Umsatzsteuer: Wann ist man zum Vorsteuerabzug berechtigt?
Grundlegend dient der Vorsteuerabzug dazu, dass der unternehmerische Einsatz von Gütern und Dienstleistungen nicht endgültig mit Umsatzsteuer belastet wird. Vielmehr soll lediglich der Endverbraucher belastet sein. Daher neutralisiert der Vorsteuerabzug die Belastung der Güter oder Dienstleistungen mit der Umsatzsteuer. Bei Nichtunternehmern hingegen bleibt die Steuerbelastung grundsätzlich bestehen. Als Vorsteuer wird die Umsatzsteuer bezeichnet, die dem Unternehmer für die, an ihn erbrachte Leistung von dem anderen Unternehmer in Rechnung gestellt wird. Das deutsche Umsatzsteuerrecht ist durch den Vorsteuerabzug nach § 15 UStG gekennzeichnet. Doch was ist der Vorsteuerabzug eigentlich und wann sind Sie dazu berechtigt? Diese Fragen klärt der Beitrag.
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Inhaltsverzeichnis
1. Definition des Vorsteuerabzugs
Der Vorsteuerabzug im Sinne des § 15 UStG stellt einen Rückforderungsanspruch des Unternehmers gegen das Finanzamt dar. Dementsprechend kann der Unternehmer bei Vorliegen der Voraussetzungen für Leistungen, die er von anderen Unternehmern bezieht und dann weiterverwertet (sogenannte Eingangsumsätze) die darauf erhobene Steuer vom Fiskus zurückfordern.
2. Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs
Der Vorsteuerabzug wird nur gewährt, wenn gewisse Voraussetzungen erfüllt sind. Zunächst müsste der Unternehmer eine Eingangsleistung von einem anderen Unternehmer beziehen. Weiterhin muss ein Leistungsbezug durch den Unternehmer, der den Vorsteuerabzug geltend macht vorliegen. Die Aufwendungen von Nichtunternehmern hingegen bleiben belastet. Die Leistung muss weiterhin für das Unternehmen des Empfängers ausgeführt werden.
2.1. Unternehmereigenschaft
Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist, die Unternehmereigenschaft. Unternehmer ist nach § 2 I UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist gem. § 2 I 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht Gewinn zu erzielen fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Im Rahmen der Beurteilung der Unternehmereigenschaft sind die einzelnen Indizien im Rahmen einer wertenden Gesamtbetrachtung zu gewichten. Zu beachten gilt zudem, dass die Unternehmereigenschaft noch nicht kraft Rechtsform entsteht. Außerdem ist teilweise auch bei Gemeinden und Städten ein Vorsteuerabzug möglich, jedoch sind dabei die entsprechenden Voraussetzungen zu prüfen. Maßgeblich sind erhaltene Leistungen hierbei von hoheitlichen Leistungen zu unterscheiden, denn diese sind grundsätzlich nicht umsatzsteuerpflichtig und somit besteht auch keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug.
2.2. Leistung für das Unternehmen
Zudem muss die Leistung für das Unternehmen des Leistungsempfängers erfolgen. Nicht vom Vorsteuerabzug umfasst sind daher Leistungsbezüge, die der privaten Lebensführung des Unternehmers dienen. Zwischen dem Leistungsbezug und der Unternehmertätigkeit muss daher ein hinreichend enger wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen. Hier sind Probleme insbesondere im Zusammenhang mit gemischten Nutzungen denkbar.
2.2.1. Gemischte Verwendung & Vorsteuerabzugsberechtigung
Wenn die Leistungen, die das Unternehmen bezieht, für unterschiedliche Zwecke verwendet werden, muss der Unternehmer sich für Zwecke des Vorsteuerabzugs hinsichtlich der Zuordnung entscheiden. Der Unternehmer kann zwischen der Vollumfänglichen privaten beziehungsweise beruflichen Zuordnung oder der anteiligen Zuordnung wählen.
2.2.1.1. Teilbare Liefergegenstände
Werden mehrere teilbare Liefergegenstände durch einen Vorgang geliefert, so können die einzelnen Gegenstände entsprechend ihrer Nutzung aufgeteilt werden. Dann kann nur hinsichtlich des Gegenstandes mit unternehmerischen Zweck ein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden.
2.2.1.2. Leistungen wirtschaftlich aufteilbar
Lässt sich die private oder unternehmerische Nutzung auf Grund äußerer Merkmale feststellen oder schätzen, so können Leistungen nach objektiven Kriterien entsprechend der Nutzung aufgeteilt werden. Die Vorsteuer kann dann nur anteilig hinsichtlich der unternehmerischen Nutzung abgezogen werden. Zu orientieren ist sich hierbei an dem Maß der jeweiligen Nutzung.
2.2.1.3. Keine Aufteilbarkeit
Ist die Zuordnung zum Unternehmen mangels objektiver Aufteilungsregeln nicht möglich, so muss die Leistung einem der Verwendungszwecke zu geordnet werden. Der Vorsteuerabzug kann bei gemischt veranlassten Aufwendungen nur begehrt werden, wenn die unternehmerische Veranlassung die private domminiert.
2.2.1.4. Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
Bei Wirtschaftsgütern, die dauernd dem Betrieb zudienen bestimmt sind aber gemischt genutzt werden, besteht ab einer betrieblichen Nutzung über 10 % ein Zuordnungswahlrecht. Unter 10 % betrieblicher Nutzung ist eine Zuordnung zur Privaten Sphäre zwingend. Darüber hinaus könne Sie das Wirtschaftsgut entweder vollkommen betrieblich oder privat oder entsprechend der anteiligen Nutzung zuordnen. Sollten Sie vollumfänglich betrieblich zuordnen gilt zu beachten, dass der private Nutzungsanteil unter den Voraussetzungen des § 3 IXa Nr. 1 UStG als Entnahme zu versteuern ist. Sie müssen die vollständige Zurechnung hinreichend dokumentieren und sie zeitnah dem Finanzamt zur Kenntnis geben. Dafür gilt die allgemeine Abgabefrist für die Umsatzsteuer-Jahresanmeldung, also der 31. Mai des Folgejahres (§ 149 II 1 AO). Erforderlich ist zumindest, dass Sie auch den vollen Vorsteuerabzug geltend machen.
Durch einen zunächst vollständigen Vorsteuerabzug bei nur zeitanteiliger Entnahmebesteuerung der privaten Nutzung können Sie sich erhebliche Liquidationsvorteile verschaffen. Es kann daher vorteilhaft sein, den vollen Vorsteuerabzug zu erklären. Eingeschränkt wurde das genannte Zuordnungswahlrecht aber bei gemischt genutzten Immobilien. Zudem ist auch die Möglichkeit die private Nutzung als Nutzungsentnahme zu bewerten nur noch hinsichtlich privaten, der Geschäftstätigkeit des Steuerpflichtigen völlig fremden Konsumzwecken möglich. In den Fällen, in denen die außerunternehmerische Verwendung den gesellschaftlichen Zwecken dient ist der Vorsteuerabzug nur noch anteilig möglich.
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2.3. Ordnungsgemäße Rechnung
Weiterhin bedarf es einer ordnungsgemäßen Rechnung des leistenden Unternehmers. Ohne Rechnung ist ein Vorsteuerabzug unbegründet. Sie können sich in diesem Fall aber unmittelbar auf die Mehrwertsteuersystemrichtlinie in ihrer Auslegung durch den EuGH berufen und einen anderweitigen Nachweis erbringen, der ausreichend erscheint. Dies sollte aber nur gewählt werden, wenn ein anderer Nachweis für Sie nicht möglich erscheint. Der spätere Verlust der Rechnung begründet aber keinen Anspruchsausschluss. Es bestehen dann lediglich Beweisschwierigkeiten.
2.4. Irrtum über Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs
Geht der Unternehmer davon aus, dass Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs erfüllt sind, sie aber eigentlich nicht erfüllt sind, so ist er eigentlich auch nicht Vorsteuerabzugsberechtigt. Dennoch kann der Unternehmer sich unter Umständen auf seinen guten Glauben berufen. Voraussetzung ist, dass er alle, ihm zumutbaren Maßnahmen zur Überprüfung der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs angestellt hatte. Das nimmt die Finanzverwaltung aber nur selten an, beispielsweise bei der nicht erkennbaren Täuschung des Leistenden über seine Unternehmereigenschaft oder bei schwierigen Abgrenzungsfragen, wenn der Unternehmer einer fehlerhaften Verwaltungsauffassung folgt. Liegt einer dieser Fälle vor, kann das Finanzamt nach §§ 163, 227 AO Rechnung tragen und den Vorsteuerabzug trotz fehlen der Voraussetzungen zuerkennen. Es kann unter Umständen sinnvoll sein, bei Zweifeln über die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs einen Antrag auf verbindliche Auskunft zu stellen.
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3. Ausschluss des Vorsteuerabzuges bei steuerfreien Leistungen
Nach § 15 II 1 Nr. 1 UstG sind die Vorsteuern für erhaltene Leistungen, die Einfuhr oder den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen, soweit sie zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet werden. Das heißt, dass Sie keinen Vorsteuerabzug geltend machen können, wenn sie die Leistungen für steuerfreie Umsätze einsetzen. Steuerfreie Umsätze sind in § 4 UStG abschließend aufgezählt. Bei bestimmten Ausführungen steuerfreier Umsätze tritt der Ausschluss vom Vorsteuerabzug aber nicht ein (aufgezählt in § 15 III UStG).
4. Geltendmachung des Vorsteuerabzugs
Der Unternehmer, der Leistungsempfänger ist, muss den Vorsteuerabzug geltend machen. Unbeachtlich ist grundsätzlich, wer die Leistung bezahlt oder, wem sie zugute kommt. Eine Ausnahme davon hat der EuGH für Fälle erkannt, in denen der Zahlende selbst Auftraggeber oder Besteller ist, aber möchte, dass die Leistung einem Dritten zugutekommt. Dann ist der Zahlende berechtigt.
Bei dem Leistungsbezug für fremde Rechnung ist entscheidend, dass der Verhandlungsperson des vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmens wirksam in dessen Namen gehandelt hat. Erst dann kann das Unternehmen auch den Vorsteuerabzug geltend machen. Ist die Verhandlungsperson kein Unternehmer und tritt im eigenen Namen auf, so steht ihr eigentlich auch kein Vorsteuerabzug zu. Insbesondere hat eine reine Holdinggesellschaft grundsätzlich keinen eigenen Vorsteuersteuerabzug. Zudem vermittelt sie auch keinen solchen für ihre unternehmerisch tätigen Tochtergesellschaften . Der EuGH hat aber der Vorgründungsgesellschaft, die selbst noch nicht unternehmerisch tätig ist, den Vorsteuerabzug zuerkannt, wenn die Leistungsbezüge unmittelbar wirtschaftlich im Zusammenhang mit den Umsätzen der späteren Kapitalgesellschaft stehen.
Der Unternehmer kann in dem jeweiligen Besteuerungszeitraum (§ 16 I 2 UStG) von der entstandenen Umsatzsteuer die im selben Zeitraum angefallene Vorsteuer abziehen. Sollte dabei der Vorsteueranspruch die Umsatzsteuer übersteigen, so ist ein Überschuss zu vergüten. Wird dieser Überschuss nicht innerhalb einer angemessenen Frist erstattet, so hat der Unternehmer einen Anspruch auf Verzugszinsen, auch wenn die Karenzfristen des § 233a AO noch nicht abgelaufen sind.
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