausschließlich eine Steuerstraftat oder eine Anknüpfungstat im Sinne des § 386 II Nr. 1 AO darstellt. Das ist dann der Fall, wenn. In diesem Fall nimmt die Straf- und Bußgeldsachenstelle die Rechte und Pflichten wahr, die der Staatsanwaltschaft im Ermittlungsverfahren zustehen (§ 399 I AO). welche Kompetenzen hat STA

Doch trotz der eigenständigen Ermittlungskompetenz und der Abschlusskompetenz im Sinne des § 400 AO darf die Finanzbehörde die Sache nicht bis zur Anklagereife ohne Beteiligung der Staatsanwaltschaft selbstständig fertig ermitteln. Das heißt, dass im Ermittlungsverfahren auch zwingend die Staatsanwaltschaft beteiligt sein muss. Zudem kann die Staatsanwaltschaft das Verfahren jederzeit gemäß § 386 IV an sich ziehen, sogenannte Evokation. Da der Straf- und Bußgeldsachenstelle lediglich die Ermittlungsrechte der Staatsanwaltschaft zustehen, ist sie keine Strafvollstreckungsbehörde im Sinne des § 451 Abs. 1 StPO. Die kann daher nicht bei Verurteilung die Strafe vollstrecken. Ferner kann Sie auch keine Zwangsmittel anwenden. Daher kann beispielsweise keine Hinterziehungszinsen festlegen.

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3.1.2. Unselbstständiges Ermittlungsverfahren

Liegen die Voraussetzungen für die eigenständige Ermittlungskompetenz der Straf- und Bußgeldstelle nicht vor, so hat sie lediglich dieselben Rechte wie die Behörden des Polizeidienstes. Beispielsweise muss sie Ermittlungen, die ihr die Staatsanwaltschaft zugewiesen hat, durchführen (§ 161 StPO). Zudem hat sie die Straftat zu erforschen und Anordnungen zu treffen, um die Verdunklung der Sache zu verhindern. Verdunklung bezeichnet in diesem Zusammenhang Maßnahmen die geeignet sind, die geeignet sind, Beweismittel zu vernichten, zu ändern oder Zeugen und Mitbeschuldigte zu beeinflussen. In diesem Umfang sind sie befugt, bei Behörden nach Auskunft zu fragen oder bei Gefahr im Verzug diese zu verlangen. Ferner darf sie Ermittlungen jeder Art durchführen (§ 163 I StPO). Darüber hinaus hat sie sogenannte Notbefugnisse nach §§ 399 II S. 2 AO. Sie kann daher Beschlagnahmen, Notveräußerungen, Durchsuchungen, Untersuchungen und sonstige Maßnahmen anordnen.

3.2. Steuerfahndungsstelle

Im Steuerstrafverfahren besitzt die Steuerfahndungsstelle dieselben Befugnisse und  Pflichten, die die StPO den Beamten des Polizeidienstes einräumt bzw. auferlegt (§ 404 Satz 1 AO). Die Beamten der Steuerfahndungsstelle sind Ermittlungspersonen der Staatsanwaltschaft (§ 404 S. 2 AO). Weiterhin hat die Steuerfahndungsstelle ebenfalls die Not-Befugnisse im Sinne des § 399 Abs. 2 Satz 2 AO. Als Sonderrecht steht ihr die (selbständige) Befugnis zur Durchsicht von Papieren (§ 404 Satz 2 1. Halbsatz AO) zu. Die Kompetenzen hängen nicht davon ab, ob die Straf- und Bußgeldstelle oder die Staatsanwaltschaft die Ermittlungen leitet. Wichtig ist zu beachten, dass diese Befugnisse der Steuerfahndungsstelle im gewissen Umfang auch für strafverfolgungsverjährte Zeiträume zu stehen. Das ist der Fall  wenn zu erwarten ist, dass sich aufgrund von Erkenntnissen zu schon verjährten Zeiträumen Indizien ergeben können, die für nicht verjährte Zeiträume erheblich sind.

Zudem besitzt die Steuerfahndungsstelle die besteuerungsrechtlichen Ermittlungsbefugnisse, die den Finanzämtern zu stehen (§§ 208 Abs. 1 Satz 2 2. Fall, 93 ff. AO). Sie kann daher unteranderem von Beteiligten und anderen Personen Auskunft verlangen oder Sachverständige hinzuziehen, die Vorlage von Urkunden verlangen oder Augenschein einnehmen. Nur diese und keine strafrechtlichen Ermittlungskompetenzen stehen ihr im Fall der isolierten Fiskalermittlung zu.

4. Fazit – Wann müssen Sie mit einem steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren rechnen?

Maßgebliche Unterscheidung zwischen Straf- und Bußgeldsachenstelle und Steuerfahndungsstelle ist daher darin zu sehen, dass die Steuerfahndungsstelle auch im Besteuerungsverfahren tätig werden kann. Dafür ist nicht einmal ein strafrechtliches Ermittlungsverfahren nötig.  Daher hat die Steuerfahndungsstelle auch Kompetenzen im Rahmen des Besteuerungsverfahren und kann dort Ermittlungen anstellen. Sie müssen folglich noch keine Angst haben, dass gegen Sie der Vorwurf der Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Steuerverkürzung erhoben wird. Sie können über eine strafbefreiende Selbstanzeige nachdenken. Im Steuerstrafverfahren hingegen hat sie nur die Kompetenzen der Polizei und kann daher das Verfahren nicht eigenständig leiten und keine Vollstreckungsmaßnahmen treffen. Die Straf- und Bußgeldstelle hingegen kann das Steuerstrafverfahren eigenständig leiten und verfügt in diesem Rahmen über dieselben Rechte wie die Staatsanwaltschaft. Leitet sie das Verfahren hingegen nicht eigenständig hat sie nur die Kompetenzen der Polizei.


Steuerberater für die Vermeidung der Steuerhinterziehung

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Beratung zur Vermeidung der Steuerhinterziehung spezialisiert. Bei der Rechtsberatung schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

  1. Entgegennahme, Transport und sichere Aufbewahrung belastender Daten zu Steuerhinterziehungen
  2. Anmeldung nachträglicher Berichtigungen von hinterzogenen Steuern bei der Finanzverwaltung (statt Selbstanzeige)
  3. Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte
  4. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren
  5. Verhandlungen mit der Staatsanwaltschaft
  6. Beurteilung des Strafmaßes

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort
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Bei Fällen in denen Steuerhinterziehung vorliegen kann, kommt es regelmäßig zur Einleitung des Steuerstrafverfahrens. Nach § 385 Absatz 1 AO gelten für das Steuerstrafverfahren zwar grundsätzlich die allgemeinen Regeln des Strafverfahrens, also die Strafprozessordnung (StPO) und das Gerichtsverfassungsgesetz (GVG). Das Steuerstrafverfahren erhält aber durch die Spezialvorschriften der §§ 385 fort folgend AO einige Modifikationen. Kern des Steuerstrafverfahrens ist das Ermittlungsverfahren. Nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens wird oft das gerichtliche Steuerstrafverfahren eingeleitet. Dieser Beitrag beschäftigt sich mit dem Ermittlungsverfahren.

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Steuerhinterziehung: Strafbefreiung durch Selbstanzeige

In diesem Video erklären wir, was Steuerhinterziehung ist und, wie man eine Strafe umgehen kann.

Inhaltsverzeichnis


1. Zuständigkeit im Rahmen des Steuerstrafverfahrens

Grundsätzlich ist im strafrechtlichen Ermittlungsverfahren die Staatsanwaltschaft sogenannte Herrin des Ermittlungsverfahrens. Das heißt, das sie für das Ermittlungsverfahren zuständig ist. Bei der Verfolgung von Steuerstraftaten ist aber regelmäßig die Finanzbehörde Ermittlungsbehörde. Mithin nimmt sie die Rechte und Pflichten im Ermittlungsverfahren wahr (§§ 386 Absatz 1 Satz 1, 399 AO). Die Finanzbehörde ermittelt selbstständig und ohne Weisungsgebundenheit gegenüber der Staatsanwaltschaft, wenn die Tat ausschließlich eine Steuerstraftat, ein Kirchensteuer- oder sonstiges Abgabenvergehen oder eine der Steuerstraftat gleichgestellte Tat darstellt. Die Staatsanwaltschaft kann das Verfahren aber jederzeit an sich ziehen (§ 386 Absatz 4 Satz 2 AO). Organisatorisch nehmen innerhalb des Finanzamtes die Straf- und Bußgeldstellen diese Aufgaben wahr. Davon zu unterscheiden ist die Dienststelle der Steuerfahndung. Sie ist Vollzugsorgan für die Straf- und Bußgeldstellen. Deren Beamte sind sogenannte Ermittlungspersonen der Staatsanwaltschaft (§ 404 Satz 1 AO).

2. Einleitung des Steuerstrafverfahrens

Das Legalitätsprinzip gilt als tragendes Prinzip des Steuerstrafverfahrens. Das heißt, dass die Finanzbehörde zur Einleitung des Strafverfahrens verpflichtet ist, wenn sie Tatsachen erfährt, die den Verdacht einer Steuerstraftat rechtfertigen (§§ 385 Absatz 1 AO, 160 Absatz 1 StPO).

2.1. Voraussetzungen

Es muss dabei ein sogenannter Anfangsverdacht bestehen. Dieser liegt vor, wenn zureichende tatsächliche Anhaltspunkte für die Tat vorliegen (§ 152 Absatz 2 StPO). Die bloße Vermutung der Straftat reicht also nicht aus. Das Steuerstrafverfahren ist eingeleitet, sobald die Finanzbehörde, die Staatsanwaltschaft oder ihre Ermittlungsbeamten Maßnahmen getroffen haben, die erkennbar darauf abzielt, gegen jemanden wegen einer Steuerstraftat strafrechtlich vorzugehen (§ 397 Absatz 1 AO). Die Einleitung des Steuerverfahrens ist in den Akten zu vermerken und dem Beschuldigten mitzuteilen (§ 397 Absatz 2 und 3 AO). Ist die Tat verjährt, so darf auch das Steuerstrafverfahren nicht mehr eingeleitet werden. Die Verjährung beginnt sobald die Tat beendet ist (§ 78a StGB) und beträgt grundsätzlich fünf Jahre. Ermittlungsmaßnahmen gegen den Beschuldigten führen zur Unterbrechung der Verjährung (§§ 369 Absatz 2 AO, 78c Absatz 1 StGB. Mithin beginnt die Verjährung nach jeder Unterbrechung neu zu laufen (§ 78c Absatz 3 Satz 1 StGB).

2.2. Folgen der Einleitung des Steuerstrafverfahrens

Der Zeitpunkt der Einleitung des Steuerstrafverfahrens ist von besonderer Bedeutung. Ab da ändert sich die Rechtstellung des Steuerpflichtigen. Im fortlaufenden Besteuerungsverfahren ist der Steuerpflichtige zur Mitwirkung verpflichtet. Im Steuerstrafverfahren hingegen braucht er nicht zu seiner Überführung beizutragen (§ 136 Absatz 1 Satz 2 StPO). Deswegen regelt § 393 Absatz 1 Satz 2 AO, dass die Mitwirkung im Besteuerungsverfahren nicht mehr erzwungen werden darf. Der BGH nimmt daher an, dass eine strafbewehrte Steuererklärungspflicht solange und soweit ausgeschlossen ist, als für denselben Zeitraum ein Steuerstrafverfahren gegen den Steuerpflichtigen läuft. Für nachfolgende Besteuerungszeiträume gilt dies nicht, auch wenn daraus negative Schlussfolgerungen für das eingeleitete Steuerstrafverfahren gezogen werden können.

Mit Einleitung des Steuerverfahrens endet auch die Möglichkeit der steuerbefreienden Selbstanzeige (§ 371 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe b) AO). Spätestens zu diesem Zeitpunkt ist der Beschuldigte über sein Aussageverweigerungsrecht und darüber, dass seine Mitwirkungspflichten nicht erzwungen werden können zu belehren. Ohne Belehrung entsteht ein Beweisverwertungsverbot und es ist eine qualifizierte Belehrung nachzuholen. Das heißt, dass der Beschuldigte über das Schweigerecht und darüber, dass frühere Aussagen unverwertbar sind zu belehren.

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3. Befugnisse der Strafverfolgungsbehörden

Zur Sachverhaltsermittlung darf die Finanzbehörde bzw. die Staatsanwaltschaft im Steuerstrafverfahren Ermittlungen jeder Art selbst durchführen oder durch Beamte des Polizeidienstes (insb. der Steuerfahndung) durchführen lassen (s. § 161 StPO). Sie darf insbesondere den Beschuldigten und Zeugen vernehmen. Weitere Ermittlungsmaßnahmen sind unteranderem die Durchsuchung, Beschlagnahme, Observation, Telekommunikationsüberwachung und die vorläufige Festnahme. Die Ermittlungsbehörde darf diese Maßnahmen nur bei Gefahr in Verzug anordnen, da sie erhebliche Eingriffe in die Grundrechte darstellen. Ansonsten ist zur Anordnung allein der Ermittlungsrichter befugt. Auf Grund dessen ist Gefahr in Verzug als Voraussetzung auch nur eng auszulegen. Sie besteht, wenn die an sich erforderliche richterliche Anordnung nicht eingeholt werden kann, ohne dass der Zweck der Maßnahme gefährdet wird. Die Staatsanwaltschaft oder Finanzbehörde hat demnach nur Antragsrechte (§ 162 StPO). Die genannten Befugnisse der Ermittlungsbehörde sind bei weitem nicht abschließend.

3.1. Durchsuchung

Zweck der Durchsuchung besteht entweder in der Ergreifung des Verdächtigen oder in der Erlangung von Beweismitteln. Als Durchsuchungsobjekte kommen Wohnungen und andere Räume, sowie Personen und Sachen in Betracht. Wird bei einem Unverdächtigen durchsucht, so sind an die Zulässigkeit höhere Anforderungen als im Falle der Durchsuchung bei einem Verdächtigen zu stellen (§§ 102, 103 StPO). Der Durchsuchungsbeschluss hat über Folgendes Auskunft zu geben: Steuerart, Zeitraum und die Tathandlung, auf die sich der konkrete Tatverdacht bezieht, Art und denkbarer Inhalt der gesuchten Beweismittel und Umfang der zu durchsuchenden Räumlichkeiten. Gegen die Durchsuchungsanordnung ist die Beschwerde möglich.

3.2. Sicherstellung und Beschlagnahmung

Zur Verfahrenssicherung können Gegenstände sichergestellt werden, die als Beweismittel für die Untersuchung von Bedeutung sein können, damit diese nicht verloren gehen. Eine formlose Sicherstellung erfolgt, wenn der Gegenstand gewahrsamslos ist oder freiwillig herausgegeben wird (§ 94 Absatz 1 StPO). Eine förmliche Sicherstellung durch Beschlagnahme wird durchgeführt, wenn der Gegenstand nicht freiwillig herausgegeben wird bzw. worden ist (§ 94 Absatz 2 StPO). Es wird dann der Gegenstand entweder in amtlichen Gewahrsam gebracht oder eine Verfügungsbeschränkung verhangen.

3.3. Observation

Eine Observation unterliegt, wenn sie kurzfristig ist keinem Richtervorbehalt. Für Observationen, die länger als 24 Stunden dauern oder an mehr als zwei Tage stattfinden bedarf es, wenn keine Gefahr im Verzug ist, einer Anordnung durch den Ermittlungsrichter (§ 163f Absatz 3 StPO). Voraussetzung einer solchen Observation ist der Anfangsverdacht einer Straftat von erheblicher Bedeutung (§ 163f Absatz 1 Sastz 1 StPO). Die Observation muss zudem verhältnismäßig sein. Das ist dann der Fall, wenn der Sachverhalt auf anderer Weise erheblich weniger erfolgsversprechend oder nur schwer erforscht werden kann.

3.4. Telekommunikationsüberwachung

Die Telekommunikationsüberwachung ist nur bei bestimmten Steuerstraftaten zulässig (§ 100a Absatz 2 Nummer 2 StPO). Und gilt als ulitma ratio, das heißt sie soll das letzte Mittel sein. Nach § 393 Absatz 3 Satz 2 AO sind die rechtmäßig gewonnenen Erkenntnisse auch für das Besteuerungsverfahren aber nur für die genannten Katalogtaten verwertbar.

3.5. Untersuchungshaft im Steuerstrafverfahren

Untersuchungshaft ist nur möglich, wenn gegen den Beschuldigten ein richterlicher Haftbefehl vorliegt. Dafür muss dringender Tatverdacht und ein Haftgrund vorliegen. Haftgründe sind Flucht, Flucht- oder Verdunklungsgefahr (§ 112 Absatz 2 StPO). Ab Erlass des Haftbefehls geht die Zuständigkeit für die Strafverfolgung auf die Staatsanwaltschaft über (§ 386 Absatz 3 AO).

4. Rechtstellung des Beschuldigten im Steuerstrafverfahren

Auch im Steuerstrafverfahren hat der Beschuldigte Rechte, die er auch in Anspruch nehmen sollte. Es ist daher sehr wichtig, sie zu kennen. Der Beschuldigte hat unter anderem das Recht untätig zu blieben. Er muss bei einer Ladung zur Vernehmung durch die Steuer- bzw. Zollfahndung nicht erscheinen. Anders sieht das bei der Ladung vor Gericht, von der Staatsanwaltschaft oder Finanzbehörde aus. Hier muss er erscheinen. Zudem hat der Beschuldigte ein Aussageverweigerungsrecht und braucht sich daher nicht selbst zu belasten. Aus seinem Schweigen dürfen in dem Prozess keine nachteiligen Folgen gezogen werden.

Der Beschuldigte kann sich verteidigen, indem er Einwände oder Beweisanträge stellt. Er kann ebenfalls einen Verteidiger oder Steuerberater hinzuziehen (§ 392 AO). Insbesondere im Ermittlungsverfahren kann der Beschuldigte einen Steuerberater als Verteidiger wählen (§ 392 Absatz 1 Halbsatz 1 AO).

Der Beschuldigte muss spätestens vor Abschluss der Ermittlungen vernommen werden, damit das Recht auf Gehör beachtet wird. Davon kann abgesehen werden, wenn das Verfahren eingestellt wird.

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5. Aussetzung des Steuerstrafverfahrens

Die Strafgerichte sind unabhängige Gerichte. Daher sind sie berechtigt über steuerliche Vorfragen zu entscheiden. Es kann mithin dazu kommen, dass der Steuerpflichtige wegen Steuerhinterziehung rechtskräftig im Steuerstrafverfahren verurteilt wird, die Finanzgerichte aber den Steueranspruch nicht anerkennen. Dieses Problem wird durch die Möglichkeit, das Steuerstrafverfahren bis zum rechtskräftigen Abschluss des Besteuerungsverfahrens auszusetzen, verhindert (§ 396 AO). Während der Aussetzung ruht die Strafverfolgungsverjährung (§ 396 Absatz 3 AO).

6. Abschluss des Ermittlungsverfahrens

Es gibt mehrere Möglichkeiten, wie das Ermittlungsverfahren beendet werden kann.

6.1. Öffentliche Anklage, Strafbehelfsantrag

Voraussetzung eines Strafbehelfsantrages oder der öffentlichen Klage ist, dass hinreichender Tatverdacht besteht. Das ist der Fall, wenn nach dem gesamten Akteninhalt die Verurteilung des Beschuldigten mit Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist. Hat die Finanzbehörde die Ermittlungen geleitet, so ist sie befugt, dass Ermittlungsverfahren durch Strafbehelfsantrag zu beenden oder das Steuerstrafverfahren einzustellen. Sie kann aber keine öffentliche Klage erheben. Dazu ist nur die Staatsanwaltschaft befugt.

6.2. Einstellung des Steuerstrafverfahrens

Das Steuerstrafverfahren kann eigestellt werden, wenn zwar hinreichender Tatverdacht besteht, aber die Tat nur eine Bagatellsache betrifft, bei der nur geringe Steuerverkürzung oder nur ein geringer Steuervorteil eingetreten ist, die Schuld des Täters als gering anzusehen ist und kein öffentliches Interesse an der Strafverfolgung besteht.

Das Steuerstrafverfahren kann gemäß § 153a Absatz 1 StPO nach der Erfüllung von Auflagen eingestellt werden. Voraussetzung dafür ist, dass das öffentliche Interesse an der Strafverfolgung eines Vergehens durch Auflagen und Weisungen beseitigt werden kann. Zudem darf die Schuld nicht entgegenstehen. Weiterhin ist die Zustimmung des Beschuldigten und des Gerichts nötig.

Ab dem Betrag von EUR 25.000 verkürzter Steuer je Tat ist der persönliche Strafausschließungsgrund der Selbstanzeige ausgeschlossen (§ 371 AO). In diesem Fall führt die Selbstanzeige aber zwingend zum Absehen von der Verfolgung (§ 398a AO). Dafür muss der hinterzogene Betrag zuzüglich Hinterziehungszinsen zurückgezahlt und zusätzlich ein Geldbetrag an die Staatskasse entrichtet werden. Identisches gilt auch bei besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 bis 6 AO.

6.3. Verständigungen

Häufig kommt es im Steuerstrafverfahren zu Verständigungen. Ziel ist dabei eine Gesamtbereinigung des Falles. Dazu gehören unteranderem sogenannte tatsächliche Verständigungen. Hierbei muss zwischen dem Besteuerungsverfahren und dem Steuerstrafverfahren scharf unterscheiden werden. Im Besteuerungsfahren gibt es auf Grund der Beweismaßabstufungen Raum für rechtsverbindliche Verständigungen. Im Steuerstrafverfahren gilt indes der Grundsatz in dubio pro reo („Im Zweifel für den Angeklagten“). In Folge dessen darf die Verständigung nicht als Geständnis des Beschuldigten gewertet werden. Unzulässig ist zudem die Absprache „erhöhte Steuerfestsetzung gegen Einstellung des Strafverfahrens/milde Strafe durch Strafbefehl“.


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Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Betreuung zum Steuerstrafrecht spezialisiert. Bei der Betreuung in Steuerstrafverfahren schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

  1. Allgemeine Beratung zur Steuerhinterziehung
  2. Abgrenzung von Steuerordnungswidrigkeiten von Tatbeständen der Steuerhinterziehung
  3. Erörterung der Nebenfolgen von Steuerstrafverfahren
  4. Erläuterung des Beweisverwertungsverbots im Ermittlungsverfahren
  5. Fachlicher Beistand bei Durchsuchung und Steuerfahndung

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