Abkommensberechtigung der Personengesellschaften – Anwendung eines DBA
Personengesellschaften werden international steuerlich unterschiedlich behandelt. Häufig werden sie wie in Deutschland transparent betrachtet. Es gibt aber auch Länder, in denen die Personengesellschaften steuerlich als eigenständige Rechtsgebilde behandelt werden. Daraus resultieren erhebliche Probleme bei der Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommen (kurz DBA). Diese Probleme erläutert und löst dieser Beitrag. Zentral ist, dass Personengesellschaften abkommensrechtlich zwar Personen sein können (Art 3 I lit. a) OECD MA) aber bei fehlender eigener Einkommensteuer beziehungsweise Körperschaftsteuerpflicht nicht ansässig sind (Art. 4 I OECD MA). Im letzteren Fall sind vielmehr die einzelnen Gesellschafter ansässig. Es kann daher dazu kommen, dass die Abkommensberechtigung von Personengesellschaften in den Ländern abweichend beurteilt wird, was unterschiedliche Auwirkungen hat.
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Datum |
Thema |
| 28. Dezember 2020 |
Übersicht zu den wichtigsten Artikeln des OECD-MA |
| 11. Januar 2021 |
Doppelbesteuerung und Doppelbesteuerungsabkommen |
| 08. Juni 2021 |
Zweitwohnung: Doppelansässigkeit unter dem DBA vermeiden |
| 31. August 2021 |
Dividenden: Besteuerung unter dem Doppelbesteuerungsabkommen |
| 01. Juni 2022 | Abkommensberechtigung der Personengesellschaften – Anwendung eines DBA (dieser Beitrag) |
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Unser Video: Doppelbesteuerungsabkommen: Steuerpflicht & Steuerfreistellung
Wir erklären, was Doppelbesteuerungsabkommen sind und die Auswirkungen auf die Besteuerung.
Inhaltsverzeichnis
1. Abkommensberechtigung
Die steuerlicher Beurteilung einer Personengesellschaft hängt von ihrer Steuersubjektsfähigkeit ab. Diese ist bei grenzüberschreitenden Sachverhalten für die Abkommensberechtigung, für Beurteilung der Einkunftsart und die Anrechenbarkeit ausländischer Steuer gemäß § 34c EStG relevant. Die Abkommensberechtigung führt dazu, dass sich ein Rechtsgebilde auf das DBA berufen und auch die negative Auswirkungen des DBA erfahren kann. Letzteres ist insbesondere unter dem Gesichtspunkt, dass ein DBA auch die doppelte Nichtbesteuerung zu vermeiden soll, zu beachten.
Personengesellschaften werden in Deutschland transparent behandelt. Das heißt, dass nicht sie selbst, sondern ihre Gesellschafter der Besteuerung unterliegen. Folglich erzielen die Gesellschafter Einkünfte aus gewerblicher Mitunternehmerschaft iSd. § 15 I 1 Nr. 2 EStG. Hingegen sind Kapitalgesellschaften eigenständige Steuersubjekte und unterliegen selbst der Körperschaftsteuer. Im internationalen Verkehr ist die Beurteilung davon abhängig, ob der ausländische Rechtsträger nach seinem rechtlichen Aufbau und seiner wirtschaftlichen Stellung insgesamt eher mit einem steuerpflichtigen Gebilde oder mit einer Personenmehrheit, deren Einkünfte anteilig bei den Mitgliedern besteuert werden, vergleichbar ist.
2. Abkommensberechtigung bei identischer Behandlung der Personengesellschaften
Die Bestimmung der Ansässigkeit der Personengesellschaft erweist sich als unkompliziert, wenn die Personengesellschaften in beiden Vertragsstaaten hinsichtlich ihrer Steuersubjekteigenschaft einheitlich behandelt werden. Mithin ist die Personengesellschaft abkommensberechtigt, wenn sie in beiden Vertragsstaaten selbstständiges Steuersubjekt ist. Sie ist es hingegen nicht, wenn sie nicht steuersubjektfähig ist. In letzterem Fall sind die Gesellschafter abkommensberechtigt. Daher können die Gesellschafter die Abkommensvergünstigungen geltend machen, wenn sie im anderen Vertragsstaat ansässig sind. Wenn sie in einem Drittstaat ansässig sind, so richtet sich die Abkommensberechtigung nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit diesem Staat. Ist die Personengesellschaft an sich abkommensberechtigt, so ist ihre Ansässigkeit auch für die Anwendbarkeit eines DBA maßgeblich.
Die identische Behandlung der Personengesellschaften in den beiden Vertragsstaaten gewährleistet daher die gleichförmige Anwendung des DBA mit einheitlichen Rechtsfolgen, wenn sie in den Vertragsstaaten ansässig sind.
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3. Abkommensberechtigung bei Ansässigkeit des Gesellschafters im Drittstaat
Ist der Gesellschafter in einem Drittstaat ansässig, der die Personengesellschaft abweichend zu den Vertragsstaaten behandelt, so ergibt sich daraus ein Problem. Beispielsweise kann die Ausschüttung aus Österreich nach Deutschland erfolgen, der Gesellschafter aber in Dubai ansässig sein. In diesem Fall kann die Personengesellschaft aber auch der Gesellschafter abkommensberechtigt sein. Somit muss der Quellenstaat das für die Abkommensberechtigten günstigere DBA anwenden.
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4. Abweichende Behandlung der Personengesellschaften in den Vertragsstaaten
4.1. Personengesellschaft im Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters kein Steuersubjekt
Die Personengesellschaft kann im Ansässigkeitsstaat der Gesellschafter im Gegensatz zum Staat der Personengesellschaft also zum Quellenstaat als selbstständiges Steuersubjekt anerkannt werden. Dann muss der Quellenstaat die Abkommensvergünstigungen gewähren, die dem Gesellschafter auf Grund des mit ihrem Ansässigkeitsstaat abgeschlossenen DBA zustehen. Im Anssässigkeitsstaat der Gesellschafter werden die Auskehrungen aus der ausländischen Gesellschaft dann nach den Vorgaben des nationalen Rechts als Dividenden einer eigenständigen Gesellschaft besteuert. (In Deutschland: Teileinkünfteverfahren, Abgeltungsteuer oder Schachtelprivileg)
4.2. Personengesellschaft im Ansässigkeitsstaat Steuersubjekt
Gilt die Personengesellschaft in ihrem Sitzstaat als Steuersubjekt nicht aber im anderen Vertragsstaat, also in dem Ansässigkeitsstaat der Gesellschafter, so ist sie gemäß Art 3 I lit. a), b) OECD MA als Person im Sitzstaat ansässig (Art 4 I OECD MA). Daher ist die Personengesellschaft abkommensberechtigt. Die Ausschüttungen sind dann abkommensrechtlich Dividenden. Folglich werden sie bei den Gesellschaftern auch als solche besteuert. Mit der Abkommensberechtigung der Personengesellschaft verknüpfte Schrankenwirkungen des Abkommens sind aber in dem einen Staat gegen die Besteuerung der Personengesellschaft selbst und in dem anderen Staat gegen die Besteuerung der Gesellschafter gerichtet.
5. Deutsche Doppelbesteuerungsabkommen
Ausländische Personengesellschaften können die Entlastung von inländischen Quellensteuern aufgrund eines DBA in der Regel nicht selbst beanspruchen. Vielmehr muss der Gesellschafter der Personengesellschaft die Entlastung beantragen. Maßgeblich hierfür ist das DBA seines Ansässigkeitsstaates mit Deutschland. In deutschen Doppelbesteuerungsabkommen wird Personengesellschaften manchmal partiell die Abkommensberechtigung eingeräumt. Das soll dazu dienen, die Erstattung inländischer Quellensteuer seitens der ausländischen Personengesellschaften verlangen zu können.
6. Vermögensverwaltende Personengesellschaft
Als vermögensverwaltend wird die Nutzung des Vermögens im Sinne einer Fruchtziehung bezeichnet wohingegen die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung in den Hintergrund tritt, vergleiche § 14 S. 3 AO. Dann erzielen die Gesellschafter Überschusseinkünfte. Die Personengesellschaft unterliegt dann mangels Gewerblichkeit nicht der Gewerbesteuer. Folglich sind die Gewinne der Personengesellschaft keine Unternehmensgewinne im Sinne des Art 7 OECD MA. Die Einkünfte werden daher den speziellen Einkunftsartikeln individuell zugeordnet. Im Falle einer Zebra-Gesellschaft sind die Tätigkeiten DBA-rechtlich zu trennen. Dann werden einzelne Gesellschafter unterschiedlich behandelt. Daher sollten Sie regelmäßig die Auswirkung Ihrer Tätigkeit auf Ihre Abkommensberechtigung überprüfen und nicht davon ausgehen, dass Sie in jedem Fall identische zu den anderen Gesellschaftern behandelt werden.
Steuerberater für Personengesellschaften
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