Steuerentstrickung in Deutschland

Steuerfestsetzung, Steuererhebung & Stundung

Steuerfestsetzung & Steuererhebung bei der deutschen Steuerentstrickung

Bei einer Steuerentstrickung geht es um die Aufdeckung stiller Reserven sowie ihrer Besteuerung. Allerdings beruht sie auf einer juristischen Fiktion. Schließlich findet dabei ja auch keine Besteuerung von tatsächlich realisierten Gewinnen statt. Vielmehr hat der Gesetzgeber die Steuerentstrickung als Instrument eingeführt, um bei einem drohenden Verlust der Steuerhoheit, wie sie beispielsweise bei einer Übertragung von Wirtschaftsgütern oder dem Wegzug eines GmbH-Gesellschafters eintritt, eine letzte Möglichkeit zur Besteuerung der stillen Reserven zu sichern. Da aber keine tatsächliche finanzielle Mehrung des Steuerpflichtigen stattfindet, erlaubt das Gesetz derzeit eine Stundung der Steuer über einen Zeitraum von 5 Jahren. Bei Bezug zu einem EU- oder EWR-Land ist die Stundung zinslos und unbegrenzt möglich. Sie gilt als europarechtskonform. Doch stellt schon die mit der Steuerfestsetzung verbundene Steuererhebung einen bedeutenden Nachteil für den Steuerpflichtigen bei der Steuerentstrickung dar. Dabei reicht im Grunde schon die Feststellung der Bemessungsgrundlage, um den damit verbundenen potentiellen Steueranspruch bekannt zu geben.

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die verschiedenen Möglichkeiten zur Steuerentstrickung spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Gestaltungsmodelle zum Erhalt des Verlustabzug aus. Aufgrund der aktuellen Relevanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:

Datum Thema
25. Februar 2021 Steuerfestsetzung & Steuererhebung bei der deutschen Steuerentstrickung (dieser Beitrag)
09. Februar 2021 Steuerliche Entstrickung & Stundung: Zeitraum und Zeitpunkt der Zahlung
04. Januar 2021 Steuerentstrickung: Steuern beim Wegzug von Betriebsvermögen ins Ausland
06. Juni 2020 Europarechtskonforme Auslegung und Europarechtsinkonformitäten bei Wegzugsfällen und Steuerentstrickungen
05. Juni 2020 Anti-Tax Avoidance-Directive (ATAD): Kritische Analyse der vorzeitigen Besteuerung bei Wegzugsfällen und Steuerentstrickung
03. Juni 2020 Wegzugsbesteuerung & Steuerentstrickung: Kritische Analyse der (vorzeitigen) Sofortbesteuerung
27. Mai 2020 Tatsächliche Steuerentstrickung bei grenzüberschreitenden Umwandlungen im Lichte des geänderten Abkommensverständnisses durch den BFH (Aufgabe der finalen Entnahmetheorie)
26. Mai 2020 Rechtliche Steuerentstrickung im Lichte des geänderten Abkommensverständnisses durch den BFH (Aufgabe der finalen Entnahmetheorie)
25. Mai 2020 Steuerentstrickung im Lichte des geänderten Abkommensverständnisses durch den BFH
Besteuerungsrecht: Kein Verlust bei Umwandlungen…

Besteuerungsrecht: Kein Verlust bei Umwandlungen

In diesem Video erklären wir, wieso bei grenzüberschreitenden Umwandlungen deutsches Recht vielfach internationale Grundfreiheiten verletzt.

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1. Gründe für eine Steuerentstrickung

Die Steuerentstrickung ist ein Instrument, dass einem Staat die Möglichkeit bietet eine Steuer auf potentielle Gewinne (stille Reserven) zu erheben, bevor dieses Potential aus dem Bereich seiner Jurisdiktion gelangt. Dies kann beispielsweise durch eine Übertragung eines Wirtschaftsguts im Rahmen einer grenzüberschreitenden Umwandlung erfolgen. Ein weiteres klassisches Beispiel für den Verlust des Besteuerungsrechts ist der Wegzug eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft. Um nun diese stillen Reserven trotz der Übertragung ins Ausland einer Besteuerung zuzuführen, verwendet der Gesetzgeber die juristische Fiktion einer Veräußerung zum Zeitpunkt des unmittelbar bevorstehenden Verlusts des Besteuerungsrechts. Also berechnet man den Wert der stillen Reserven, indem man der Annahme folgt, dass ein Verkauf des Vermögens unter marktüblichen Konditionen erfolgt.

Es ist durchaus verständlich, dass der Staat sein Interesse an der potentiellen Steuer schützen möchte, bevor das Steuerobjekt seinen Hoheitsbereich verlässt. Daher erfolgt auch eine Steuerfestsetzung und Steuererhebung bei der Steuerentstrickung in Deutschland. Dennoch wollen wir nun untersuchen, inwiefern die derzeitige Rechtslage hierzulande mit dem Europarecht im Einklang steht und ob man hierbei eventuell nachbessern kann.

2. Ablauf der Steuerentstrickung: Steuerfestsetzung & Steuererhebung

Zunächst ist der Steuerpflichtige verpflichtet, der Finanzbehörde jeden Sachverhalt bekanntzugeben, der den Abzug eines Steuersubstrats aus Deutschland beinhaltet. Sowohl der Umfang als auch die Umstände hierzu fließen dabei in seine Steuererklärung ein. Daraufhin findet eine Steuerfestsetzung durch das Finanzamt statt. Somit erfolgt die Bekanntgabe des entsprechenden Steuerbescheids an den Steuerpflichtigen. Damit geht regelmäßig auch eine Steuererhebung der festgesetzten Steuer einher. Steuerfestsetzung und Steuererhebung bilden bei der Steuerentstrickung also stets eine Einheit. Weiterhin ist diese Praxis nach Ansicht des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) auch mit dem Europarecht konform, sofern der Gesetzgeber dabei eine Bedingung berücksichtigt.

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Fragen zur grenzüberschreitenden Umwandlung?

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3. Steuerentstrickung: Stundung nach Steuerfestsetzung und Steuererhebung

3.1. Erfordernis einer Stundung bei der Steuerentstrickung innerhalb der EU/des EWR

Denn dadurch, dass dem Steuerpflichtigen einerseits kein tatsächlicher finanzieller Gewinn zufließt, und er dennoch zur Zahlung der Steuer verpflichtet ist, stellt dies einen Nachteil für ihn dar. Dabei ist es wichtig diesen Aspekt vergleichend zu betrachten. So kann der gleiche Vorgang (zum Beispiel eine Umwandlung, ein Umzug eines GmbH-Gesellschafters) einerseits steuerfrei bleiben, wenn er auf rein nationaler Ebene stattfindet, und andererseits eine Steuer verursachen, wenn er einen internationalen Bezug hat. Daher fordert die Rechtsprechung des EuGH, dass dem Steuerpflichtigen hierbei die Möglichkeit zur Stundung der Steuer zustehen sollte. Andernfalls stellt die Steuerentsrickung durch die Steuerfestsetzung und Steuererhebung eine Maßnahme dar, die unverhältnismäßig ist.

3.2. Rahmenbedingungen zur Gewährung der Stundung bei der Steuerentstrickung

Somit bietet auch das deutsche Steuerrecht bei der Steuerentstrickung die Möglichkeit zur Stundung des Steuerbetrags. Voraussetzung hierzu ist allerdings, dass die Entrichtung der Steuer eine unbillige Härte bedeutet. Dazu besteht die gesetzliche Forderung, dass der Steuerpflichtige eine Sicherheit hinterlegen muss. Dabei erfolgt die Stundung in bis zu fünf gleichhohen Beträgen über einen Zeitraum von ebenso vielen Jahren. Allerdings erhält der Steuerpflichtige diese Option nur auf Antrag hin. Außerdem genehmigt die Finanzverwaltung den Antrag des Steuerpflichtigen nur dann, wenn sie keine Gefahr sieht, dass die Steuer ausbleiben könnte. Selbstverständlich fallen dann auch Stundungszinsen an. Falls jedoch im Stundungszeitraum ein Verkauf des ins Ausland übertragenen Wirtschaftsguts stattfindet, dann erfolgt ein Widerruf der Stundung. Sodann kommt es zu einer regulären Besteuerung des tatsächlich realisierten Gewinns.

Für Sachverhalte mit Bezug zu EU/EWR-Staaten kommen einige Änderungen zur Anwendung. So ist die Stundung in diesen Fällen bislang zinslos und ohne Leistung einer Sicherheit möglich. Weiterhin ist die Stundung in einem solchen Fall zeitlich unbefristet möglich. Jedoch müssen hierbei gewisse Voraussetzungen vorliegen. Einerseits muss das jeweilige EU/EWR-Land einen steuerlichen Informationsaustausch mit Deutschland vereinbart haben. Und zweitens muss auch eine Amtshilfe zur Eintreibung der Steuer mit dem betroffenen Land möglich sein, um diese Privilegien zu erhalten.

3.3. ATAD-Richtlinie: geplante Änderungen zur Steuerentstrickung in Deutschland

Soweit zur bisher gültigen Rechtslage in Deutschland. Doch die Umsetzung der in der EU beschlossenen Anti-Steuervermeidungs-Richtlinie ATAD (Anti Tax Avoidance Directive; Richtlinie (EU) 2016/1164) durch die Bundesregierung, wie sie im derzeitigen Referentenentwurf zum ATADUmsG vorgesehen ist, sieht nun eine Stundung über einen Zeitraum von sieben statt fünf Jahren vor. Dabei sind die Raten in gleicher Höhe zu entrichten.

Gravierender ist jedoch der Wegfall der Stundungsmöglichkeit bei einem Bezug zu einem Drittstaat. Denn wenn die Steuerfestsetzung und Steuererhebung zur Steuerentstrickung mit einem Land außerhalb der EU oder des EWR in Zusammenhang steht, dann soll die Möglichkeit zur Stundung nämlich ganz entfallen. Bedeutend ist auch die Änderung, dass zukünftig die Möglichkeit zur unbeschränkten Stundung innerhalb der EU beziehungsweise des EWR ganz entfällt. Weiterhin ist die Säumnis zur Zahlung einer Stundungsrate Anlass, um den gesamten Betrag fällig zu stellen. Dasselbe gilt, wenn der Steuerpflichtige es versäumt die ihm gesetzlich auferlegten Meldepflichten einzuhalten oder in andere Weise wie gefordert zu kooperieren.

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Steuerneutrale Umwandlungsarten & Rückwirkungen

Wir erklären, welche Umwandlungsarten es gibt und wie man sie steuerneutral sowie unter Ausnutzung einer Rückwirkung gestaltet.

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4. Sind Steuerfestsetzung und Steuererhebung bei der Steuerentstrickung EU-rechtskonform?

Nachdem wir also die Rahmenbedingungen zur Steuerfestsetzung und Steuererhebung bei der Steuerentstrickung kennenlernten, wollen wir nun eine andere damit zusammenhängende Frage untersuchen: Sind Steuerfestsetzung und Steuererhebung im Rahmen der Steuerentstrickung im deutschen Steuerrecht mit dem Europarecht konform?

4.1. Feststellung der Bemessungsgrundlage und Steuerfestsetzung zur Steuerentstrickung

Zunächst geht es um die Steuerfestsetzung bei Sachverhalten zur Steuerentstrickung. Um dies zu erreichen, muss ein Steuerpflichtiger eine dem Sachverhalt entsprechende Steuer bei der Finanzverwaltung anmelden. Dabei prüft die Finanzverwaltung, ob und in welcher Höhe ein Tatbestand zur Besteuerung vorliegt. Die Bestimmung der Bemessungsgrundlage ergeht dann per gesonderter Feststellung an den Steuerpflichtigen. Außerdem kann der Steuerpflichtige hierzu auf Antrag einen steuerlichen Ausgleichsposten gemäß § 4g EStG bilden. Darauf basierend findet dann die Steuerfestsetzung durch das Finanzamt statt. Dadurch erfährt der Steuerpflichtige, in welcher Höhe er bei der Steuerentstrickung der Besteuerung unterliegt.

Wenn nun die Steuerfestsetzung in Deutschland bei der Steuerentstrickung erfolgt, dann muss man auch prüfen, ob dies mit den einschlägigen EU-Normen im Einklang steht. Tatsächlich kommt es dabei darauf an, dass dem Steuerpflichtigen hierbei kein wesentlicher Nachteil entsteht. Nach Auffassung des EuGH stellt die Steuerfestsetzung selbst noch keinen Nachteil auf Seite des Steuerpflichtigen dar. Denn solange er noch keiner Zahlungspflicht unterliegt, ist die Steuerfestsetzung lediglich als Information ohne Handlungsverpflichtung zu sehen.

4.2. Steuererhebung zur Steuerentstrickung

Spannender ist die Frage, was die Steuererhebung nun für Auswirkungen auf den Steuerpflichtigen haben. Denn auch hier prüfte der EuGH, ob dies eine Benachteiligung darstellt. Bisher ist man jedoch der Auffassung, dass dem Steuerpflichtigen durch die Steuererhebung bei der Steuerentstrickung keine erheblichen Nachteile entstehen, sofern die Zahlung der Steuer auch später erfolgen kann. Doch ist dem wirklich so?

Durch die Steuererhebung erlangt die Zahlungsverpflichtung des Steuerpflichtigen zur Steuerentstrickung Wirksamkeit. Damit ist es im Grunde auch unerheblich, ob eine Stundung vorliegt, die die Zahlung aufschiebt. Wichtig ist hierbei eben nur der Aspekt, dass eine steuerlich Verbindlichkeit rechtskräftig gilt. Dadurch ist der Steuerpflichtige nämlich auch daran gebunden und muss die Steuer entsprechend in seinen Büchern aufführen. Schwerwiegender ist jedoch die Auswirkung durch die Steuererhebung bei der Außenwirkung des Unternehmens. Denn mit dem Ausweis der Steuer in den Büchern geht auch ein potentieller Bonitätsverlust einher. Dies kann zum Beispiel bei Kreditverhandlungen mit Banken ein mit der Steuererhebung verbundener Nachteil sein. Es liegt also ein erheblicher Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vor. Daher sind wir der Ansicht, dass, anders als die Steuerfestsetzung, die Steuererhebung im Rahmen der Steuerentstrickung durchaus mit einer Benachteiligung des Steuerpflichtigen einhergehen kann.

Doch wie könnte man diese Benachteiligung beseitigen, ohne dabei die Steuerentstrickung allgemein zu beeinträchtigen? Hierzu schlagen wir vor, dass statt der Steuererhebung lediglich eine Feststellung der Bemessungsgrundlage an den Steuerpflichtigen ergehen sollte. Auch auf diese Weise erhält der Steuerpflichtige Kenntnis über die potentielle Besteuerung im Rahmen der Steuerentstrickung, ohne dabei allerdings einer Benachteiligung ausgesetzt zu sein.


Steuerberater für internationales Steuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zur grenzüberschreitenden Umwandlung spezialisiert. Im Zusammenhang mit grenzüberschreitenden Umwandlungen schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Umwandlungen

  1. Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)

Internationales Steuerrecht – Unternehmen

  1. Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen etc.)
  2. Umfassende Beratungen im Internationalen Steuerrecht (Quellensteuerabzug, Wegzugsbesteuerung, Hinzurechnungsbesteuerung)
  3. Entwicklung von Maßnahmen zur Reduktion der Steuerlast (z.B. RechtsformwahlSitzverlegung)
  4. Gründung von Holdinggesellschaften (Realisierung steuerfreier Veräußerungsgewinne, Dividendenerträge)
  5. Entwicklung individueller Gestaltungsmodelle im internationalen Steuerrecht, beim Unternehmenskauf/-verkauf und bei Umstrukturierungen)
  6. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 42 AO
  7. Beratung bei komplexen Unternehmensstrukturen (Holdinggesellschaften, Organschaften)
  8. Entwicklung von Verteidigungsstrategien gegenüber der Finanzverwaltung bei Einspruchsverfahren, Betriebsprüfungen, FG-Klageverfahren und BFH-Revisionsverfahren

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

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Lehrauftrag für internationales Steuerrecht

Unsere besonderen Expertisen für internationales Steuerrecht werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Spezialgebiete des Steuerrechts Internationales Steuerrecht“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:

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