Betriebsaufspaltung bei der GmbH
Die Betriebsaufspaltung im Steuerrecht bringt mehr steuerliche Nachteile als Vorteile mit. Dabei entfaltet sie ihre Auswirkungen insbesondere für den GmbH-Gesellschafter. Denn dieser hat als Besitzunternehmer gewerbliche Einkünfte, die der Gewerbesteuer unterliegen. Liegen die Voraussetzungen einmal vor, kann die Betriebsaufspaltung nur noch schwer und fast nie steuerneutral beendet werden. Daher ist es besonders wichtig, im Voraus eine Strategie zu entwickeln, um die Betriebsaufspaltung zu vermeiden.
Unser Video:
Betriebsaufspaltung
Im Video zeigen wir Ihnen verschiedene Strategien eine Betriebsaufspaltung im Vorhinein, sowie im Nachhinein zu vermeiden oder diese auch bewusst zu erhalten.
1. Die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung
1.1. Sachliche Verflechtung
Zum einen muss eine sogenannte sachliche Verflechtung bestehen. Dabei entsteht diese sachliche Verflechtung, wenn an die GmbH eine wesentliche Betriebsgrundlage überlassen wird. Eine wesentliche Betriebsgrundlage ist dadurch gekennzeichnet, dass Sie für den Geschäftsbetrieb der GmbH besonders wichtig ist. So hat der Bundesfinanzhof bereits im Jahr 1974 entschieden, dass ein speziell hergerichtetes Fabrikgebäude eine solche wesentliche Betriebsgrundlage ist. Seit dem Jahr 2000 sind davon auch Bürogebäude und Verwaltungsgebäude erfasst. Und seit dem Jahr 2006 können auch Büroräume im Einfamilienhaus des Gesellschafters eine solche wesentliche Betriebsgrundlage darstellen (BFH vom 13.7.2006 – IV R 25/05).
Im Ergebnis kann u. a. bei nachfolgenden Wirtschaftsgütern eine sachliche Verflechtung gegeben sein:
- Fabrikgebäuden
- Büro- und Verwaltunsgebäuden
- Büroräume im Einfamilienhaus des Gesellschafters
- Domains
- Rechte, Lizenzen, Patente
Dabei ist unerheblich, ob diese Wirtschaftsgüter durch einen Mietvertrag gegen Entgelt vermietet werden oder unentgeltlich der GmbH zur Verfügung gestellt werden. Dazu reicht die unentgeltliche Überlassung aus (BFH vom 24.4.1991 – X R 84/88).
Auch bei Holdinggesellschaften kann die Überlassung des Arbeitszimmers bzw. „home office“ vom Gesellschafter an die Beteiligungsgesellschaft eine Betriebsaufspaltung begründen. Dazu haben wir bei Deutsche Startups einen Gastbeitrag verfasst.
1.2. Personelle Verflechtung
Eine personelle Verflechtung ist gegeben, wenn eine Person sowohl bei der GmbH (Betriebsgesellschaft) als auch bei der oben genannten wesentlichen Betriebsgrundlage (Besitzgesellschaft) ihren geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen kann. Dies ist klassischerweise immer dann gegeben, wenn ein Gesellschafter zu 100 % an einer Betriebs-GmbH beteiligt ist und daneben noch zu 100 % an einem Grundstück (Besitzeinzelunternehmen), welches er der GmbH zur Verfügung stellt. Damit kann der Gesellschafter sowohl bei der GmbH als auch bei der wesentlichen Betriebsgrundlage seinen Willen durchsetzen.
Allerdings kann eine personelle Verflechtung auch dann gegeben sein, wenn mehrere Personen zusammen (eine Personengruppe) ihren geschäftlichen Betätigungswillen bei der Kapitalgesellschaft und der wesentlichen Betriebsgrundlage durchsetzen können. Zum Beispiel ist dies gegeben, wenn zwei Gesellschafter zu je 50 Prozent an der GmbH und zu je 50 Prozent am Grundstück beteiligt sind.
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Betriebsaufspaltung?
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2. Die Rechtsfolgen der Betriebsaufspaltung
2.1. Besteuerung der laufenden Gewinnausschüttungen und Mieteinnahmen beim Besitzunternehmen
Ohne Betriebsaufspaltung werden die Gewinnausschüttungen als Einkünfte aus Kapitalvermögen besteuert. Dabei beträgt die Kapitalertragsteuer 25 Prozent und hat abgeltende Wirkung (Abgeltungsteuer). Ohne Betriebsaufspaltung werden auch die Mieteinnahmen als normale Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mit Einkommensteuer belastet.
Anders ist dies bei der Betriebsaufspaltung:
Hierzu sind Dividenden nun als gewerbliche Einkünfte nach § 15 EStG zu erfassen und zu 60 Prozent mit dem tariflichen Einkommensteuersatz des Gesellschafters steuerpflichtig. Unterstellen wir eine Dividende von EUR 100, wären EUR 60 mit dem persönlichen Steuersatz zu besteuern. Bei einem Steuersatz von klassischerweise 42 Prozent ergibt sich eine Steuerbelastung von 25,2 Prozent. Gewerbesteuer fällt in der Regel keine an, weil die Dividendenerträge nach § 9 Nummer 2a GewStG vollständig gekürzt werden.
Mieteinnahmen sind ebenfalls als gewerbliche Einkünfte zu erfassen und mit Einkommensteuer und Gewerbesteuer zu besteuern. Allerdings gewährt der Gesetzgeber bei der Gewerbesteuer einen Freibetrag von EUR 24.500,00.
Im Ergebnis bringt die Betriebsaufspaltung bei der laufenden Besteuerung keine wesentlichen Nachteile mit sich. Auch für die Betriebsgesellschaft ergeben sich keine Nachteile der laufenden Besteuerung.
2.2. Risiko der Beendigung der Betriebsaufspaltung: Aufdeckung stiller Reserven
Mögliche Gründe für die Auflösung der Betriebsaufspaltung sind:
- Verkauf Grundbesitz
- Anmietung anderer Räume
- Verkauf GmbH-Beteiligung
- Aufnahme anderer stimmberechtigter Gesellschafter
- Vererbung GmbH-Anteil und Grundbesitz auf zwei unterschiedliche Erben
Wird die Betriebsaufspaltung aufgelöst oder beendet, führt dies zur Besteuerung sämtlicher stiller Reserven. Denn durch die Auflösung der Betriebsaufspaltung werden sämtliche Wirtschaftsgüter des Besitzunternehmens fiktiv zum Verkehrswert verkauft. Damit ist für die wesentliche Betriebsgrundlage (Immobilie, Grundbesitz, Domain, Patente etc.) die Differenz aus Buchwert/Anschaffungskosten und Marktwert steuerpflichtig. Hierbei ist die Beteiligung an der Betriebs-GmbH ebenfalls zum Verkehrswert zu versteuern. So bestimmt sich der Verkehrswert der GmbH grob berechnet aus dem Jahresüberschuss der GmbH nach pauschal 30 Prozent Unternehmensteuern und einem Multiplikator von 13,75. Folglich ergibt dies für eine GmbH mit einem Jahresüberschuss nach Steuern von EUR 700.000,00 einen Unternehmenswert von EUR 9.625.000,00.
Daher ist das Ende der Betriebsaufspaltung mit erheblichen Steuernachteilen und Steuerrisiken verbunden.
3. Im Voraus: Strategien zur Vermeidung der Betriebsaufspaltung
3.1. Wiesbadener Modell: Ehegatten einbeziehen
Im Voraus bietet sich zunächst das sogenannte Wiesbadener Modell an. Dabei hält der Unternehmer weiterhin 100 Prozent der GmbH-Anteile. Nicht er, sondern seine Ehefrau oder seine Kinder erwerben dann das Grundstück, bauen die Immobilie und vermieten sodann den Grundbesitz an die GmbH. Damit wird die personelle Verflechtung umgangen und einer Betriebsaufspaltung ausgewichen.
3.2. Besitz-GbR mit Einstimmigkeitsabrede
Möchte der GmbH-Gesellschafter das Fabrikgrundstück selbst kaufen und vermieten, muss er zusammen mit einem Nicht-Gesellschafter (zum Beispiel Ehefrau, Kind) eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) gründen. Also erwirbt diese GbR nun das Grundstück und vermietet es an die GmbH. An der GbR können der Vater zu 99 Prozent und seine Frau beziehungsweise seine Kinder zu 1 Prozent beteiligt sein. Zwar ist dieses Modell durch den Bundesfinanzhof und die Finanzverwaltung anerkannt, doch ist es mit vielen steuerlichen Stolpersteinen verbunden. Daher sprechen Sie uns bitte unbedingt im Voraus an. Wir beraten Sie und erstellen auch gerne die erforderlichen Verträge, damit die Betriebsaufspaltung erfolgreich vermieden wird.
4. Im Nachhinein: Strategien zur Auflösung der Betriebsaufspaltung
4.1. Umwandlung der GmbH in eine Personengesellschaft
Hierbei erfolgt ein Formwechsel der GmbH in eine GmbH & Co. KG. Auf diese Weise löst man die Betriebsaufspaltung steuerneutral auf und das Betriebsgrundstück geht steuerneutral in das sogenannte Sonderbetriebsvermögen der GmbH & Co. KG über. Jedoch liegt der Nachteil dieses Modells darin, dass die Gewinnvorträge im Zuge des Formwechsels einer fiktiven Gewinnausschüttung unterliegen und damit 25 Prozent Kapitalertragsteuer auslösen.
4.2. Einbringung des Besitzeinzelunternehmens in die Betriebs-GmbH
Die Einbringung des Besitzeinzelunternehmens in die GmbH kann zu Buchwerten und damit steuerneutral erfolgen. Danach ist das Grundstück in der GmbH positioniert und die Betriebsaufspaltung steuerneutral beendet. Die GmbH-Anteile werden steuerfrei in das Privatvermögen überführt. Aufgrund des Umwandlungssteuerrechts müssen die GmbH-Anteile grundsätzlich als wesentliche Betriebsgrundlagen mit in die GmbH eingebracht werden – dies macht jedoch keinen Sinn, da die GmbH anschließend an sich selbst beteiligt wäre. Wir haben daher ein Modell entwickelt, mit dem diese gesetzliche Voraussetzung vermieden werden kann. Sprechen Sie uns gerne an.
Steuerberater für Betriebsaufspaltung
Unsere Steuerberater haben sich besonders auf die Beratung von Unternehmen spezialisiert. Unsere Steuerberater und Steueranwälte verfügen daher über besondere Expertisen zur Vermeidung und zur Auflösung der Betriebsaufspaltung. Dabei beraten wir insbesondere zu folgenden Themen:
- Entwicklung von Strategien zur Vermeidung der Betriebsaufspaltung
- Beratung zur Auflösung von Betriebsaufspaltungen
- Begleitung der Einbringung des Einzelunternehmen in die Besitz-GmbH
- Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)
- Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte (insbesondere im Gesellschaftsrecht und Vertragsrecht)
- Langfristige Betreuung unserer Mandanten (Finanzbuchhaltung, Lohnbuchhaltung, Jahresabschlüsse, Steuererklärungen)
- Einrichtung und Betreuung der digitalen Finanzbuchhaltung per DATEV Unternehmen Online
Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:
Fachreferent beim Steuerberaterverband für Betriebsaufspaltungen
Seit 2014 sind die Partner unserer Kanzlei regelmäßige Fachreferenten des Steuerberaterverbands Köln. Dabei besuchen etwa 1500 Steuerberater pro Jahr unsere Seminare. Wegen der hohen Nachfrage stellen wir Ihnen unsere Präsentation zur Betriebsaufspaltung gerne kostenlos zum Download zur Verfügung:
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