Die Einbringung von Einzelunternehmen in Kapital- und Personengesellschaften

Das Einzelunternehmen als Einbringungsgegenstand nach §§ 20, 24 UmwStG

Die Einbringung von Einzelunternehmen

Bei der Einbringung von Einzelunternehmen in Kapitalgesellschaften oder Personengesellschaften überträgt der Einzelunternehmer seine Wirtschaftsgüter und/oder Sachgesamtheiten in die (neue) Gesellschaft und erhält hierfür im Gegenzug Anteile an der Gesellschaft. Dadurch ergeben sich in der Gestaltung bereits mehrere Möglichkeiten, die Einbringung zu vollziehen. Es ist daher möglich, die Wirtschaftsgüter sowohl im Wege der Gesamtrechtsnachfolge als auch im Wege der Einzelrechtsnachfolge auf die übernehmende Kapitalgesellschaft zu überführen. Lesen Sie deshalb hier, was eine Einbringung ist und welche Wirtschaftsgüter und/oder Sachgesamtheiten sich als Gegenstand der Einbringung in (neue) Gesellschaften einbringen lassen.

Dieser Beitrag ist ein Auszug aus der Dissertation von Herrn Prof. Dr. Christoph Juhn an der Universität zu Köln. Er behandelt die grenzüberschreitende Einbringung von Betriebsvermögen in Kapitalgesellschaften. Dabei ist Prof. Juhn zu dem Ergebnis gekommen, dass internationale Umwandlungvorgänge – sowohl in EU-/EWR-Staaten als auch in Drittstaaten – durch die Niederlassungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit geschützt sind und damit steuerneutral möglich sein müssen. Aufgrund der Praxisrelevanz der Ausarbeitung stellen wir Ihnen diese wissenschaftliche Ausarbeitung hier auszugsweise kostenlos zur Verfügung.

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Umwandlungen mit DBA-Ländern

In diesem Video stellt Herr Prof. Dr. Juhn einen Teil seiner Dissertation vor zu grenzüberschreitenden Umwandlungen mit DBA-Ländern.

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1. Der Begriff der Einbringung

Eine Einbringung von Betriebsvermögen in Kapitalgesellschaften nach § 20 UmwStG ist dadurch gekennzeichnet, dass der einbringende Rechtsträger als Gegenleistung für die Hingabe seines Vermögens von der übernehmenden Gesellschaft mindestens einen neuen Geschäftsanteil erhält. Damit stellen die Vermögensübertragung ohne Gegenleistung (verdeckte Einlage) und der reine Verkauf des Vermögens an die übernehmende Kapitalgesellschaft keine privilegierte Einbringung in diesem Sinne dar.[14] Der Begriff der „Einbringung“ i.S.d. § 20 UmwStG ist rein steuerlicher Natur und kann nach § 1 Abs. 3 UmwStG Ausfluss verschiedener zivilrechtlicher Rechtsakte sein[15]:

1.1. Einzelrechtsnachfolge

Zum einen kann die Übertragung des Einbringungsgegenstands nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 UmwStG im Wege der Einzelrechtsnachfolge erfolgen. Dabei muss jeder zur Sachgesamtheit gehörende Vermögensgegenstand zivilrechtlich in einem einzelnen Übertragungsakt, wirtschaftlich aber in einem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang auf die übernehmende Kapitalgesellschaft übertragen werden.[16]

1.2. Gesamtrechtsnachfolge

Zum anderen führt auch die Übertragung des Einbringungsgegenstands im Wege der Gesamtrechtsnachfolge[17] nach dem UmwG zur Einbringung nach § 20 UmwStG wie insbesondere die Ausgliederung nach § 123 Abs. 3 UmwG.[18] Aber auch Verschmelzungs-, Abspaltungs- und Aufspaltungsvorgänge i.S.d. §§ 2 und 123 Abs. 1 und 2 UmwG werden steuerlich als Einbringung behandelt, wenn durch sie Sachgesamtheiten von einer Personenhandelsgesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft übergehen.[19]

1.3. Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft

Davon abzugrenzen ist der Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft nach § 190 ff. UmwG. Zivilrechtlich ist der Formwechsel durch Rechtsträgeridentität geprägt und stellt damit weder eine Form der Einzel- noch der Gesamtrechtsnachfolge dar.[20] Der Übergang des Betriebsvermögens von der Personengesellschaft auf eine Kapitalgesellschaft wird jedoch über § 25 UmwStG mit der Folge fingiert, dass auch der Formwechsel als Einbringung i.S.d. § 20 UmwStG zu beurteilen ist.

1.4. Voraussetzungen für die Einbringung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge

Während aus zivilrechtlicher Sicht an die Einbringung im Wege der Einzelrechtsnachfolge keine territorialen Anforderungen gestellt werden, kann die Einbringung im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nach §§ 1, 3 UmwG grundsätzlich nur zwischen den dort genannten inländischen Rechtsträgern erfolgen. Daran ändert auch die im Zuge des SEStEG eingeführte grenzüberschreitende Verschmelzung nichts, da diese nach § 122b UmwG nur zwischen Kapitalgesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten, nicht aber unter Beteiligung von Personengesellschaften möglich ist.[21] Zwar gelangen über § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 UmwStG auch vergleichbare ausländische Umwandlungsvorgänge in den Genuss des privilegierenden § 20 UmwStG, doch verbleibt damit eine Anwendungslücke für Umwandlungsvorgänge im Wege der Gesamtrechtsnachfolge, die weder rein nationaler noch rein ausländischer Natur, mithin also grenzüberschreitender Art sind.[22] Der Vollständigkeit halber sei erwähnt, dass diese gesellschaftsrechtliche Regelungslücke europarechtlich bedenklich ist[23] und durch einen Vorschlag der Europäischen Kommission zur Änderung der Richtlinie 2017/1132[24] mit sekundärrechtlichen Vorgaben zumindest für grenzüberschreitende Formwechsel und Spaltungen geschlossen werden soll.[25] Diese Thematik ist aber nicht Gegenstand dieser Ausarbeitung, deren Schwerpunkt ausweislich des Titels auf den Steuerentstrickungsfällen liegt.

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2. Gegenstand der Einbringung

Während auf der Basis der vorgenannten Einbringungswege zivilrechtlich auch einzelne Vermögensgegenstände übertragen werden können, setzt die steuerlich privilegierte Einbringung nach § 20 UmwStG darüber hinaus noch das Vorliegen einer Sachgesamtheit voraus. Dazu beinhaltet § 20 UmwStG eine abschließende Aufzählung der begünstigten Einbringungsgegenstände. Demnach ist ausschließlich die Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen begünstigt. Entsprechend scheidet die Anwendung des sechsten Teils für die Einbringung einzelner Wirtschaftsgüter bzw. einer Vielzahl einzelner Wirtschaftsgüter aus, wenn diese keinen (Teil-)Betrieb darstellen.[26]

2.1. Der Betrieb als Gegenstand der Einbringung

Der Begriff des Betriebs i.S.d. § 20 Abs. 1 UmwStG ist identisch mit der Definition des Ertragsteuerrechts i.S.d. § 16 EStG.[27] Entsprechend kann es sich um einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG), einen gewerblichen Betrieb (§ 15 EStG) oder um eine selbstständige Tätigkeit (§ 18 EStG) handeln.[28] Der Umfang des Betriebs ist jedoch normspezifisch auszulegen und umfasst im Gegensatz zu § 16 EStG nur die funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen.[29] Auf die quantitative Betrachtungsweise kommt es bei der Bestimmung des Betriebs für Zwecke des § 20 UmwStG nicht an.[30] Zudem sind Wirtschaftsgüter des steuerlichen Privatvermögens keine privilegierten Einbringungsgegenstände.

2.2. Personengesellschaften in der Einbringung

Bei Personengesellschaften gilt die Besonderheit, dass diese auch bei nur vermögensverwaltender Tätigkeit einen Betrieb i.S.d. § 20 Abs. 1 UmwStG einbringen können, wenn sie nach § 15 Abs. 3 EStG gewerblich infiziert oder gewerblich geprägt sind. Besitzunternehmer verfügen ebenfalls über einen Betrieb i.S.d. § 20 Abs. 1 UmwStG, wenn die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung[31] gegeben sind.[32] Das Gleiche gilt für unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften. Sie erzielen aufgrund der Fiktion des § 8 Abs. 2 KStG stets gewerbliche Einkünfte nach § 15 EStG und verfügen damit – selbst bei ausschließlich vermögensverwaltender Tätigkeit – über einen Betrieb i.S.d. § 20 Abs. 1 UmwStG.[33] Zu beachten ist jedoch, dass die Fiktion des § 8 Abs. 2 KStG auf unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften begrenzt ist, sodass die von einer ausländischen Kapitalgesellschaft gehaltene Sachgesamtheit nur dann begünstigt sein kann, wenn diese Sachgesamtheit einen originären Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 2 EStG oder einen Betrieb i.S.d. § 13 EStG oder § 18 EStG darstellt. Demnach scheidet die Einbringung von Gegenständen der Vermögensverwaltung aus dem Anwendungsbereich des § 20 UmwStG aus, wenn diese durch eine nicht unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft übertragen werden.

2.3. Grenzüberschreitende Einbringungen: Keine territoriale Voraussetzung

An das eingebrachte Vermögen selbst werden keine territorialen Voraussetzungen geknüpft.[34] Damit ist auch die Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen vom sechsten Teil des UmwStG erfasst, wenn sich diese im EU-/EWR- bzw. Drittstaatenausland befinden. Ist der Anwendungsbereich des UmwStG aus anderen Gründen nicht erfüllt, führt der Einbringungsvorgang zwar nach nationalem Verständnis zu einer fiktiven Veräußerung und damit zur Aufdeckung der stillen Reserven.[35] Eine Besteuerung in Deutschland wird jedoch nur vorgenommen, wenn der Bundesrepublik Deutschland für die Einbringung bzw. den Verkauf des ausländischen Betriebsvermögens ein Besteuerungsrecht zusteht. Befindet sich das ausländische
Vermögen demnach in einem DBA-Staat, stellt die Bundesrepublik Deutschland den Einbringungsgewinn nach Art. 13 Abs. 2 OECD-MA steuerfrei, sodass in Deutschland keine Besteuerung vorgenommen wird. Die Frage der Anwendbarkeit des UmwStG wäre damit – zumindest bezogen auf das im DBA-Staat belegene Vermögen – obsolet.

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2.4. Der Teilbetrieb als Gegenstand der Einbringung

Ebenfalls vom sachlichen Anwendungsbereich des § 20 UmwStG ist die Einbringung eines Teilbetriebs umfasst. Bis zur Einführung des SEStEG kam der Bestimmung des Teilbetriebsbegriffs sowohl im UmwStG (§§ 15, 20 und 24) als auch im EStG (§§ 6, 16, 18) und ErbStG (§ 13b) zwar nicht das gleiche, sehr wohl aber ein ähnliches Verständnis zu. Mangels gesetzlicher Definition des Teilbetriebs wurde dieser unbestimmte Rechtsbegriff für alle Normen durch Rechtsprechung und Literatur konkretisiert. Danach liegt nach nationalem Verständnis ein Teilbetrieb vor, wenn dieser einen organisch geschlossenen Teil eines Gesamtbetriebs darstellt, als solcher alle Merkmale eines Betriebs i.S.d. EStG aufweist sowie selbstständig funktions- und lebensfähig ist.[36] Während der Teilbetrieb i.S.d. § 16 EStG sowohl quantitativ als auch funktional Betriebsgrundlagen umfasst, wird der umwandlungssteuerliche Teilbetrieb ausschließlich durch die funktionale Betrachtungsweise geprägt.[37]

Neben der durch Rechtsprechung geprägten nationalen Definition des Teilbetriebs enthält Art. 2 lit. j FRL eine hiervon abweichende Bestimmung. Dieser europäische Teilbetriebsbegriff ist danach „die Gesamtheit der in einem Unternehmensteil einer Gesellschaft vorhandenen aktiven und passiven Wirtschaftsgüter, die in organisatorischer Hinsicht einen selbstständigen Betrieb, d.h. eine aus eigenen Mitteln funktionsfähige Einheit, darstellen“. Nach Auffassung der Finanzverwaltung ist der Teilbetrieb i.S.d. FRL damit insbesondere in zwei Punkten enger als der nationale Teilbetriebsbegriff. Zum einen muss die Teilbetriebsvoraussetzung zum steuerlichen Übertragungsstichtag vorliegen, sodass ein Teilbetrieb im Aufbau nicht ausreichend ist.[38] Zum anderen sind neben den funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen nunmehr auch die „nach wirtschaftlichen Zusammenhängen zuordenbaren Wirtschaftsgüter“ ebenfalls mit zu übertragen.[39] Aktive und passive Wirtschaftsgüter, die wirtschaftlich einem Teilbetrieb zuzuordnen sind, für diesen jedoch nicht betriebsnotwendig sind, müssen folglich nach europäischem Verständnis mitübertragen werden, nach früherem nationalen Verständnis jedoch nicht.[40]

Im Rahmen des SEStEG wurde die FRL in nationales Recht umgesetzt. Seither ist umstritten, ob dem Begriff des Teilbetriebs nach § 20 UmwStG für nationale und grenzüberschreitende Einbringungen unterschiedliche Definitionen zukommen oder dieser einheitlich auszulegen ist.[41]

2.4.1, Einbringungen in Deutschland

Für die Mitgliedstaaten bestand keine Pflicht, die FRL auch für rein inländische Einbringungsfälle in nationales Recht umzusetzen. Entsprechend musste der europäische Teilbetriebsbegriff nicht zwangsläufig in das deutsche UmwStG übernommen werden. Für rein nationale Einbringungen kann daher die Auffassung vertreten werden, dass (a) der nationale Teilbetriebsbegriff hierfür fortbesteht[42], (b) der deutsche Gesetzgeber den europäischen Teilbetriebsbegriff im Rahmen des SEStEG in nationales Recht importiert hat[43] oder (c) nach dem Prinzip der Meistbegünstigung stets die großzügigere Definition des Teilbetriebs gilt.[44]

Nach der hier vertretenen Auffassung ist inländischen Umwandlungsvorgängen weiterhin der nationale Teilbetriebsbegriff zugrunde zu legen. Dies liegt darin begründet, dass die generelle Übernahme des europäischen Teilbetriebsbegriffs für innerdeutsche Umwandlungen weder zwingend noch vom deutschen Gesetzgeber gewollt war.[45] Nach der Gesetzesbegründung wurden „die Regelungen zur Spaltung […] im Grundsatz materiell unverändert übernommen“[46]; Abweichungen sollten nur dort vorgenommen werden, wo es europarechtlich geboten war. In seiner Gesetzesbegründung stellt der nationale Gesetzgeber klar, dass „für die Beurteilung der Frage, ob ein Wirtschaftsgut eine wesentliche Betriebsgrundlage eines Teilbetriebs darstellt, […] die funktionale Betrachtungsweise maßgeblich“[47] ist und hält damit auch nach Einführung des SEStEG am nationalen Teilbetriebsbegriff fest.[48] Darüber hinaus lässt der Gesetzgeber auch nach Einführung des SEStEG den Mitunternehmeranteil und die das gesamte Nennkapital umfassende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zumindest für Zwecke der Spaltung nach § 15 UmwStG weiterhin als fiktive Teilbetriebe zu, gleichwohl dies von der FRL nicht vorgesehen ist.

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2.4.2. Grenzüberschreitende Einbringung unter Beteiligung nur einer Kapitalgesellschaft

Sind neben einer übernehmenden Gesellschaft i.S.d. Art. 3 FRL (Kapitalgesellschaft) im Übrigen nur natürliche Personen an der Einbringung beteiligt, ist der Anwendungsbereich der FRL – mangels zweiter Kapitalgesellschaft in einem anderen Mitgliedstaat – nach Art. 1 lit. a FRL nicht eröffnet.[49] In diesem Fall wäre trotz des grenzüberschreitenden Charakters der Einbringung nach Abschnitt ‚Einbringung in Deutschland‘ zu verfahren.

2.4.3. Grenzüberschreitende Einbringung unter Beteiligung zweier Kapitalgesellschaften

Sind an der Einbringung Kapitalgesellschaften aus zwei oder mehreren Mitgliedstaaten beteiligt, ist der Anwendungsbereich der FRL eröffnet und damit der europäische Teilbetriebsbegriff maßgebend.[50] Soweit der nationale Teilbetrieb vom europäischen Teilbetriebsbegriff abweicht, ist der nationale Teilbetriebsbegriff richtlinienkonform auszulegen.[51]

Problematisch sind jedoch grenzüberschreitende Umstrukturierungen, in denen der nationale Teilbetriebsbegriff für den Steuerpflichtigen günstiger ist als der Teilbetriebsbegriff der FRL. Während in solchen Fällen nationale Einbringungen nach § 20 UmwStG zu Buchwerten erfolgen könnten, bliebe ihrem grenzüberschreitenden Pendant die Anwendung des UmwStG verwehrt. Soweit der nationale Teilbetriebsbegriff daher günstiger als seine europäische Definition ist, wird hierin ein Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit (Artt. 49, 54 AEUV) gesehen.[52]

2.2.4. Ansässigkeit der beteiligten Gesellschaften in demselben Mitgliedstaat bei Einbringung von EU-/EWR-Auslandsvermögen

Sind die übertragende und die übernehmende Gesellschaft in demselben Mitgliedstaat ansässig, wäre die Einbringung nach dem Wortlaut selbst dann nicht von der FRL erfasst, wenn sich das eingebrachte Betriebsvermögen in einem anderen Mitgliedstaat befindet. Aufgrund des grenzüberschreitenden Charakters dieser Einbringung und dem Ziel der FRL, grenzüberschreitende Umstrukturierungen zwischen Kapitalgesellschaften zu begünstigen[53], ist es erforderlich, den Anwendungsbereich der FRL auf ebensolche grenzüberschreitende Einbringungsvorgänge zu erweitern.[54] Entsprechend kommt auch in diesen Fällen der europäische Teilbetriebsbegriff zur Anwendung.


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[14]      S/H/S/Hörtnagl, § 1 UmwStG, Rn. 102.

[15]      Förster/Wendland, BB 2007, 631, 632.

[16]      Haritz/Menner/Menner, § 20 UmwStG, Rn. 248; Blümich/Nitzschke, § 20 UmwStG, Rn. 27.

[17]      Zu den Details der Gesamtrechtsnachfolge siehe UmwG/Marsch-Barner, § 20, Rn. 4 ff.

[18]      S/H/S/Hörtnagl, § 1 UmwStG, Rn. 90.

[19]      Haritz/Menner/Menner, § 20 UmwStG, Rn. 236.

[20]      Blümich/Nitzschke, § 25 UmwStG, Rn. 14.

[21]      Intl. Umwandlungen/Sterner, Kapitel 7 Umwandlungen von Personengesellschaften in Kapitalgesellschaften, Rn. 7. Im Rahmen des Brexit-Begleitgesetzes wurde zwar § 122b Abs. 1 UmwG dahingehend geändert, dass auch Personengesellschaften übernehmende Rechtsträger einer grenzüberschreitenden Verschmelzung sein können, doch ist die Möglichkeit den meisten auslän-dischen Regelungen unbekannt (vgl. Bungert/Wansleben, DB 2019, 49, 51 f.).

[22]      Ist dennoch eine grenzüberschreitende Gesamtrechtsnachfolge gewünscht, wird diese in der Praxis häufig durch eine grenzüberschreitende Einbringung von Mitunternehmeranteilen realisiert. So kann beispielsweise die grenzüberschreitende Verschmelzung von Personen- auf Kapitalgesellschaften durch die Einbringung aller Mitunternehmeranteile nach § 20 UmwStG in die übernehmende Kapitalgesellschaft umgangen werden, da diese für eine logische Sekunde alleinige Gesellschafterin der Personengesellschaft wird, bevor das Vermögen der eingebrachten Personengesellschaft nach § 738 BGB der Kapitalgesellschaft per Gesamtrechtsnachfolge anwächst. Das Ergebnis ist letzt-endlich kein anderes als das der Verschmelzung (vgl. Widmann/Mayer/Widmann, § 20 UmwStG, Rn. 126). Alternativ kann der zu verschmelzende Rechtsträger auch im Voraus in eine Kapital-gesellschaft umgewandelt werden, bevor er anschließend nach § 122a UmwG grenzüberschreitend auf die ausländische Kapitalgesellschaft verschmolzen wird (siehe hierzu auch Intl. Umwandlungen/Sterner, Kapitel 7 Umwandlungen von Personengesellschaften in Kapitalgesell-schaften, Rn. 7).

[23]      Vgl. hierzu z.B. EuGH v. 12.7.2012 – C-378/10, VALE, ECLI:EU:C:2012:440; EuGH v. 25.10.2017 – C-106/16, Polbud, ECLI:EU:C:2017:804; OLG Nürnberg v. 19.6.2013 – 12 W 520/13, DStR 2014, 812; KG v. 21.3.2016 – 22 W 64/15, DStR 2016, 1427; S/H/S/Hörtnagl, § 1 UmwG, Rn. 52; Blümich/Nitzschke, § 25 UmwStG, Rn. 15.

[24]      Richtlinie 2017/1132/EU des Europäischen Parlaments und des Rates v. 14.6.2017 über bestimmte Aspekte des Gesellschaftsrechts, ABl. 2017 Nr. L 169, S. 46.

[25]      Vorschlag für eine Richtlinie des Europäischen Parlaments und des Rates zur Änderung der Richtlinie (EU) 2017/1132 im Hinblick auf den Einsatz digitaler Werkzeuge und Verfahren im Gesellschaftsrecht, COM (2018) 239 final v. 25.4.2018; vgl. hierzu auch ausführlich Noack/Kraft, DB 2018, 1577, 1577 ff.

[26]      Dötsch/Pung/Möhlenbrock/Patt, § 20 UmwStG, Rn. 20.

[27]      Dötsch/Pung/Möhlenbrock/Patt, § 20 UmwStG, Rn. 22.

[28]      S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 16.

[29]      Entwurf eines Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 25.9.2006, BT-Drs. 16/2710, S. 42; BMF v. 11.11.2011 – IV C2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl. I 2011, 1314, Rn. 20.06; Haritz/Menner/Menner, § 20 UmwStG, Rn. 153; Frotscher/Drüen/Mutscher, § 20 UmwStG, Rn. 76; S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 12.

[30]      Dötsch/Pung/Möhlenbrock/Patt, § 20 UmwStG, Rn. 41.

[31]      Grundlegend zur Betriebsaufspaltung: BFH v. 8.11.1971 – GrS 2/71, BStBl. I 1972, 63.

[32]      BFH v. 24.10.2000 – VIII R 25/98, BStBl. II 2001, 321; Dötsch/Pung/Möhlenbrock/Patt, § 20 UmwStG, Rn. 26; S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 16; Widmann/Mayer/Widmann, § 20 UmwStG, Rn. 8.

[33]      Frotscher/Drüen/Mutscher, § 20 UmwStG, Rn. 98; S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 16; a.A. Widmann/Mayer/Widmann, § 20 UmwStG, Rn. 5.

[34]      Prinz/Winkeljohann/Prinz/Hütig, § 19 Die GmbH im Internationalen Umwandlungssteuerrecht, Rn. 93.

[35]      Vgl. hierzu im Detail S. 22 ff.

[36]      BFH v. 26.4.1979 – IV R 119/76, BStBl. II 1979, 557; BFH v. 3.10.1984 – I R 119/81, BStBl. II 1985, 245; BFH v. 12.4.1989 – I R 105/85, BStBl. II 1989, 653; BFH v. 13.2.1996 – VIII R 39/92, BStBl. II 1996, 409; BFH v. 5.6.2003 – IV R 18/02, BStBl. II 2003, 838; Feldgen, Ubg 2012, 459, 459; Dötsch/Pung/Möhlenbrock/Patt, § 20 UmwStG, Rn. 77; Mehr dazu: Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 12.

[37]      Zur funktional wesentlichen Betrachtungsweise im ErbStG vgl. Troll/Gebel/Jülicher/
Gottschalk/Jülicher, § 13b ErbStG, Rn. 57.

[38]      BMF v. 11.11.2011 – IV C2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl. I 2011, 1314, Rn. 15.03; R/H/vL/Schumacher, § 15 UmwStG, Rn. 134; Hierzu kritisch Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 28.

[39]      BMF v. 11.11.2011 – IV C2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl. I 2011, 1314, Rn 15.02; so auch Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 28; R/H/vL/Schumacher, § 15 UmwStG, Rn. 152.

[40]      Hierzu im Detail Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 27.

[41]      Feldgen, Ubg 2012, 459, 461; Haritz/Menner/Menner, § 20 UmwStG, Rn. 102.

[42]      Vgl. hierzu Graw, DB 2013, 1011, 1013; Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 36, 48; Schmitt/
Hörtnagl/Hörtnagl, § 15 UmwStG, Rn. 56; Widmann/Mayer/Schießl, § 15 UmwStG, Rn. 25; Schmitt, DStR 2011, 1108, 1110.

[43]      Vgl. hierzu BMF v. 11.11.2011 – IV C2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl. I 2011, 1314, Rn. 15.02; Rasche, GmbHR 2012, 149, 153.

[44]      Vgl. hierzu R/H/vL/Herlinghaus, § 20 UmwStG, Rn. 60; R/H/vL/Schumacher, § 15 UmwStG, Rn. 125.

[45]      S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 82; Schmitt, DStR 2011, 1108, 1109; Vgl. hierzu auch Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 36; R/H/vL/Schumacher, § 15 UmwStG, Rn. 71.

[46]      Entwurf eines Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 25.9.2006, BT-Drs. 16/2710, S. 35.

[47]      Entwurf eines Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 25.9.2006, BT-Drs. 16/2710, S. 42.

[48]      So auch Schmitt, DStR 2011, 1108, 1110.

[49]      So auch Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 41.

[50]      Widmann/Mayer/Schießl, § 15 UmwStG, Rn. 25; S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 84.

[51]      Graw, IFSt-Schrift Nr. 488 2013, S. 48.

[52]      Rasche, GmbHR 2012, 149, 149; S/H/S/Schmitt, § 20 UmwStG, Rn. 84.

[53]      Vgl. hierzu auch SteuerBilanzLex/Fey, Fusions-Richtlinie, Rn. 25.

[54]      So auch EU-Wirtschaftsrecht/Gröpl, J. Steuerrecht, 268 f.

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