Das Verständigungsverfahren im internationalen Steuerrecht
Verständigungsverfahren sind im internationalen Steuerrecht verankerte zwischenstaatliche Verhandlungen, die eine Doppelbesteuerung trotz Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens ausräumen sollen. Dabei geht es stets um konkrete Einzelfälle, bei denen Steuerpflichtige direkt betroffen sind. Verständigungsverfahren sind in ihrem Ablauf strikt geregelt. Dazu müssen bestimmte Voraussetzungen erfüllt sein. Außerdem haben Steuerpflichtige keinen Einfluss auf die Verhandlungen. Weiterhin tragen sie die Kosten des Verständigungsverfahrens, auch wenn dabei keine behördlichen Gebühren anfallen. Allerdings sind die Ergebnisse dieser Verhandlungen unvorhersehbar. Selbiges gilt auch für die Dauer des Verständigungsverfahrens. Dennoch steigt die Zahl der Verständigungsverfahren. Obwohl die Bundesrepublik zusätzliche Mittel in die Bewältigung der steigenden Anzahl an Verständigungsverfahren investiert, ist die Bearbeitungszeit meist sehr langwierig. Liegt jedoch eine Entscheidung letzten Endes vor, schließt ihre Annahme durch den Steuerpflichtigen weitere juristische Maßnahmen aus.
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Inhaltsverzeichnis
1. Hintergründe zum Verständigungsverfahren
Wenn Steuerpflichtige in mehreren Ländern, die untereinander Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) geschlossen haben, Steuern auf das selbe Besteuerungsobjekt zahlen sollen, dann widerspricht dies dem Grundgedanken des Abkommens. Dennoch kann dieser Umstand in bestimmten Fällen durchaus gegeben sein. Ein klassisches Beispiel hierfür ist der Ansatz angemessener Verrechnungspreise bei international verbundenen Unternehmen.
Was also tun? Zum Glück, möchte man meinen, gibt es hierfür eine Lösung. Denn solche Fragen nach der Zuteilung des Besteuerungsrechts lassen sich im Rahmen eines Verständigungsverfahrens klären. Steuerpflichtige, die von einer eigentlich zu vermeidenden Doppelbesteuerung betroffen sind, können dabei einen Antrag zur Einleitung eines Verständigungsverfahrens einreichen. Damit kommt ein Prozess in Gang, bei dem die Steuerpflichtigen die Hoffnung haben, dass sich die involvierten Staaten am Ende einvernehmlich auf eine Lösung verständigen, die die Doppelbesteuerung rückgängig macht.
Wie genau ein Verständigungsverfahren abläuft, welche Kosten und andere Folgen damit einhergehen, und wie lange ein solches Verfahren dauert, möchten wir hier erläutern.
2. Rechtliche Grundlagen zum Verständigungsverfahren
Die primäre Rechtsgrundlage zum Verständigungsverfahren ist im jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen integriert. Im OECD-Musterabkommen (OECD-MA) ist dies in Artikel 25 geregelt. Dabei können auch individuelle Ansätze in das DBA Eingang finden. So sind etwa im DBA Deutschland-USA vom OECD-MA abweichende zeitliche Fristen vereinbart.
Außerdem spielen parallel zum DBA auch stets die jeweiligen nationalen Steuervorschriften eine Rolle. Denn bevor es zu einem Verständigungsverfahren kommt, ist der Staat, bei dem der Antrag zur Einleitung des Verfahrens eingeht, zunächst dazu verpflichtet zu prüfen, ob auf nationaler Ebene eine Lösung erreichbar ist.
Ergänzend dazu hat das Bundesministerium für Finanzen ein als Merkblatt deklariertes BMF-Schreiben erlassen. Hier sind weitere Details adressiert, die auf alle internationale Schiedsverfahren zutreffen.
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Verständigungsverfahren?
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3. Ablauf beim Verständigungsverfahren
3.1 Feststellung der Voraussetzungen für ein Verständigungsverfahren
Zunächst muss man feststellen, ob die Voraussetzungen zu einem Verständigungsverfahren vorliegen. So muss ein Fall vorliegen, bei dem mehr als ein Staat einen Besteuerungsanspruch auf ein Steuerobjekt erhebt und auch durchsetzt. Mit anderen Worten müssen mindestens zwei Steuerbescheide von verschiedenen Ländern rechtskräftig sein, die auf den selben steuerlichen Zusammenhang abzielen. Dabei muss dies auch im Einklang mit den Vorschriften im jeweiligen DBA sowie mit dem nationalen Recht erfolgt sein. Dies ist wichtig, weil sonst nur ein Einspruch bei der vertragsverletzenden Finanzbehörde weiterhilft. Ein Verständigungsverfahren wäre hierbei ausgeschlossen.
Allerdings kann ein Verständigungsverfahren bereits vor dem Inkrafttreten eines Steuerbescheids in Frage kommen. Denn wenn aus der laufenden Ermittlung der Steuern hervorgeht, dass eine solche Doppelbesteuerung droht, dann ist dieses Verfahren bereits im Vorfeld sinnvoll und zulässig. Auf diese Weise kann man auch eine drohende Doppelbesteuerung vermeiden.
3.2. Antrag auf ein Verständigungsverfahren
Liegen jedoch die Voraussetzungen für ein Verständigungsverfahren vor, muss man auch auf den zeitlichen Aspekt achten. Denn ein Verständigungsverfahren muss innerhalb einer gewissen Frist anlaufen. Die Regelungen dazu sind, wie bereits erwähnt, im DBA enthalten. Dazu muss man einen Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens bei der zuständigen Finanzbehörde einreichen. Zuständig ist diejenige Finanzbehörde, die im Ansässigkeitsstaat des Steuerpflichtigen die Besteuerung vornimmt. In Deutschland bedeutet dies, dass das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) den Fall übernimmt. Dort muss ein Steuerpflichtiger seinen Antrag auf ein Verständigungsverfahren stellen. Sind mehrere Steuerpflichtige von einer Doppelbesteuerung betroffen, so kann der Antrag nur gemeinschaftlich erfolgen. Die zuständige Finanzbehörde prüft ihrerseits, ob die formalen Voraussetzung für ein Verständigungsverfahren gegeben sind.
Wichtig bei der Stellung des Antrags ist auch die Sprache. Reicht man einen in Deutsch formulierten Antrag beim BZSt ein, so muss man eine in die zwischen den involvierten Behörden vereinbarte Arbeitssprache übersetzte Kopie beifügen. Man kann nach vorheriger Absprache mit den Behörden aber auch gleich den Antrag in der Arbeitssprache einreichen. In der Regel ist dabei Englisch als Arbeitssprache vorgesehen.
Lehnt jedoch das BZSt einen Antrag ab, so kann der Steuerpflichtige hierzu Rechtsmittel einlegen. Die erste Maßnahme hierzu ist der Einspruch nach § 347 Absatz 1 Satz 1 AO.
3.3. Wahl der Rechtsgrundlage zum Antrag
Dabei muss man spezifizieren, auf welcher Rechtsgrundlage man den Antrag einreicht. Denn zumindest in der EU sind neben dem klassischen, auf einem DBA basierenden Verständigungsverfahren zwei weitere Wege möglich. Einerseits ist dies durch eine Streitbeilegung im Rahmen der EU-Schiedskonvention möglich. Andererseits kann aber auch eine Streitbeilegung im Rahmen des EU-Doppelbesteuerungsabkommen-Streitbeilegungsgesetzes (EU-DBA-SBG) in Frage kommen. Beide Alternativen finden allerdings nur für bestimmte Fälle Anwendung. Bei einer Doppelbesteuerung im Zusammenhang mit einem Drittland kommt ohnehin allenfalls das nun weiter beschriebene Verständigungsverfahren auf Basis eines DBAs in Betracht.
3.4. Abgrenzung der Steueransprüche im Verständigungsverfahren
Daraufhin nimmt die national zuständige Behörde Kontakt zu derjenigen ausländischen Finanzbehörde auf, die für die Erhebung der beanstandeten Steuer in ihrem Staat verantwortlich ist. Geht der Antrag beim BZSt ein, so fordert sie die in Deutschland mit der Besteuerung betraute Landesfinanzbehörde zu einer Stellungnahme zum Fall auf. Ist hingegen der Antrag bei einer ausländischen Behörde eingegangen, so übermittelt sie die Informationen an das BZSt. In diesem Fall setzt sich das BZSt mit der im Inland zuständigen Landesfinanzbehörde in Verbindung und fordert sie zur Unterstützung beim Verständigungsverfahren auf. Außerdem prüft auch das BZSt, ob der im Ausland gestellte Antrag alle erforderlichen Voraussetzungen erfüllt. Erst wenn alle innerstaatlich vorgeschriebenen Vorabschritte die Weiterführung des Verfahrens rechtfertigen, kommt es zur eigentlichen Verhandlung.
Nun beginnt ein zumeist langwieriges Ringen. Dazu teilt die Behörde, bei der der Antrag für das Verständigungsverfahren eingegangen ist, der ausländischen Partnerbehörde ihre Ansichten zur Sachlage in einem Positionspapier mit. Aus Sicht der deutschen Behörden gelten die allgemeinen Grundsätze für zwischenstaatliche Verhandlungen. Dabei steht die Klärung des steuerlichen Sachverhalts im Vordergrund. Hierzu stellen alle beteiligten Staaten eigene Ermittlungen an. Sollten bereits diese Ergebnisse oder die darauf basierenden Schlussfolgerungen zu einer unterschiedliche Auffassung führen, so wählt man einen von drei möglichen Lösungsansätzen. Einerseits unternimmt man den Versuch, die Klärung in einem Gespräch herbeizuführen. Man kann aber auch ein Expertengremium der jeweiligen Behörden hierfür zusammenrufen. Oder man überträgt die Angelegenheit einem in der Materie qualifizierten Sachverständigen, der ein Gutachten hierzu erstellt oder auf andere Weise eine Einigung vermittelt.
Oft hängt der jeweilige Widerstand mit der Höhe der Steuer zusammen, die hierbei für einen der Staaten auf dem Spiel steht. Dennoch ist das Bestreben, eine Einigung zu finden, meist sehr groß. Folglich führen auch die meisten Verständigungsverfahren zu einer Einigung. Daher kommt ein Schiedsverfahren, wie es in DBA geregelt ist, nur sehr selten zur Anwendung.
3.5. Beteiligung der Steuerpflichtigen beim Verständigungsverfahren
Während des Verständigungsverfahrens bleibt der Beschwerde führende Steuerpflichtige insofern unbeteiligt, als dass er keinen direkten Einfluss auf die Verhandlungen nehmen kann. Er kann aber Anträge einreichen. Weiterhin erhält er regelmäßig Informationen zum Stand und weiteren Ablauf des Verfahrens. Außerdem ist er zur Mitwirkung verpflichtet. Das bedeutet auch, dass er auch dann Angaben zum Fall zu machen hat, obwohl dies keineswegs im Rahmen einer regulären Außenprüfung geschieht. Dabei müssen einzureichende Unterlagen in die verwendete Arbeitssprache übersetzt sein.
3.6. Der Abschluss beim Verständigungsverfahren
Wenn es schließlich zu einer zwischenstaatlichen Einigung kommt, dann unterrichtet man den Steuerpflichtigen über die Lösung. Sollte diese akzeptabel erscheinen, dann muss der Steuerpflichtige dieser Lösung zustimmen und alle eventuell anhängigen juristischen Verfahren einstellen. Außerdem verpflichtet er sich dazu, keine anderen juristischen Mittel in diesem Zusammenhang einzusetzen. Erst durch diese ausdrückliche Einverständniserklärung des Steuerpflichtigen kann die Umsetzung der Lösung erfolgen.
Sollte hingegen keine Einigung im Wege eines Verständigungsverfahrens zustande kommen, bleibt die bisherige Besteuerung prinzipiell in Kraft. Allerdings kann zumindest aus deutscher Sicht eine Abmilderung der beanstandeten Steuern in Betracht kommen. Hierfür kann entweder § 34c EStG oder § 163 AO Anwendung finden. Dabei prüft das Finanzamt, ob entweder eine Anrechnung der im Ausland gezahlten Steuern bei der deutschen Steuer in Frage kommt, oder ob man aufgrund einer Billigkeitsprüfung die Steuer mindern kann.
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4. Besonderheiten beim Verständigungsverfahren
Bei Verständigungsverfahren innerhalb der EU sind einige Besonderheiten von Bedeutung. Dies betrifft den Ausschluss von alternativen Verständigungsverfahren. Denn wenn man bereits ein Verständigungsverfahren auf Basis eines DBAs eingeleitet hat und dann entweder ein Verständigungsverfahren auf Grundlage des EU-Schiedsverfahrens oder des EU-DBA-SBG anstrengen möchte, dann führt dies zu einer amtsseitigen Beendigung des zuerst eingeleiteten Verständigungsverfahrens.
Andererseits kann man bei einem bereits auf Grundlange des EU-DBA-SBG beantragten Verständigungsverfahren kein weiteres Verständigungsverfahren einleiten. Dies schließt sich gemäß eines hierzu erst jüngst zu dieser Thematik veröffentlichten BMF-Schreibens aus.
5. Dauer und Kosten bei einem Verständigungsverfahren
5.1. Dauer eines Verständigungsverfahrens im Allgemeinen
Ein Verständigungsverfahren dauert meist recht lange. Damit sind Zeiträume von vielen Monaten oder Jahren gemeint. Dies hängt sowohl mit der oftmals komplexen Natur der zu prüfenden Sachverhalte als auch mit dem arbeitsintensiven Austausch der involvierten Behörden im In- und Ausland zusammen. So hat die OECD im Jahr 2020 eine Statistik zu internationalen Verständigungsverfahren veröffentlicht. Daraus geht insbesondere die Dauer für internationale Verständigungsverfahren zu Verrechnungspreisen mit durchschnittlich 35 Monaten hervor. Für Deutschland speziell sind es sogar fast 80 Monate.
Außerdem sind die Kapazitäten der deutschen Steuerverwaltung, die zur Beilegung von Streitfällen im Rahmen solcher Verständigungsverfahren zur Verfügung stehen, begrenzt. Dabei darf man ebenfalls davon ausgehen, dass die Situation auch im Ausland ähnlich sein kann. Jedenfalls kann die deutsche Finanzverwaltung trotz einer Aufstockung der hierfür vorgesehenen Bundesmittel mit der steigenden Zahl an Streitfällen kaum noch mithalten.
Dabei geht die zuletzt stark gestiegene Anzahl an Anträgen zu Verständigungsverfahren einerseits auf die rasant steigende Globalisierung zurück. Grenzüberschreitende Sachverhalte auf steuerlichem Gebiet sind heutzutage nun mal an der Tagesordnung. Dabei trifft dies mittlerweile auch schon bei mittleren und kleinen Unternehmen zu. Andererseits ist auch das Bewusstsein der Finanzbehörden im In- und Ausland hinsichtlich der Anwendung des internationalen Steuerrechts inzwischen deutlich höher als vor einigen Jahren. Deshalb findet nun eine kritischere Umsetzung nationalen Rechts im Hinblick auf grenzüberschreitende Besteuerungsvorgänge Anwendung.
Aber auch die Konsequenzen des zunehmenden internationalen Steuerwettbewerbs, die viele Regierungen gerade in höher entwickelten Industrienationen zu verschärften Maßnahmen zur Vermeidung von Steuerflucht veranlasst, sind hierbei relevant. Beispiel hierfür sind die ATAD-Initiative oder die Verabredung eines Mindeststeuersatzes zur Körperschaftsteuer auf internationaler Ebene. Denn die darauf beruhende jeweilige Gesetzgebung kann dabei mitunter dazu führen, dass es zu Konfliktfällen trotz DBA kommt.
5.2. Kosten zum Verständigungsverfahren
Hinzu kommt, dass die fachliche Begleitung auf Grund der Komplexität solcher Sachverhalte kostenintensiv ist. Zwar tragen die Behörden die Kosten, die das Verständigungsverfahren auf ihrer Seite verursacht, selbst. Aber auch die Antragstellenden müssen mit gewissen Kosten rechnen. Dabei sind die Kosten für eventuelle Übersetzungen von Dokumenten und Anträgen, die einzureichen sind, meist noch relativ überschaubar. Denn Kosten bei einem Verständigungsverfahren können auch schon bei den Vorbereitungen anfallen. Schließlich übernehmen oft nur auf das internationale Steuerrecht spezialisierte Kanzleien solche Sachverhalte. Zumindest muss man dabei als Steuerberater auch ein Verständnis für die im Ausland erfolgte Doppelbesteuerung mitbringen. Und auch im Verlauf des Verfahrens sowie bei der Entscheidung zur Annahme der Einigung sollte man sich über die steuerlichen Konsequenzen im Klaren sein.
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6. Fazit zum Verständigungsverfahren: 3 wichtige Aspekte
6.1. Lohnt sich ein Verständigungsverfahren?
Gewiss mag die durchschnittliche Dauer, die ein Verständigungsverfahren beanspruchen mag, alles andere als angemessen erscheinen. Und natürlich würde man lieber gleich ganz auf die Erfahrung einer Doppelbesteuerung verzichten. Doch manchmal kommt man eben nur mit einigem Aufwand und viel Geduld zu seinem Recht. Denn wenn ein DBA existiert, dass die Doppelbesteuerung per se ausschließt, dann soll man bitte schön auch sein Recht (und Geld) erhalten. Fraglich ist dabei eben, ob ein Verständigungsverfahren auch den finanziellen Aufwand lohnt. Denn auch ohne anfallende Gebühren dürfte in den meisten Fällen Unterstützung von fachlicher Seite erforderlich sein. Deshalb muss man sich vor der Beantragung eines Verständigungsverfahrens der Frage stellen, ob sich der Aufwand und die Geduld lohnen mag. Hierbei sollte man den Rat eines Steuerberaters einholen.
6.2. Bedeutung der beim Verständigungsverfahren zu erfüllenden Voraussetzungen
Bei der Komplexität eines grenzüberschreitenden steuerlichen Sachverhalts, für das ein Verständigungsverfahren in Betracht kommen mag, sollte man also zumindest aus drei Gründen fachlich bestens beraten sein. Schließlich sind einerseits die Voraussetzungen für ein Verständigungsverfahren naturgemäß nur in bestimmten Fällen gegeben. Doch kommt es eben nur dann zu einem Verständigungsverfahren, wenn man diese Bedingungen auch stichhaltig nachweisen kann. Deshalb ist eine Begleitung durch einen im internationalen Steuerrecht bewanderten Steuerberater hierbei dringend angeraten.
6.3. Bedeutung der Wahl des passenden Verständigungsverfahrens
Außerdem sollte ein Steuerberater zur Wahl des passenden – und möglicherweise erfolgversprechendsten – Verständigungsverfahren beraten (sofern dies mit einem EU-Sachverhalt zusammenhängt). Denn wenn man sich erst einmal auf ein Verfahren festgelegt hat, ist eine Veränderung des Verfahrens praktisch ausgeschlossen.
Wenn also auch Sie vor der Entscheidung stehen, ein Verständigungsverfahren einzuleiten, um eine Doppelbesteuerung rückgängig zu machen, dann sind Sie mit unserem Service gut beraten. Als eine der seit Jahren führenden Steuerberatungskanzleien in Deutschland auf dem Gebiet des internationalen Steuerrechts gehört die Vorprüfung und Beantragung von Verständigungsverfahren zu unserer alltäglichen Arbeit. Selbstverständlich begleiten wir auch unsere Mandanten im Laufe des Prozesses und geben unseren fachlichen Rat. Daher unterstützen wir Sie gerne bei ihrem Ansinnen zur Führung eines Verständigungsverfahrens. Rufen Sie uns also gleich an und erfahren Sie, wie wir Ihnen zu Ihrem Recht verhelfen können.
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