Grenzüberschreitende Organschaft

Hintergrund, Probleme, Missbrauchsbekämpfung

Grenzüberschreitende Organschaft: Aktuelle Probleme

Eine Organschaft liegt vor, wenn eine Gesellschaft (sogenannte Organgesellschaft) ihren ganzen Gewinn an eine andere Gesellschaft (den Organträger) auf Grund eines Gewinnabführungsvertrags abführt. Die entsprechende Definition findet sich auch in § 14 Absatz 1 Satz 1 KStG. Die Organschaft ist weiterhin dann grenzüberschreitend tätig, wenn mindestens ein Unterglied – sei es der Organträger oder die Organschaft – nicht im Inland ansässig ist.

Die Vorschriften für eine grenzüberschreitende Organschaft unterlagen diversen Reformen. Hintergrund der Reformen waren Entscheidungen des Europäischen Gerichtshof (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH). Europarecht erfordere laut Ansicht des EuGH die Aufgabe des doppelten Inlandsbezugs für die Organschaft. Weiterhin entschied der BFH zur gewerbesteuerlichen Organschaft, dass eine Kapitalgesellschaft mit Sitz im Inland gewerbesteuerliche Organgesellschaft eines in Großbritannien ansässigen Unternehmens sein konnte. Diese Entscheidungen begründeten die Besorgnis des nationalen Gesetzgebers, dass Organeinkommen einem ausländischen Organträger ohne Besteuerung im Inland zuzurechnen ist. So könnte es zu Besteuerungsdefiziten in Deutschland kommen.

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Unser Video: Die Organschaft im Körperschaftsteuerrecht

In diesem Video erklären wir die Vorteile, Nachteile und Voraussetzungen einer Organschaft im Körperschaftsteuerrecht.

Inhaltsverzeichnis


1. Nationale Regelungen des Inlandsbezugs der Organschaft

1.1. Derzeit geltendes Recht

Deutschland kennt – wie viele andere Länder auch – die Gruppenbesteuerung von Unternehmen. In Deutschland gibt es hierzu die sogenannte Organschaft. Geregelt ist sie in den §§ 14 ff. KStG.

In § 14 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Sätze 4-7 KStG sind die Anforderungen an den Inlandsbezug des Organträgers geregelt. Demnach ist neben dem wirtschaftlichen Eigentum an den, die Stimmrechtsmehrheit vermittelnden Anteilen eine dauerhafte Inlandsverhaftung der Anteile in einer Inlandsbetriebsstätte des Organträgers sicherzustellen. Diese Regelung dient unteranderem der Missbrauchsbekämpfung bei einer grenzüberschreitenden Organschaft.

Ferner muss die Organgesellschaft in den Organträger finanziell eingegliedert sein. Es muss zwischen den maßgeblichen Gesellschaften daher ein Unter-/Überordnungsverhältnis bestehen. Daher ist nur eine Organschaft zwischen Muttergesellschaft und Tochtergesellschaft beziehungsweise Enkelgesellschaft möglich. Die Organschaft kommt demgegenüber aber nicht zwischen Schwestergesellschaften in Betracht.

1.2. Historische Entwicklung

Für die Annahme einer Organschaft mussten ursprünglich gemäß § 14 Absatz 1 Nummer 2 KStG a.F. sowohl der Organträger als auch die Tochtergesellschaften als Organgesellschaften Sitz und Geschäftsleitung im Inland haben. Gefordert war daher ein doppelter Inlandsbezug. Eine Verlustverrechnung zwischen Organträger und den Tochtergesellschaften über die Grenze war somit nicht möglich. Eine grenzüberschreitende Organschaft gab es folglich nicht.

Die Notwendigkeit von Sitz und Geschäftsleitung des Organträgers und der Organgesellschaft im Inland gerat jedoch immer mehr in Kritik, so dass es sogar zu einem Vertragsverletzungsverfahren gegen Deutschland kam. Auf Grund dieser Kritik wurde der § 14 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 KStG neu gefasst. Nunmehr verzichtete der Gesetzgeber auf den doppelten Inlandsbezug. Voraussetzung war nur noch, dass allein der Organträger Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat. Ob die Organgesellschaft zum Inland Bezug hatte, war jedoch egal. Damit schien eine grenzüberschreitende Organschaft und eine entsprechende Verlustverrechnung möglich zu sein.

Zeitgleich grenzte der Gesetzgeber aber diese neu geschaffene Möglichkeit einer grenzüberschreitenden Organschaft auch wieder ein. In dem neu eingefügten § 14 Absatz 1 Satz 1 Nummer 5 KStG wurde ein umfassendes Verlustabzugsverbot geregelt, für den Fall, dass negatives Einkommen des Organträgers in einem ausländischen Staat im Rahmen einer der deutschen Besteuerung entsprechenden Besteuerung berücksichtigt wird. Eine umfassende Verlustverrechnung war daher noch immer nicht möglich.

Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung des Unternehmenssteuerrechts und des steuerlichen Reisekostenrechts begrenzte sich der Inlandsbezug auf das Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte des ausländischen Organträgers. Dies ist das derzeit geltende Recht.

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2. Besteuerungsdefizite durch grenzüberschreitende Organschaft

2.1. Grundsätzlich Zurechnung der Einkünfte zum ausländischen Unternehmen

Die Regelung zum Inlandsbezug bei der Organschaft wurden aufgrund von Urteilen des BFH und des EuGH eingeführt. Sie sollen sicherstellen, dass Besteuerungssubstrat in Deutschland verbleibt. Ohne die Regelungen befürchtet der deutsche Fiskus Besteuerungsdefizite.

Die Befürchtung von Besteuerungsdefiziten hat mehrere Gründe. Bei einer grenzüberschreitenden Organschaft kann es dazu kommen, dass der Organträger im Ausland sitzt und die Organgesellschaft in Deutschland. Infolge des Gewinnabführungsvertrags wäre dann der Gewinn der inländischen Organgesellschaft dem ausländischen Unternehmen also dem Organträger zuzurechnen. Dann verfügt die inländische Organgesellschaft im Inland über keinen Gewinn mehr. Sie hat daher in Deutschland kein Besteuerungssubstrat mehr. Die Besteuerung des Gewinns des inländischen Unternehmens findet vielmehr grundsätzlich im Land des Organträgers statt. Wir wollen nunmehr aber prüfen, ob der entsprechende Gewinn nicht doch in irgendeiner Weise der Besteuerung unterliegt und es daher gar nicht zu Besteuerungsdefiziten kommt.

2.2. Steuerpflicht des ausländischen Unternehmens im Inland?

Denkbar wäre zunächst, dass der Organträger im Inland beschränkt steuerpflichtig ist. Dann unterliegen wenigstens die inländischen Einkünfte der nationalen Steuer. Doch selbst, wenn der Organträger im Inland beschränkt steuerpflichtig ist, so müsste Deutschland für die inländischen Einkünfte auch tatsächlich das Besteuerungsrecht zustehen. Hat Deutschland mit dem Ansässigkeitsstaat der ausländischen Gesellschaft ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) abgeschlossen, so ist dieses zu beachten. Es verteilt Besteuerungsrechte unter den Vertragspartnern.

Nach der abstrakten Regelung des Artikel 7 Absatz 1 Halbsatz 2 OECD-MA steht Deutschland nur dann das Besteuerungsrecht zu, wenn die ausländische Gesellschaft in Deutschland über eine Betriebsstätte verfügt. Die inländische Organgesellschaft könnte eine Betriebsstätte des ausländischen Organträgers darstellen. Jedoch ist abkommensrechtlich die inländische Betriebsstätte der inländischen Organgesellschaft zuzurechnen.

National gibt es eine sogenannte Betriebsstättenfiktion in § 2 Absatz 2 Satz 2 GewStG. Diese gilt aber nur für Gewerbesteuerzwecke und schlägt daher nicht auf Artikel 7 Absatz 1 Halbsatz 2 OECD-MA durch. Vielmehr verbietet die sogenannte Anti-Organklausel des Artikel 5 Absatz 7 OECD-MA ausdrücklich, dass eine beherrschte Tochtergesellschaft allein aufgrund der Beherrschung abkommensrechtlich zur Betriebsstätte der beherrschenden Muttergesellschaft wird. Die zivilrechtliche Selbstständigkeit der beiden Gesellschaften wird daher auch abkommensrechtlich gewahrt.

Zusammengefasst hat die inländische Organgesellschaft zwar in Deutschland eine Betriebsstätte. Diese Betriebsstätte verfügt aber über keine Einkünfte. Die Einkünfte werden vielmehr dem ausländischen Organträger zugerechnet. Dieser hat er aber keine Betriebsstätte im Inland und somit das Inland kein Besteuerungsrecht. Dies ist Grund für die drohenden Besteuerungsdefizite.

Zu diesen Besteuerungsdefiziten kommt es lediglich dann nicht, wenn der ausländische Organträger im Inland über eine eigene, tatsächliche Betriebsstätte verfügt. Dann steht Deutschland nach DBA grundsätzlich das Besteuerungsrecht zu. Aus diesem Grund erfordert der nötige Inlandsbezug der Organschaft – wie oben beschrieben – auch das Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte.

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Unser Video: Vorteile der Organschaft bei der GmbH nutzen

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3. Kritik an dem erforderlichen Inlandsbezug

3.1. Problem der grenzüberschreitenden Organschaft

Die Inlandsverhaftung der Anteile beziehungsweise die geforderte Betriebsstättenzurechnung der Beteiligung ist unionsrechtlich kritisch zu sehen. Zentral geht es um den Fall, dass die Tochtergesellschaft im Inland und die Muttergesellschaft im Ausland ansässig ist. In einem reinen Inlandsfall, bei dem sowohl Organträger als auch Organgesellschaft im Inland ansässig sind, wäre die Begründung einer Organschaft unstreitig möglich. Die Muttergesellschaft in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft hat stets eine anzuerkennende inländische Geschäftsleitungsbetriebsstätte. Ist die Muttergesellschaft jedoch im Ausland ansässig, aber nicht im Inland verhaftet, so scheitert eine Verlustverrechnung. Dies gilt trotz Vorliegen inländischer Betriebsstätten der Schwestergesellschaft.

3.2. Bundesfinanzhof zur grenzüberschreitenden Organschaft

Nach Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) verlangt das Unionsrecht keine Einkommensverrechnung zwischen inländischen Schwestergesellschaften und einer ausländischen Muttergesellschaft ohne inländische Betriebsstätte.

In dem zuletzt vom BFH mit Urteil vom 09.08.2023 (Aktenzeichen: I R 26/19) entschiedenen Fall ging es um die Frage, wann eine inländische Muttergesellschaft die Verluste ihrer ausländischen Tochtergesellschaften übernehmen kann. Der BFH lehnte eine Organschaft innerhalb der EU ab und verneinte die Voraussetzungen für eine Verlustübernahme. Grund hierfür war aber, dass es zwischen Muttergesellschaft und Tochtergesellschaft keinen Gewinnabführungsvertrag gab. Eine tatsächliche Organschaft lag daher nicht vor.

Allenfalls eine faktische Organschaft aufgrund der tatsächlichen Verlustübernahme kann in Betracht kommen. Diese lehnte der BFH ab, da die Anerkennung der Verluste zu einer quasi voraussetzungslosen Abzugsfähigkeit finaler Verluste über die Grenze führen würde. Es sei ausgeschlossen, dass ein Unternehmen eines grenzüberschreitenden Verbunds unter Berufung auf die unionsrechtlichen Grundfreiheiten einzelne für sie vorteilhafte Elemente der Organschaftsbesteuerung für sich in Anspruch nehmen kann, wenn es im relevanten Zeitraum nicht den Willen bekundet hat, eine Organschaft zu bilden und sich auch nicht bemüht hat diese Voraussetzungen zu schaffen.

Der BFH sagt jedoch nicht, dass eine tatsächliche Organschaft zwischen der Muttergesellschaft und der Tochtergesellschaft nicht in Betracht kommt. Anders hätte er gegebenenfalls entschieden, wenn es auf Grundlage einer schuldrechtlichen Vereinbarung zu einer Übernahme der jährlichen Verluste gekommen wäre.

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3.3. EuGH zur grenzüberschreitenden Organschaft

Der EuGH entschied in der Rechtssache SCA Group zur niederländischen Gruppenbesteuerung. Das niederländische Recht sah – wie in Deutschland – keine steuerliche Einheit zwischen Schwesterpersonengesellschaften vor. Der EuGH bewertete als diskriminierend, dass eine steuerliche Einheit von einer inländischen Mutter hergestellt werden konnte, während dies für einen im Ausland ansässigen Anteilseigner nicht möglich war.

Weitere Zweifel an der deutschen Regelung ergaben sich aus der Rechtsprechung des EuGH zur luxemburgischen Gruppenbesteuerung. Lässt ein Mitgliedstaat steuerliche Integration zwischen einer gebietsansässigen Mutter oder einer inländischen Betriebsstätte zu, dann muss er auch eine vertikale steuerliche Integration zulassen und darf dies nicht von dem Erfordernis einer Betriebsstätte abhängig machen. Mit diesem Urteil sollte die Auffassung des BFH, dass das Unionsrecht im Kontext der deutschen Organschaftsregelung keine Querkonsoldierung gebiete, erschüttert sein.

Darüber hinaus kann man auch die weitergehende Frage aufwerfen und die Forderung aufstellen, dass eine Verrechnung von Einkommen einer inländischen Schwestergesellschaft auch mit Einkommen solcher Schwestergesellschaften möglich sein könnte, die im Ausland ansässig sind, aber im Inland eine Betriebsstätte unterhalten. All dies wird sich aber in der Rechtsprechung noch klären.


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  2. Vorteile und Nachteile der körperschaftsteuerlichen Organschaft
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