Gewerbliche Prägung bei der GmbH & Co. KG: Vorteile & Nachteile
Die gewerbliche Prägung von Personengesellschaften ist ein hoch aktuelles Thema im Einkommensteuerrecht. Haben Sie die höchstrichterlichen Entscheidungen rund um den § 15 EStG im Blick? Eine gewerbliche Prägung muss nicht immer mit negativen Aspekten einhergehen. So kann diese beispielsweise in Fällen der Betriebsaufspaltung sinnvoll eingesetzt werden, um die steuerverhafteten stillen Reserven dauerhaft zu sichern. Konträr hierzu kann zur Vermeidung einer gewerblichen Prägung beispielsweise ein Kommanditist als Geschäftsführer berufen werden. Unsere Steuerberater und Rechtsanwälte beraten Sie diesbezüglich gerne und entwickeln eine auf Sie maßgeschneiderte Gestaltung.
Aufgrund der Praxisrelevanz haben wir zusammen mit der FOM-Hochschule nachfolgenden Beitrag angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Frau Nicola Pospich (Bachelor of Arts in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt. Frau Pospich hat in diesem Zusammenhang auch eine Ausarbeitung zur gewerblichen Infizierung verfasst, dem die gleichen Rechtsfolgen zukommen.
Unser Video:
Gewerbliche Prägung
Im Video erklären wir Ihnen die Vorteile & Nachteile der gewerblichen Prägung einer klassischen GmbH & Co. KG und die Möglichkeiten der Vermeidung.
Inhaltsverzeichnis
1. Einleitung
Die gewerbliche Prägung und Infizierung von Personengesellschaften ist in § 15 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes gesetzlich geregelt. Zusätzlich zu der Rechtsnorm liegen diverse Rechtsprechungen vor, da es sich um strittige Themen des Einkommensteuerrechts handelt.
In § 15 EStG werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb definiert. Während in Abs. 1 einzelne Tätigkeiten bzw. Gewinnanteile behandelt werden, werden in Abs. 2 die genauen Voraussetzungen einer gewerblichen Tätigkeit dargestellt und die Abgrenzung zu den übrigen Einkunftsarten vorgenommen. Der in dieser Arbeit im Vordergrund stehende Abs. 3 ist als Ergänzung zu § 15 Abs. 2 EStG zu verstehen. Er bestimmt, dass die in § 15 Abs. 3 Nr. 1 und 2 EStG aufgeführten Personengesellschaften grundsätzlich als gewerbliche Unternehmen zu behandeln sind.
Bereits im Jahr 1966 hat sich der BFH[1] in einem Urteil mit diesem Sachverhalt befasst. In diesem Urteil legte der BFH mit der sogenannten „Geprägerechtsprechung“ die gewerbliche Prägung und Infizierung von Personengesellschaften fest. Diese Rechtsprechung galt bis 1984[2]. Mit seinem Beschluss vom 26.5.1984[3] gab der Große Senat, ebenfalls durch Rechtsprechung, die vorherige Auffassung wieder auf. Im Jahr 1986 hat der Gesetzgeber, im Rahmen des Steuerbereinigungsgesetzes, die Geprägerechtsprechung jedoch rückwirkend in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG geregelt[4].
Wegen der schwierigen Zuordnung zu den jeweiligen Einkunftsarten bei Personengesellschaften wurde die gewerbliche Infizierung in § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG niedergeschrieben. Die „Abfärbetheorie“, wie die gewerbliche Infizierung auch genannt wird, soll verhindern, dass falsch zugeordnete Einkünfte der Gewerbesteuer entzogen werden und so dem deutschen Staat wichtige Einnahmen entgehen.
In diesem Artikel wird die gewerbliche Prägung thematisiert. Dabei wird hauptsächlich auf die Voraussetzungen und die wesentlichsten Konsequenzen dieser Vorschrift eingegangen. Darüber hinaus werden Möglichkeiten der Vermeidung einer gewerblichen Prägung erläutert.
Fraglich ist, ob § 15 Abs. 3 EStG in das Gesamtbild der Einkommensteuer passt. Denn in der Regel bezieht sich das Gesetz auf die ausgeübte Tätigkeit des Unternehmens und nicht auf den Umfang dieser Tätigkeit oder auf die Gesellschaftsstruktur. Des Weiteren stellt sich die Frage, ob diese Vorschrift tatsächlich so weit reichende Folgen hat wie es auf den ersten Blick erscheint oder ob es sich hier um eine Norm handelt, die ihren eigentlichen Zweck, aufgrund diverser Gestaltungsmöglichkeiten, nicht erfüllen kann.
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2. Voraussetzung der gewerblichen Prägung
Voraussetzung ist gemäß § 15 Abs. 3 EStG das Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht. Folglich kommt die gewerbliche Prägung und Infizierung bei Liebhaberei nicht in Betracht.
Eine Einkünfteerzielungsabsicht liegt dann vor, wenn die Gesellschaft eine Betriebsvermögensmehrung anstrebt[5]. Kennzeichnend hierfür ist der Totalgewinn, von der Gründung des Unternehmens bis zur Beendigung[6]. Somit ist auch der Veräußerungserlös in der Prognose zu berücksichtigen. Zu beurteilen ist dies anhand äußerer Umstände, wodurch es im Laufe der Jahre zu Korrekturen des Totalgewinnes und damit eventuell der Gewinnerzielungsabsicht kommen kann[7].
3. Die gewerbliche Prägung
Durch die gesetzliche Regelung der Geprägerechtsprechung in 1986 sollten nicht gerechtfertigte Steuerausfälle verhindert werden[8]. Ohne diese Norm unterlagen die laufenden und die Veräußerungsgewinne der Gesellschaften seit 1984 nicht mehr der Gewerbesteuer. Durch die rückwirkende Geltung der Vorschrift konnten jedoch auch diese Gewinne noch der Gewerbesteuer unterworfen werden.
Die gewerbliche Prägung betrifft ausschließlich Personengesellschaften gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG (laut BGB und HGB: GbR, OHG, KG einschließlich der atypisch stillen Gesellschaft, die Partnerschaft nach dem PartGG und die entsprechenden ausländischen Rechtsformen). Folglich werden durch diese Norm die Kapitalgesellschaften und Einzelunternehmen nicht erfasst. Die Vorschrift der gewerblichen Prägung besagt, dass eine Personengesellschaft, welche gewerblich geprägt ist, stets ein Gewerbebetrieb kraft Rechtsform bildet. Ein Gewerbebetrieb liegt nach § 15 Abs. 2 EStG bei einer selbständig nachhaltigen Betätigung vor, welche mit der Absicht ausgeführt wird Gewinne zu realisieren und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Die Gesellschafter der gewerblich geprägten Personengesellschaft werden somit zu Mitunternehmern im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG.
3.1. Tatbestandsvoraussetzungen
Damit eine Personengesellschaft, welche an sich keiner gewerblichen, sondern einer vermögensverwaltenden oder freiberuflichen[9] Tätigkeit nachgeht, nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG einen fiktiven Gewerbebetrieb bildet müssen folgende Tatbestandsvoraussetzungen vorliegen:
- an der Personengesellschaft müssen eine oder mehrere Kapitalgesellschaften, als persönlich haftende Gesellschafter beteiligt sein und
- nur diese Kapitalgesellschaften oder Personen, welche nicht Gesellschafter sind, sind zur Geschäftsführung befugt, § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.
Somit liegt kein Gewerbebetrieb vor, wenn eine zusätzliche, natürliche Person, welche an der Personengesellschaft beteiligt ist, zur Geschäftsführung befugt ist. Mit dem Begriff der Kapitalgesellschaft bezieht sich § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG auf den § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG. Kapitalgesellschaften sind demnach die AG, GmbH und die KGaA inklusiv der Vorgesellschaften, sobald es zur Eintragung in das Handelsregister kommt[10]. Ebenfalls gelten die entsprechenden ausländischen Gesellschaften als Kapitalgesellschaften[11]. Genossenschaften, Versicherungsvereine und Stiftungen fallen nicht unter den Begriff der Kapitalgesellschaft und somit kann eine Stiftung & Co KG auch nicht unter § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG fallen[12].
3.1.1. Die Haftung
Die persönliche Haftung, welche in der ersten Voraussetzung angesprochen wird, bestimmt sich nach den gesellschaftsrechtlichen Grundsätzen und bezieht sich somit auf die Haftungsverhältnisse der OHG-Gesellschafter, der Komplementäre einer KG und der Gesellschafter einer GbR nach §§ 128, 161 Abs. 2 HGB. Das HGB versteht unter der persönlichen Haftung, dass der Gesellschafter neben seiner Kapitaleinlage auch mit seinem gesamten Privatvermögen, im Außenverhältnis, für jegliche Schulden der Gesellschaft in Haftung genommen werden kann. Weitere im Innenverhältnis oder mit einzelnen Geschäftspartnern vereinbarte Haftungsverhältnisse (Beschränkungen oder Erweiterungen) sind unerheblich[13]. Da in einer gewerblich geprägten Personengesellschaft ausschließlich Kapitalgesellschaften als Gesellschafter persönlich haften dürfen, fällt eine GmbH & Co. GbR, an der eine natürliche Person beteiligt ist, nicht unter § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG[14]. Denn in einer GbR haften alle Gesellschafter persönlich und unbeschränkt für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft in Analogie zu § 128 HGB. Beschränkungen, welche die persönliche Haftung der weiteren Gesellschafter angeht können in einer GbR-Gesellschaft nur in einzelnen Verträgen mit den Gläubigern erfolgen und sind somit für die Beurteilung der Voraussetzungen der gewerblichen Prägung unerheblich[15].
3.1.2. Befugnis zur Geschäftsführung
Auch der Begriff der Geschäftsführungsbefugnis ist gesellschaftsrechtlich zu verstehen. Die gewerbliche Prägung tritt nicht ein, wenn neben der Kapitalgesellschaft, auch nur eine natürliche Person, welche ebenfalls Gesellschafter ist, die Geschäftsführungsbefugnis innehat § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Die Geschäftsführung betrifft nur das Innenverhältnis der Gesellschafter untereinander, nicht aber das Auftreten nach außen[16]. Im Gesellschaftsvertrag kann die Geschäftsführung individuell geregelt werden[17], so kann auch eine außenstehende Person zur Geschäftsführung berufen sein. Liegt keine Regelung im Gesellschaftsvertrag vor, so wird die Geschäftsführung nach den gesetzlichen Regelungen im Sinne der §§ 709 BGB, 161, 164 HGB getroffen.
3.2. Doppel- oder mehrstöckige Personengesellschaften
Des Weiteren betrifft § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 EStG die doppel- oder mehrstöckige Personengesellschaft. Diese liegt vor, wenn eine Personengesellschaft, die sogenannte Obergesellschaft, an einer anderen Personengesellschaft, der Untergesellschaft, beteiligt ist (doppelte Personengesellschaft)[18]. Ist die Obergesellschaft wiederrum eine Untergesellschaft einer anderen Personengesellschaft so liegt eine mehrstöckige Personengesellschaft vor[19]. Ist die Obergesellschaft eine gewerblich geprägte Personengesellschaft und gleichzeitig persönlich haftender Gesellschafter der Untergesellschaft, so ist die Obergesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleichzustellen nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 EStG. Dies wiederrum führt unter Berücksichtigung der Tatbestandsvoraussetzungen für eine gewerblich geprägte Personengesellschaft nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG dazu, dass auch die Untergesellschaft einen Gewerbebetrieb kraft Rechtsform nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG unterhält. Doch müssen nach einem Urteil des BFH vom 8.6.2000[20] die Voraussetzungen für eine gewerblich geprägte Personengesellschaft nicht unbedingt kumulativ vorliegen. Nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG darf die Personengesellschaft selbst keiner Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 EStG nachgehen. Wird diese Voraussetzung auf die doppelstöckige Personengesellschaft angewendet, so darf die Obergesellschaft keine originären Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, da diese einer gewerblichen Prägung entgegenstehen würden. Dies führt laut BFH zu einer Widersinnigkeit der Regelung[21], daher stellt er eine tatsächlich gewerblich tätige Obergesellschaft einer gewerblich geprägten Obergesellschaft gleich.
3.3. Typische Gesellschaftsformen
3.3.1. GmbH & Co. KG
Die häufigste Form einer gewerblich geprägten Personengesellschaft ist die GmbH & Co. KG[22]. Die GmbH ist in dieser Konstellation die persönlich haftende Gesellschafterin und eine natürliche Person der Kommanditist[23]. Die Geschäftsführung wird der GmbH oder einer außenstehenden Dritten Person übertragen. Ist ein nicht Gesellschafter zur Geschäftsführung berufen, so erfolgt dies nicht kraft eigenen Rechts, sondern durch eine derivative Rechtsstellung im Sinne einer Generalvollmacht[24]. Nach Eckl[25] kann dies nur so verstanden werden, dass eine Geschäftsführungsbefugnis eines nicht Gesellschafters neben der Komplementär-GmbH einer gewerblichen Prägung nicht im Wege steht. Auch eine Einheits-GmbH & Co. KG ist hinsichtlich der gewerblichen Prägung wie eine GmbH & Co. KG zu behandeln, da die den Kommanditisten zusätzlich gewährten Befugnisse nicht die Unternehmenstätigkeit auf Ebene der KG betreffen und somit keine „prägende“ oder „entprägende“ Kraft besitzen[26].
3.3.2. Schein-KG
Auch bei einer Schein-KG, welche im Handelsregister eingetragen ist kann eine gewerbliche Prägung stattfinden[27]. Die KG, welche nach Art und Umfang kein Handelsgewerbe betreibt ist trotz Eintragung keine KG, sondern eine GbR. Aufgrund der Eintragung in das Handelsregister erwirbt diese jedoch die beschränkte Haftung wie eine echte KG[28] und kann daher als Schein-GmbH & Co. KG auch gewerblich geprägt sein, soweit die weiteren Voraussetzungen nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG erfüllt sind.
3.3.3. Geschlossene Investment-KG
Eine Sonderform der GmbH & Co. KG ist die, durch das Kapitalanlagegesetzbuch eingeführte, geschlossene Investmentkommanditgesellschaft[29]. Diese KG wird durch eine Kapitalverwaltungsgesellschaft verwaltet, welche durch die Bundesanstalt der Finanzdienstleistungsaufsicht beaufsichtigt wird[30]. Die intern verwaltete Investment-KG wird intern durch eine Kapitalverwaltungsgesellschaft verwaltet, die gleichzeitig Gesellschafterin ist und die Geschäftsführung innehat[31]. Die Verwaltung der externen Investment-KG erfolgt durch eine außenstehende Kapitalverwaltungsgesellschaft, mittels Geschäftsbesorgungsvertrag, durch den unter anderem wesentliche Geschäftsführungsbefugnisse übertragen werden[32]. Aufgrund der dargestellten Verhältnisse kann auch bei der Investment-KG eine gewerbliche Prägung erfolgen.
3.3.4. GmbH & Still
Eine GmbH & Still liegt vor, wenn sich an einer GmbH stille Gesellschafter nach § 230 HGB, die nach außen nicht auftreten, beteiligen[33]. Hier ist der nach außen auftretende Gesellschafter – die GmbH – als persönlich haftender Gesellschafter anzusehen. Hat nur die GmbH die Befugnis zur Geschäftsführung liegen alle Voraussetzungen für eine gewerblich geprägte Personengesellschaft vor[34].
3.4. Entprägung
Eine aufgrund von § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägte Personengesellschaft kann auch wieder entprägt werden. Dies kann aufgrund von weggefallenen Voraussetzungen, willentlicher Sachverhaltsgestaltung oder Zweckerreichung und damit einhergehende Gesellschaftsauflösung geschehen. Anzusetzen ist jedoch stets bei den Voraussetzungen einer gewerblichen Prägung und somit entweder bei der Geschäftsführungsbefugnis oder bei der persönlichen Haftung.
Ist im Gesellschaftsvertrag der GmbH & Co. KG, der Schein-KG, der GmbH & Still oder der internen Investment-KG der Kommanditist und nicht der Komplementär zur Geschäftsführung befugt, so kann keine gewerbliche Prägung vorliegen, § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Dieses Wahlrecht, den Gesellschaftsvertrag individuell zu gestalten und nicht die grundsätzlichen Regelungen des HGB anzuwenden steht der Gesellschaft nicht nur bei Gründung, sondern auch danach zur Verfügung[35]. Somit können bereits tätige Personengesellschaften durch entsprechende Vertragsgestaltung jederzeit zu einem Gewerbebetrieb werden, wenn sie dies nicht bereits aufgrund ihrer originären Tätigkeit sind[36]. Dagegen ist die Auflösung einer gewerblich geprägten Gesellschaft, etwa durch hinzutreten einer natürlichen Peron als persönlich haftender Gesellschafter oder durch Änderungen in der Geschäftsführung, exakt bestimmt, da hier eine Betriebsaufgabe nach § 16 Abs. 3 EStG mit Aufdeckung der stillen Reserven erfolgen muss[37]. Auch der Entprägung einer externen Investment-KG steht nichts entgegen. Der BGH hat in seiner Holiday-Inn-Entscheidung vom 5.10.1981[38] beschlossen, dass die externe Kapitalverwaltungsgesellschaft nicht gegen den Grundsatz der Selbstorganschaft verstößt, da die Entscheidungsmacht über die externe Vergabe und auch die Kündigung des Geschäftsbesorgungsvertrags weiterhin im Einflussbereich der geschäftsführenden Gesellschafter verbleibt. Somit kann auch hier eine gewerbliche Entprägung, durch die Zuweisung der Geschäftsführungsbefugnis an einen Kommanditisten, erfolgen[39].
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4. Rechtliche Konsequenzen aus der gewerblichen Prägung
Auch wenn die grundsätzliche Folge aus der gewerblichen Prägung und Infizierung, -die Entstehung oder die Fiktion eines Gewerbebetriebs – dieselbe ist so sind die rechtlichen Folgen teilweise unterschiedlich.
4.1. Einkommensteuer
Die Gesellschafter der gewerblich geprägten oder infizierten Unternehmen erhalten aufgrund der Umqualifizierung der Einkünfte Einnahmen aus Gewerbebetrieb, welche im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung der Einkommensteuer zu unterwerfen sind. Durch die Doppelbelastung von Gewerbesteuer und Einkommensteuer gibt § 35 des Einkommensteuergesetzes dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit die zu entrichtende Einkommensteuer zu kürzen. § 35 EStG ist die gesetzliche Norm zur Anrechnung der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuerschuld, jedoch lässt sich die zu zahlende Gewerbesteuer im Regelfall nicht vollständig kompensieren. Die Anrechnungshöhe ist zum einen beschränkt auf das 3,8fache des anteiligen Gewerbesteuermessbetrags im Sinne des § 11 GewStG nach § 35 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG und zum anderen auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer, welche auf den Mitunternehmer entfällt, § 35 Abs. 1 Satz 5 EStG. Der auf den Gesellschafter entfallende Anteil ist nach § 35 Abs. 2 Satz 1 EStG gesondert und einheitlich festzustellen. Dem zu Grunde liegen Gewinnverschiebungen aufgrund abweichender Gewinnanteile der Gesellschafter, welche im Gesellschaftsvertrag festgehalten sind. Zu einer vollständigen Kompensation der Gewerbesteuer kann es nur kommen, wenn der Hebesatz der Gemeinde kleiner oder gleich 380% ist, da nur das 3,8fache des Gewerbesteuermessbetrags anrechenbar ist.
4.2. Gewerbesteuer
Aufgrund der Umqualifizierung der Einkünfte aus nicht originärer gewerblicher Tätigkeit nach § 15 Abs. 3 EStG liegen trotzdem gewerbliche Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 EStG vor. Gewerbliche Einkünfte unterliegen grundsätzlich der Gewerbesteuer nach § 2 Abs. 1 i.V.m. § 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG, welche ohne die gewerbliche Prägung oder Infizierung für nicht originär gewerbliche Einkünfte nicht anfällt. Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer bildet der Gewerbeertrag nach § 7 GewStG. Hierbei handelt es sich um den Gewinn aus dem (fiktiven) Gewerbebetrieb, welcher sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetztes ergibt, zuzüglich Hinzurechnungen nach § 8 GewStG und abzüglich der Kürzungen nach § 9 GewStG. Ergänzungsbilanzen und außerbilanzielle Korrekturen sind ebenfalls im Gewerbeertrag zu berücksichtigen (§ 7 Satz 1 und Satz 4 GewStG). Der in § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG festgeschriebene Freibetrag in Höhe von 24.500,00 € kann die Belastung mit Gewerbesteuer nur bedingt verhindern. Bei der gewerblichen Infizierung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 1. Alternative EStG ist diese Grenze in der Bagatellgrenze, wie bereits erläutert, enthalten. Somit kommt es hier auf jeden Fall zu einer Gewerbesteuerbelastung. Die gewerbliche Infizierung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 2. Alternative EStG, sowie auch die gewerbliche Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG besitzen jedoch keine Bagatellgrenze, so dass hier, sollte der zu Grunde zu legende Gewinn nach Berücksichtigung der Hinzurechnungen und Kürzungen, größer als 24.500,00 € sein Gewerbesteuer anfällt.
4.3. Abschreibung des Praxis- bzw. Firmenwertes
Nach dem Kauf einer freiberuflichen Praxis wird der Praxiswert innerhalb von drei bis fünf Jahren abgeschrieben[63]. Der Wert verflüchtigt sich verhältnismäßig schnell, da der Wert einer Praxis hauptsächlich auf dem Vertrauensverhältnis des bisherigen Inhabers basiert[64]. Als Folge einer gewerblichen Infizierung wird der Praxiswert jedoch zu einem Firmenwert und muss nach § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG über 15 Jahre abgeschrieben werden[65]. Nicht betroffen sind gewerblich geprägte Unternehmen[66]. Hier kann der erworbene Praxiswert weiterhin über drei bis fünf Jahre abgeschrieben werden[67].
5. Fazit
Die Einkommensteuer knüpft ihre Bedingungen in der Regel an die Tätigkeit des Unternehmens, z.B. an das Betreiben eines Gewerbebetriebs und nicht an den Gewerbebetrieb selbst. Somit ist der Steuergegenstand immer tätigkeitsorientiert zu betrachten. Nicht so bei der gewerblichen Prägung und Infizierung. Hier erfolgt die Einkünftequalifikation nicht nach der Tätigkeitszuordnung. Bei der gewerblichen Infizierung werden eindeutig zuzuordnende Einkünfte aus vermögensverwaltender oder selbständiger Tätigkeit in gewerbliche Einkünfte umqualifiziert ohne dass die Tätigkeit dies vorgibt, nur weil das Unternehmen zum Teil auch gewerblicher Tätigkeiten nachgeht. Bei der gewerblichen Prägung bestimmt allein die Rechtsform die Art der Einkünfte. Hier weicht die Norm der gewerblichen Prägung und Infizierung erheblich von der Systematik der Einkommensteuer ab. Das lässt vermuten, dass dieser Norm, aufgrund ihrer Andersartigkeit, erhebliche steuerrechtliche Folgen zu Grunde liegen.
Von der gewerblichen Infizierung und Prägung kann jede Personengesellschaft bzw. freiberufliche Praxis betroffen sein, sofern die erläuterten Tatbestandsmerkmale vorliegen. Jedoch ist es auch so, dass der Gesetzgeber, nach genauerer Betrachtung der Gesetzesnorm und der entsprechenden Urteile, dem Steuerpflichtigen faktisch ein Wahlrecht einräumt. Nach diesem Wahlrecht ist es dem Steuerpflichtigen möglich mit diversen Gestaltungsmodellen der gewerblichen Prägung oder der gewerblichen Infizierung zu entgehen. Diese Modelle benötigen bei ihrer Umsetzung nicht einmal einen hohen Aufwand, weder an Kosten noch an Bürokratie, somit steht dieser Weg auch für kleinere gewerblich geprägte oder infizierte Unternehmen offen. Ein solches Wahlrecht hätte nach Auffassung der Verfasserin auch einfacher formuliert werden können, zudem ist § 15 Abs. 3 EStG nicht mit dem Prinzip der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung konform, da eine Wahlrechtausübung, und nichts anderes ist die gewerbliche Infizierung und Prägung, abgelehnt wird. Dementsprechend verliert § 15 Abs. 3 EStG an wesentlicher Bedeutung. Die weitreichenden Folgen, welche es auf den ersten Blick gibt sind gar nicht mehr so imposant und der eigentliche Zweck der Norm – die Sicherung der Steuereinnahmen und die sichere Zuordnung der Einkünfte – ist auch nicht mehr sichergestellt.
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[1]Vgl. BFH, 17.3.1966, IV 233, 234/65, BStBl. 1966 III, 171.
[2]Vgl. Wehrheim, M., Einkommensteuer und Steuerwirkungslehre, 2004, S. 106.
[3]Vgl. BFH,. 26.5.1984, GrS 4/82, BStBl. 1984 II, 751.
[4]Vgl. Wehrheim, M., Einkommensteuer und Steuerwirkungslehre, 2004, S. 106.
[5]Vgl. Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht (Schwerpunktbereich), 2017, Rn. 699.
[6]Vgl. Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht (Schwerpunktbereich), 2017, Rn. 699.
[7]Vgl. Birk/Desens/Tappe, Steuerrecht (Schwerpunktbereich), 2017, Rn. 699, 700.
[8]Vgl. Führer, Die Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom Gewerbebetrieb, 1996, S. 260.
[9]Vgl. BFH, 10.10.2012, VIII R 42/10, BStBl. 2013 II, 79.
[10]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 138.
[11]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 138.
[12]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 138.
[13]Vgl. BFH, 22.9.2016, IV R 35/13.
[14]Vgl. BFH, 22.9.2016, IV R 35/13.
[15]Vgl. BFH, 22.9.2016, IV R 35/13.
[16]Vgl. Theiß F.-J., Gesellschaftsrecht, 1994, S. 9.
[17]Vgl. Theiß F.-J., Gesellschaftsrecht, 1994, S. 10.
[18]Vgl. Eckl in Hesselmann/Tillmann/Mueller/Thuns, Handbuch GmbH & Co.KG, 2016, § 6 Rn. 6.27; Bolk, Bilanzierung und Besteuerung der Personengesellschaft und ihrer Gesellschafter, 2015, Rn. 1.8.
[19]Vgl. Eckl in Hesselmann/Tillmann/Mueller/Thuns, Handbuch GmbH & Co.KG, 2016, § 6 Rn. 6.27; Bolk, Bilanzierung und Besteuerung der Personengesellschaft und ihrer Gesellschafter, 2015, Rn. 1.8.
[20]Vgl. BFH, 8.6.2000, IV R 37/99, BStBl. 2001 II, 162.
[21]Vgl. BFH, 8.6.2000, IV R 37/99, BStBl. 2001 II, 162.
[22]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 136.
[23]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 136.
[24]Vgl. Bitz in Littmann/Bitz/Pust, EStG, §15 Rn. 176a; Wacker in Schmidt, EStG, §15 Rn. 224.
[25]Vgl. Eckl in Hesselmann/Tillmann/Mueller-Thuns, Handbuch GmbH & Co.KG, 2016, § 6 Rn. 6.24.
[26]Vgl. BFH, 13.7.2017, IV R 42/14.
[27]Vgl. BFH, 11.12.1986, IV R 222/84.
[28]Vgl. BGH, 14.1.1991, II ZR 112/90.
[29]Vgl. Siering L., Steuerrecht, www.plattform-compliance.de, 20.05.2014, Abrufdatum: 22.01.2018.
[30]Vgl. Siering L., Steuerrecht, www.plattform-compliance.de, 20.05.2014, Abrufdatum: 22.01.2018.
[31]Vgl. Rüber B./Reiff G., Voraussetzungen einer gewerblichen Entprägung der extern verwalteten geschlossenen Investmentkommanditgesellschaft, Betriebsberater 27/28.2014, 30.6.2014.
[32]Vgl. Rüber B./Reiff G., Voraussetzungen einer gewerblichen Entprägung der extern verwalteten geschlossenen Investmentkommanditgesellschaft, Betriebsberater 27/28.2014, 30.6.2014.
[33]Vgl. Gehrmann R., GmbH & Still, www.datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/151344/, November 2016, Abrufdatum: 22.01.2018.
[34]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 140.
[35]Vgl. Führer C., Die Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom Gewerbebetrieb, 1996,264.
[36]Vgl. Führer C., Die Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom Gewerbebetrieb, 1996,264.
[37]Vgl. Führer C., Die Abgrenzung der privaten Vermögensverwaltung vom Gewerbebetrieb, 1996,264.
[38]Vgl. BGH, 05.10.1981, II ZR 203/80.
[39]Vgl. BGH, 05.10.1981, II ZR 203/80.
[40]Vgl. JStG 2007, 13.12.2006, BGBl. 2006 I. S. 2878.
[41]Vgl. BFH, 24.04.1997, IV R 60/95, BStBl. 1997 II S. 567.
[42]Vgl. BFH, 03.11.2015, VIII 62/13, BStBl. 2016 II S. 381.
[43]Vgl. BFH, 01.02.1990, IV R 45/89, BStBl. 1991 II S. 625.
[44]Vgl. BFH, 29.11.2012 IV R 37/10.
[45]Vgl. BFH, 23.04.2009, IV R 73/06, BStBl. 2009 II.
[46]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 149.
[47]Vgl. BFH, 27.08.2014, VIII R 6/12, BStBl. 2015 II S. 1002.
[48]Vgl. BFH, 27.08.2014, VIII R 6/12, BStBl. 2015 II S. 1002.
[49]Vgl. FG BaWü., 22.04.2016, 13 K 3651/13, EFG 2016, 1246 (Rev. IV R 30/16).
[50]Vgl. FG BaWü., 22.04.2016, 13 K 3651/13, EFG 2016, 1246 (Rev. IV R 30/16).
[51]Vgl. Bolk W., www.personengesellschaften.info, Bilanzierung und Besteuerung der Personengesellschaft und ihrer Gesellschafter, Gewerbliche Infizierung – Umqualifizierung der Einkünfte, 04.07.2016, Abrufdatum: 22.01.2018.
[52]Vgl. BFH, 27.08.2014, VIII R 12/98, DB 2015, 357, Rn. 66; BFH, 11.08.1999, XI R 12/98, BStBl. 2000 II, 229; Bolk W., www.personengesellschaften.info, Abfärbetheorie, PersG-Basics, 15 EStG, Abfärbung, 4.07.2016, Abrufdatum: 30.01.2018.
[53]Vgl. BVerfG, 26.10.2004, 2 BvR 246/98, FR 2005, 139; BFH, 29.11.2001, IV R 91/99, BStBl. 2002 II, 221.
[54]Vgl. BVerfG, 15.01.2008, 1 BvL 2/04.
[55]Vgl. Reiß in Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 147.
[56]Vgl. BVerfG, 15.01.2008, 1 BvL 2/04.
[57]Vgl. Bingel/Göttsching, www.iww.de, Gewerbliche Infizierung der Einkünfte, 01.06.2012, Abrufdatum: 30.01.2018.
[58]Vgl. BFH, 19.02.1998, IV R 11/97.
[59]Vgl. Bordewin A., Abfärbung gewerblicher Tätigkeit, NWB Seite 297, Fach 3 Seite 10703.
[60]Vgl. Bordewin A., Abfärbung gewerblicher Tätigkeit, NWB Seite 297, Fach 3 Seite 10703.
[61]Vgl. Bordewin A., Abfärbung gewerblicher Tätigkeit, NWB Seite 297, Fach 3 Seite 10703.
[62]Vgl. BMF, 14.5.1997, BStBl. 1997 I S. 566.
[63]Vgl. BFH, 24.2.1994, IV R 33/93, BStBl. 1994 II, 590.
[64]Vgl. BFH, 29.4.2011, BFH/NV 2011, 1345.
[65]Vgl. FG Münster, 24.10.2014, 13 K 2297/12 F.
[66]Vgl. FG Münster, 24.10.2014, 13 K 2297/12 F.
[67]Vgl. FG Münster, 24.10.2014, 13 K 2297/12 F.