Die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen kann eine gute Alternative zu einer aufwendigen Liquidation sein. Dabei sind Besonderheiten bei der Umsetzung ebenso zu beachten wie bei der Rechtsnachfolge oder der Übernahme der Vermögenswerte in der Eröffnungsbilanz sowie eines etwaigen Verlustvortrags. Insbesondere der Einfluss eines negativen Eigenkapitals auf das aufnehmende Einzelunternehmen verdient besonderes Augenmerk.

Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen


1. Fünf Gründe für die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

Viele Gründe können die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen bedingen. Einer ist die Befreiung von der Pflicht der Veröffentlichung der Geschäftsbilanz. Ein zweiter Grund ist die Loslösung von den rigiden Pflichten bezüglich der Buchführung, die einer GmbH auferlegt sind, bei einem Einzelunternehmen jedoch weniger streng sein können. Ein dritter Grund liegt vor, wenn die wirtschaftliche Lage der GmbH ungünstig ist und sich somit der Aufwand der Führung einer GmbH als zu hoch herausstellt. Unter diesem Blickpunkt stellt die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen eine günstige Alternative zur Liquidation dar. Fünftens ist auch die begünstigte Besteuerung von thesaurierten Gewinnen zu 28,25 % bei der Einkommensteuer zu nennen, die der Einzelunternehmer dann nutzen kann. Allerdings müssen hierbei einige Voraussetzungen eingehalten werden. Weiterhin erfolgt auch eine Nachbesteuerung mit 25 % im Rahmen der Einkommensteuer, wenn die begünstigt versteuerten Gewinne in späteren Wirtschaftsjahren entnommen werden.

In diesem Zusammenhang sowie allen folgenden Betrachtungen erscheint es nur logisch von der Voraussetzung auszugehen, dass die GmbH zuvor von einem Alleingesellschafter gehalten wird.


2. Rechtliche Aspekte bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

2.1. Ausschluss eines Formwechsels

Der einzige rechtlich gangbare Weg, eine GmbH in ein Einzelunternehmen umzuwandeln, ist die Verschmelzung. Ein Formwechsel als Alternative hierzu ist vom Gesetzgeber also nicht vorgesehen.

2.2. Drei Szenarien bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

Um uns über die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen Klarheit zu verschaffen, ist es hilfreich, dass wir zunächst zwischen drei möglichen Voraussetzungen unterscheiden.

2.2.1. Verschmelzung auf ein bestehendes Einzelunternehmen

In Szenario eins führt der Gesellschafter parallel zur GmbH auch ein Einzelunternehmen. Dieses ist dann das Ziel der Verschmelzung. Das Einzelunternehmen übernimmt somit die Vermögenswerte der GmbH. Weiterhin tritt sie die Rechtsnachfolge in allen Belangen, die mit der GmbH zuvor verbunden waren, an. Welche Implikationen dies hat, zeigen wir Ihnen gesondert im vierten Abschnitt.

2.2.2. Verschmelzung auf ein neuzugründendes Einzelunternehmen

In Szenario zwei liegt jedoch noch kein Einzelunternehmen vor, auf das die GmbH verschmolzen werden kann. Daher muss das Einzelunternehmen, nach den allgemeinen Vorschriften des Handelsgesetzbuches, zu diesem Zweck erst noch errichtet werden. Dies geschieht dann im Zuge der Verschmelzung, sodass im Endeffekt keine wesentlichen Unterschiede zwischen den beiden bisher genannten Szenarien auftreten.

2.2.3. Verschmelzung bei Freiberuflern

Szenario drei erscheint auf den ersten Blick etwas verzwickter, ist aber am Ende ebenfalls leicht umzusetzen. Hierbei ist der Alleingesellschafter der GmbH ein Freiberufler, der als solcher nach der Umwandlung keinen Gewerbebetrieb gründet und somit auch kein Einzelunternehmen in das Handelsregister anzumelden hat. Die Verschmelzung findet in diesem Fall gemäß § 122 (2) UmwG dennoch statt, indem man die Verschmelzung der GmbH einfach bei dem Handelsregister anmeldet, das für die GmbH zuständig ist. Damit gilt die Verschmelzung als umgesetzt.


Haben Sie Fragen zur Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen?

Unsere spezialisierten Steuerberater und Rechtsanwälte beraten Sie gerne. Rufen Sie uns unter Telefon +49 221 999 832-10 an oder schildern Sie uns Ihr Anliegen per E-Mail:


3. Vier Schritte bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

3.1. Festlegung des Verschmelzungsstichtags

Um den gesetzlich vorgeschriebenen und rechtlich bindenden Verschmelzungsvertrag zwischen der GmbH und dem Alleingesellschafter aufzusetzen, ist die Bestimmung eines Stichtags hierzu erforderlich. Von diesem Stichtag an soll dann die GmbH zu existieren aufhören und nunmehr als Einzelunternehmen fortgeführt werden.

3.2. Notarielle Beurkundung des Verschmelzungsvertrags

Zunächst ist ein Verschmelzungsvertrag zwischen der GmbH und dem Alleingesellschafter aufzusetzen. Besteht in der GmbH ein Betriebsrat, so ist dieser spätestens einen Monat vor dem Beschluss der Gesellschafterversamlung der GmbH über den Inhalt des Vertrags zu informieren. Andernfalls kann der Verschmelzungsvertrag sofort notariell beurkundet werden.

3.3. Keine Erfordernis zur Erstellung eines Verschmelzungsberichts

Der Umstand, dass nur ein einzelner Gesellschafter an der GmbH beteiligt ist, ermöglicht den Verzicht auf die Erstellung eines Verschmelzungsberichts. Rein rechtlich ist ein solcher Zwischenschritt aber dennoch möglich.

3.4. Keine Erfordernis zur Verschmelzungsprüfung

Die selbe Argumentation, die den Verzicht auf die Erstellung eines Verschmelzungsberichts begründet, gilt auch bei der gesetzlichen Vorgabe der Verschmelzungsprüfung.

3.5. Erstellung einer Schlussbilanz

Wie bei anderen Umwandlungen auch, ist bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen eine Schlussbilanz auf den Tag zu erstellen, welcher der Verschmelzung vorangeht. Dabei kann ein Zeitpunkt gewählt werden, der bis zu acht Monate vor der Anmeldung zur Eintragung in das Handelsregister liegt. Mit dieser Rückwirkung ist auch die Nutzung der aktuellen Jahresschlussbilanz der GmbH möglich, sofern dieser zum Zeitpunkt der Anmeldung beim Register eben weniger als acht Monate alt ist.

3.6. Anmeldung der Verschmelzung beim Handelsregister

Die Anmeldung der Verschmelzung beim Handelsregister ist der Schlusspunkt der Verschmelzung. Allerdings ist dies lediglich ein formaler Schritt, denn die Verschmelzung kann ja durch die Rückwirkung bereits zu einem früheren Zeitpunkt innerhalb der zurückliegenden acht Monate erfolgt sein.


4. Zivilrechtliche Aspekte der Folgen bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen

Die Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen ist zivilrechtlich als Gesamtrechtsnachfolge aufzufassen. Mit anderen Worten gehen alle Forderungen und Verbindlichkeiten der GmbH am Verschmelzungsstichtag auf den Einzelunternehmer über. Außerdem bedeutet dies, dass der Einzelunternehmer die Abschreibung der übernommenen Wirtschaftsgüter sowie die Rücklagen der GmbH übernimmt. Folglich erlöschen zum Zeitpunkt der Verschmelzung auch alle früheren gegenseitigen Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen der GmbH und dem Einzelunternehmer.

Ist die GmbH überschuldet, stellt ihre Verschmelzung auf das Einzelunternehmen zunächst eine Verbesserung der Situation der Gläubiger der GmbH dar. Schließlich haftet der Einzelunternehmer, im Gegensatz zur GmbH, in vollem Umfang mit seinem Privatvermögen für von der GmbH übernommene Verbindlichkeiten. Demnach besteht allerdings auch die Gefahr, dass die Verschmelzung einer überschuldeten GmbH zu einer Privatinsolvenz des Einzelunternehmers führen kann. In diesem Extremfall haben dann die Gläubiger der GmbH das Nachsehen. Daher ist folglich auch zu überlegen, ob der Tatbestand einer Insolvenzverschleppung vorliegt.

Da also ein Einzelunternehmer durch die gesetzlichen Vorschriften des Handelsgesetzbuches als Vollhafter eintritt, ist die Entscheidung der Verschmelzung der GmbH von weitrechender Konsequenz. Entsprechend gut fundiert sollte dann auch die Entscheidung zu solch einem einschneidenden Schritt sein.


5. Steuerrechtliche Folgen der Verschmelzung

5.1. Grunderwerbsteuer bei Übertragung von Immobilien

Findet im Rahmen der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen auch die Übertragung von Grundstücken statt, so sind diese prinzipiell Gegenstand der Grunderwerbsteuer. Dabei ist es unerheblich, dass der Einzelunternehmer auch Alleingesellschafter der GmbH ist.

5.2. Bilanzierung der Vermögenswerte

Die steuerrechtlichen Konsequenzen bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen betreffen insbesondere die Bilanzierung der Vermögenswerte in der Schlussbilanz der GmbH und somit auch in der Eröffnungsbilanz des Einzelunternehmens sowie die Übertragung etwaiger Verlustvorträge der GmbH.

Falls das übernehmende Einzelunternehmen jedoch ein Unternehmen ist, bei dem keine Eintragung in das Handelsregister erfolgt, dann ist davon auszugehen, dass das übertragene Vermögen direkt auf den Einzelunternehmer übergeht. Dies hat jedoch zur Folge, dass dies auf Seite der GmbH eine Aufdeckung der stillen Reserven bedeutet, was zur Besteuerung des übertragenen Vermögens führt.

5.3. Untergang etwaiger Verlustvorträge

Körperschaft- & gewerbesteuerpflichtige Verlustvorträge können nicht auf das Einzelunternehmen überführt werden. Somit geht der Verlustvortrag und der laufende Verlust der GmbH im Jahr der Umwandlung grundsätzlich unter. Sollte die GmbH somit noch über stille Reserven verfügen, sollten diese vor der Verschmelzung aufgedeckt werden. Die Aufdeckung der stillen Reserven führt zu keiner Steuerbelastung, sondern vielmehr dazu, dass das Einzelunternehmen von einer höheren Abschreibungsbasis profitiert.

5.4. Besteuerung der GmbH-Gewinnrücklagen

Bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen kommt es unmittelbar zu einer Besteuerung von durch die GmbH zuvor zurückgehaltenen Gewinnen aus Vorjahren. Dabei bildet die Differenz zwischen dem Eigenkapital laut der steuerlichen Schlussbilanz der GmbH und dem Bestand des Einlagekontos das zu versteuernde Kapitalvermögen.

Ein Beispiel:

Eigenkapital in der Schlussbilanz der GmbH (inklusive Gewinnrücklagen) EUR

75.000

Bestand des Einlagekontos in der Schlussbilanz der GmbH EUR

25.000

= Kapitalvermögen EUR

50.000

5.5. Besteuerung eines Übernahmegewinns

Weiterhin kann ein Sachverhalt bei der Verschmelzung einer GmbH auf ein Einzelunternehmen ebenfalls zu einer Besteuerung führen, nämlich der sogenannte Übernahmegewinn. Der Übernahmegewinn ist hierbei ein Betrag, der sich aus einer Aufrechnung des Kapitalvermögens und des vorläufigen Übernahmegewinns ergibt. Dabei ist der vorläufige Übernahmegewinn aus der Differenz zwischen dem Buchwert der zu übertragenden Wirtschaftsgüter inklusive der stillen Reserven und den Kosten der Umwandlung sowie den Anschaffungskosten der GmbH des Alleingesellschafters zu ermitteln. Insofern ist es unerheblich, ob die GmbH vom Einzelunternehmer gegründet oder zuvor käuflich erworben wurde. Der Übernahmegewinn ist dann die Differenz zwischen dem vorläufigen Übernahmegewinn und dem Kapitalvermögen.

Ein Beispiel hierzu, bei dem wir an jenes aus dem vorigen Abschnitt anschließen:

Buchwert der zu übertragenden Wirtschaftsgüter EUR

175.000

Kosten der Umwandlung EUR

500

Anschaffungskosten der Anteile an der GmbH (hier: Bestand Einlagekonto) EUR

25.000

= Vorläufiger Übernahmegewinn EUR

149.500

Kapitalvermögen EUR

50.000

= Übernahmegewinn EUR

99.500

5.6. Anrechnung eines Übernahmeverlusts

Kommt es bei der Ermittlung des Übernahmegewinns jedoch zur Feststellung eines Übernahmeverlusts, dann kann dies hälftig, maximal aber nur bis zur Höhe von 50 % des übertragenen Kapitalvermögens Berücksichtigung finden. Dabei ist allerdings zu beachten, dass die Anrechnung des Übernahmeverlustes von zwei Voraussetzungen abhängt. Erstens muss die GmbH vor mehr als fünf Jahren vor dem Stichtag der Verschmelzung erworben worden sein. Wenn sie dabei unentgeltlich erworben wurde, dann gilt diese Frist nur dann, wenn der Vorbesitzer keinen Verlust dabei hätte geltend machen können. Ansonsten ist dies kein Ausschlusskriterium. Und zweitens muss die Beteiligung des Einzelunternehmers in diesem Zeitraum mindestens 1 % betragen haben.

5.7. Besteuerung bei Verkauf oder Aufgabe des Einzelunternehmens nach der Verschmelzung

Zuletzt noch ein Hinweis auf eine weitere Frist. Kommt es innerhalb von fünf Jahren nach der Verschmelzung der GmbH auf das Einzelunternehmen zu einem Verkauf oder einer Aufgabe, dann unterliegt der dabei erzielte Gewinn nachträglich der Gewerbesteuer. In diesem Fall ist dann auch die Anrechnung der gezahlten Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer ausgeschlossen. Damit beabsichtigte der Gesetzgeber einem potentiellen Gestaltungsmissbrauch mithilfe dieser Umwandlung vorzubeugen.


6. Zur Bedeutung der Rückwirkung

Da die Rückwirkung bei der Verschmelzung von Unternehmen vielen unserer Mandaten unverständlich ist, fügen wir diesen erläuternden Abschnitt ein.

Im Prinzip stellt die Rückwirkung als sogenannte juristische Fiktion eine Annahme dar, auf der alle steuerlichen und rechtlichen Auswirkungen basieren, die das übernehmende Unternehmen im Zeitraum der Rückwirkung betreffen.

Ein ganz besonderes, zunächst jedoch verwirrendes Beispiel ist die Existenz der Einzelunternehmung noch vor ihrer Gründung. In diesem Fall gehen wir von der Situation aus, dass die GmbH auf das Einzelunternehmen zu verschmelzen ist, letzteres zum Zeitpunkt der Entscheidung hierzu aber noch gar nicht existiert. Dabei kommt die Rückwirkung derart zum Tragen, dass man einfach davon ausgeht, als wäre das Einzelunternehmen schon damals vorhanden. Statt dass die GmbH also Körperschaftsteuer für den Zeitraum der Rückwirkung zu entrichten hat, entfällt diese beim Einzelunternehmer.


Steuerberater für Unternehmensumwandlungen

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung von Unternehmen spezialisiert. Bei der Umwandlung von Unternehmen schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort
Köln

Steuerberater in Köln Kranhaus

Telefon: +49 221 999 832-10
E-Mail: 

Mo.-Fr.: 8:30 bis 18:00 Uhr

Standort
Bonn

Steuerberater in Bonn

Telefon: +49 228 299 748-10
E-Mail: 

Mo.-Fr.: 8:30 bis 18:00 Uhr

Telefon-/
Videokonferenz

Bundesweite Steuerberatung per Telefon-/Videokonferenz

Telefon: +49 221 999 832-10
E-Mail: 

Mo.-Fr.: 8:00 bis 20:00 Uhr


Fachreferent beim Steuerberaterverband für Umwandlungsteuerrecht

Seit 2014 sind die Partner unserer Kanzlei regelmäßige Fachreferenten des Steuerberaterverbands Köln. Dabei besuchen ca. 1500 Steuerberater pro Jahr unsere Seminare. Wegen der hohen Nachfrage stellen wir Ihnen unsere Präsentation zu den Grundlagen  des Umwandlungsteuerrechts gerne kostenlos zum Download zur Verfügung:


1 Stern2 Sterne3 Sterne4 Sterne5 Sterne (2 Stimmen, Durchschnitt: 4,50)