Abschreibung von Immobilien: Regel-AfA und Sondervorschriften
Immobilien sind Wohn- und Firmensitz zahlreicher Menschen sowie Unternehmen auf der ganzen Welt – und damit auch in Deutschland. Bau, Kauf, Sanierung und Vermietung versprechen attraktive Renditen und viele steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten. Die Abschreibung von Immobilien (AfA) ist hiervon ein wesentlicher Kernbestandteil, denn sie ermöglicht die steuerliche Geltendmachung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Dabei sind Abschreibungsbeträge reine Buchungsposten, sie mindern also den steuerlichen Gewinn oder Überschuss, ohne dass tatsächlich ein geldmäßiger Abfluss vom jeweiligen Konto stattfindet.
Private Immobilien vs. Immobilien in der GmbH
In diesem Video erklären wir, welche Rechtsform für das Investment in Immobilien je nach Einzelfall am besten geeignet ist.
Inhaltsverzeichnis
1. Grundlage der Abschreibung: Immobilien als abnutzbare Wirtschaftsgüter
Das deutsche Ertragsteuerrecht unterscheidet zwischen abnutzbaren auf der einen und nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern auf der anderen Seite. Immobilien gehören, da sie einem gewissen natürlichen Verschleiß unterliegen, zu den abnutzbaren Wirtschaftsgütern. Das Grundstück, auf dem das Gebäude steht – der sogenannte Grund und Boden (GuB) ist allerdings nicht abnutzbar. Ausnahmen gelten nur bei außerordentlichen, wertmindernden Faktoren, beispielsweise einer erheblichen Verschmutzung des Erdreichs.
Für die Abschreibung von Immobilien ergibt sich durch diese Grundsätze, die in § 6 Absatz 1 EStG und den dazugehörigen Richtlinien zu finden sind, Folgendes:
- Grund und Boden auf der einen und Immobilie auf der anderen Seite sind stets getrennt voneinander zu behandeln
- Das Grundstück selbst steht immer mit demselben Wert, in der Regel den Anschaffungskosten, zu Buche
- Die Immobilie nimmt Jahr für Jahr im Wert ab; die jährliche Wertminderung entspricht der steuerlich anzusetzenden Abschreibung
Ausnahmen sind allerdings für beide Wirtschaftsgüter möglich, wenn Umstände eine außerordentliche Wertminderung verursachen. Ein solcher Umstand besteht zum Beispiel in Bodenverschmutzungen oder einer teilweisen Zerstörung des Gebäudes durch Naturereignisse.
Durch die Möglichkeit der Verkürzung des AfA-Zeitraums trägt der Gesetzgeber dem Umstand, dass die Anschaffung- oder Herstellungskosten eines Gebäudes nur über die Abschreibung für Immobilien geltend gemacht werden können, Rechnung. Denn mitunter ist ein Gebäude bereits vor seiner gesetzlich normierten Nutzungsdauer soweit abgenutzt oder zerstört, dass der Wertansatz nach dem EStG nicht mehr sachgerecht wäre.
Die Grundsätze der Abschreibung gelten auch für Immobilien, die Betriebsvermögen darstellen, und auch im Körperschaftsteuerrecht (§ 8 Absatz 1 KStG). Denn für Körperschaften, etwa eine Immobilien-GmbH, gilt das Einkommensteuergesetz entsprechend.
2. Lineare und degressive Abschreibung von Gebäuden
Bei der Abschreibung von Immobilien wird zwischen der linearen und der degressiven AfA unterschieden. In beiden Fällen gelten pauschale Prozentsätze, die Jahr für Jahr auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Immobilie anzuwenden sind. Der Grundsatz in § 7 Absatz 1 EStG, dass ein Wirtschaftsgut über seine gewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben ist (ein Fahrzeug zum Beispiel über fünf Jahre), findet auf Immobilien keine Anwendung.
Abschreibungsbeträge sind Werbungskosten (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 7 EStG) oder Betriebsausgaben (§ 4 Absatz 4 EStG). Es gilt der Grundsatz der zeitanteiligen Berechnung (§ 7 Absatz 1 Satz 4 EStG); wird eine Immobilie beispielsweise erst ab dem 01.05. eines Jahres vermietet, kann die Abschreibung nur für 8 Monate geltend gemacht werden (Mai bis Dezember). Für jeden Monat ist der AfA-Satz daher um 1/12 zu kürzen.
2.1. Lineare Abschreibung nach § 7 Absatz 4 EStG
Die lineare Abschreibung nach § 7 Absatz 4 EStG ist bei Immobilien der Grundfall. Der Gesetzgeber hat hier feste AfA-Sätze normiert, die je nach Anschaffungs- oder Herstellungszeitraum auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzuwenden sind. Soweit anschaffungsnahe oder nachträgliche Herstellungskosten anfallen, gilt der Abschreibungssatz auch für diese Aufwendungen. Die AfA-Bemessungsgrundlage steigt dann entsprechend an.
Nach § 7 Absatz 4 EStG sind folgende Abschreibungssätze anzuwenden:
- Gebäude, die zu einem Betriebsvermögen gehören, nicht Wohnzwecken dienen und für die der Bauantrag nach dem 31.03.1985 gestellt wurde: 3 % pro Jahr
- Gebäude, die Privatvermögen darstellen und/oder Wohnzwecken dienen, wenn sie
- nach dem 31.12.2022 fertiggestellt wurden: 3 % pro Jahr
- nach dem 31.12.1924, aber vor dem 01.01.2023 fertiggestellt wurden: 2 % pro Jahr
- vor dem 01.01.1925 fertiggestellt wurden: 2,5 % pro Jahr
Der Gesetzgeber geht bei Immobilien also typischerweise von einer Nutzungsdauer von 33, 40 und 50 Jahren aus. Durch ein Immobiliengutachten können Steuerpflichtige allerdings nachweisen, dass die tatsächliche Nutzungsdauer kürzer als die typisierten Sätze ist (§ 7 Absatz 4 Satz 2 EStG). In diesen Fällen ist der jährliche AfA-Satz nach der kürzeren Nutzungsdauer zu bestimmen, liegt bei einer solchen von 20 Jahren also beispielsweise bei 5 %.
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2.2. Degressive Abschreibung von Immobilien
Die degressive Abschreibung von Immobilien ist in § 7 Absatz 5 EStG geregelt. Steuerpflichtige haben ein entsprechendes Wahlrecht, wenn die Immobilie die in der Norm genannten Voraussetzungen erfüllt. Die Abschreibung läuft dann nicht linear, sondern der jährliche AfA-Satz verändert sich über die Gesamtnutzungsdauer der Immobilie. Der Grundsatz der zeitanteiligen Kürzung (§ 7 Absatz 1 Satz 4 EStG) ist hier nicht anzuwenden.
Da es bei der degressiven Abschreibung eine Vielzahl möglicher Fallkonstellationen gibt, können wir hier nicht alle Möglichkeiten aufzählen. Wir beschränken uns daher auf eine Immobilie im Sinne des § 7 Absatz 4 Nummer 1 EStG (Betriebsvermögen, keine Wohnzwecke). Ihre fiktiven Anschaffungskosten liegen bei EUR 100.000, Zeitpunkt der Anschaffung ist der 01.01.2023. Das Gebäude wurde im Jahr 1990 errichtet.
| Art der Abschreibung | Linear (§ 7 Absatz 4 Nummer 1 EStG) | Degressiv (§ 7 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 EStG) |
| Anschaffungskosten | EUR 100.000 | EUR 100.000 |
| AfA im ersten Jahr | EUR 3.000 | EUR 10.000 |
| AfA in den drei Folgejahren (2024 bis 2026) | Jeweils EUR 3.000 | Jeweils EUR 10.000 |
| AfA in den nächsten drei Jahren (2027 bis 2029) | Jeweils EUR 3.000 | Jeweils EUR 5.000 |
| AfA in den übrigen 18 Jahren | Jeweils EUR 3.000 | Jeweils EUR 2.500 |
| Ende der Abschreibung erreicht im Jahr | 2056 | 2048 |
Die Vorschriften zur degressiven Abschreibung von Immobilien sind allerdings nur in wenigen Fällen und regelmäßig nur auf Altbauten anzuwenden.
3. Abschreibung von Immobilien in Sonderfällen: Denkmäler, Sanierungsgebiete und Co.
In bestimmten Fällen ist die Anwendung der regelmäßigen Abschreibung von Immobilien entweder nicht sachgerecht oder wird vom Gesetzgeber nicht gewünscht. Einer der Gründe hierfür kann in der vollen oder teilweisen Zerstörung der Immobilie bestehen. Alternativ möchte der Gesetzgeber bestimmte Investitionen und Handlungen fördern und bietet über eine schnellere Abschreibung steuerliche Anreize zu Umsetzung dieser Vorhaben.
Die wichtigsten Sonderfälle sind hier:
- Verkürzte Abschreibungsdauer durch Zerstörung
- Erhöhte Abschreibung von Immobilien in Sanierungsgebieten
- Erhöhte Abschreibung für Baudenkmäler
Schauen wir uns die einzelnen Sonderregelungen und ihre Anwendungsbereiche einmal im Detail etwas genauer an!
3.1. Verkürzte Abschreibungsdauer bei (teilweiser) Zerstörung
Wird ein Wirtschaftsgut zerstört, ist es weder im Betriebs- noch im Privatvermögen weiterhin nutzbar. Entsprechendes gilt bei Grundstücken, wenn diese zum Beispiel verschmutzt sind oder andere äußere Umstände zu einer Wertminderung führen. Hier gilt:
- Der Grund und Boden wird, wenn er Teil eines Betriebsvermögens ist, auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben (§ 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 2 EStG). Im Privatvermögen ergeben sich keine Auswirkungen, da § 6 EStG hier nicht anzuwenden ist
- Bei der Immobilie selbst ist eine kürzere Nutzungsdauer im Sinne des § 7 Absatz 4 Satz 2 EStG anzusetzen (gegebenenfalls durch ein Gutachten). Die jährliche Abschreibung steigt entsprechend an
Alternativ gilt § 7 Absatz 1 Satz 7 EStG. Die Abschreibungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung wirken sich im entsprechenden Wirtschaftsjahr aus. Wenngleich § 7 Absatz 1 EStG auf Immobilien grundsätzlich keine Anwendung findet, bleibt die entsprechende Norm unberührt (§ 7 Absatz 4 Satz 3 EStG).
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3.2. Erhöhte Abschreibung von Immobilien in Sanierungsgebieten
Immobilen, die in Sanierungsgebieten oder städtebaulichen Entwicklungsbereichen belegen sind, können abweichend von § 7 EStG nach § 7h EStG abgeschrieben werden. Die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme sind allerdings durch eine entsprechende Bescheinigung der zuständigen Gemeinde- oder Stadtverwaltung nachzuweisen.
Häuser, Eigentumswohnungen und Teileigentumsräume sind nach § 7h EStG mit folgenden Sätzen abzuschreiben:
- Im Jahr der Herstellung und in den folgenden sieben Jahren: 9 %
- In den weiteren vier Jahren: 7 %
Der Abschreibung unterliegen allerdings nur Maßnahmen für Modernisierung und Instandsetzung. Soweit weitere Kosten auf Anschaffung oder Herstellung der jeweiligen Immobilie entfallen, sind diese mit den regulären Sätzen nach § 7 Absatz 4 oder 5 EStG abzuschreiben.
3.3. Erhöhte Abschreibungen für Baudenkmäler
Baudenkmäler, bei denen die zuständige Behörde neben dem Denkmalstatus auch die Höhe der Erhaltungs- und Sanierungsaufwendungen bescheinigt, können nach § 7i Absatz 1 EStG ebenfalls gesondert abgeschrieben werden. Die Abschreibung für derartige Immobilien liegt ebenfalls bei zunächst 9 % – für die ersten acht – und anschließend 7 % für die nächsten vier Jahre. Abschreibungsfähig sind die bescheinigten Aufwendungen.
Auch bei Denkmälern gilt daher, dass die Anschaffungskosten gegebenenfalls aufzuteilen sind. Einerseits bestehen Erhaltungs- und Sanierungskosten, die über die Denkmalabschreibung geltend gemacht werden können. Andererseits liegen „klassische“ Herstellungskosten vor, für die Steuerpflichtige Abschreibungen über § 7 Absatz 4 oder 5 EStG erhalten.
4. Die Abschreibung von Immobilien als steuerliches Gestaltungsmodell
Abschreibungen von Immobilien lassen sich steuerlich vor allem im Familienverbund geschickt einsetzen. Denn Eltern, die ihre Immobilienwerte an Kinder oder andere Angehörige verschenken, zahlen hierauf nicht nur Schenkungsteuer. Vielmehr führen die Kinder auch die bereits abgeschriebenen Vermögenswerte fort, schaffen also keine neue Bemessungsgrundlage für die Abschreibung. Ein wesentlicher Kostenfaktor, der das zu versteuernde Einkommen mindert, geht damit verloren.
Im Familienverbund sollten Eltern ihre Immobilien daher stets an ihre Kinder verkaufen – bestenfalls zu marktüblichen Preisen, um eine gemischte Schenkung auszuschließen. Die Kinder haben damit entsprechende Anschaffungskosten, von denen sie nach § 7 EStG abschreiben können. Die entsprechende Abschreibung der Immobilie mindert dann das zu versteuernde Einkommen (etwa Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung), ohne dass sich durch sie ein Liquiditätsnachteil ergibt.
Beispiel: Die Eltern verkaufen ihre bereits abgeschriebene Immobilie, die einen Wert von EUR 800.000 hat, für diesen Preis an ihre Kinder. Gleichzeitig vergeben sie ein entsprechendes Darlehen. Die Immobilie erwirtschaftet jährliche Mieteinnahmen in Höhe von EUR 40.000, ermöglicht aber auch eine Abschreibung von EUR 16.000. Außerdem sind die an die Eltern gezahlten Zinsen ebenfalls als Werbungskosten absetzbar und unterliegen bei den Eltern nur der niedrigen Besteuerung nach § 32d EStG (25 %).
Steuerberater für Immobiliensteuerrecht
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung bei der Besteuerung von Immobilien spezialisiert. Hier schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
Besteuerung von Immobilien
- Allgemeine Beratung zu GmbH-Besteuerung (Gründung, Vermeidung von Betriebsaufspaltungen, Steuerreduktion bei Gewinnausschüttungen, Nutzung von Verlustvorträgen)
- Steuervorteile der Immobilien-GmbH, steueroptimierter Verkauf von Immobilien
- Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung
- Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen)
- Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)
- Gründung von Holdinggesellschaften (Realisierung steuerfreier Veräußerungsgewinne, Dividendenerträge)
- Entwicklung individueller Gestaltungsmodelle im internationalen Steuerrecht, beim Unternehmenskauf/-verkauf und bei Umstrukturierungen)
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