Umwandlungssteuergesetz

Anwendungsbereich und Ausnahmen

Umwandlungssteuergesetz – Anwendungsbereich und Ausnahmen

Bei der Umwandlung von Unternehmen sind zwei Gesetze von großer Bedeutung: das Umwandlungsgesetz und das Umwandlungssteuergesetz. Während das Umwandlungsgesetz die zivilrechtlichen Aspekte einer Unternehmensumwandlung regelt, umfasst das Umwandlungssteuergesetz insbesondere Normen für die mit einer Umwandlung einhergehenden steuerlichen Sachverhalte. Somit deckt das Umwandlungssteuergesetz so unterschiedliche Fragen wie die Besteuerung von stillen Reserven, Verlustvorträgen, Gewinnrücklagen und Übernahmegewinnen ab. Außerdem beinhaltet das Umwandlungssteuergesetz Fristen zur Rückwirkung einer Umwandlung und Sperrfristen nach Umwandlungen. Und natürlich beantwortet das Umwandlungssteuergesetz auch Fragen nach der jeweiligen Besteuerung sowohl beim übertragenden als auch beim übernehmenden Rechtsträger.

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1. Einleitung zum Umwandlungssteuergesetz

Das Umwandlungssteuergesetz flankiert das im Zivilrecht verankerte Umwandlungsgesetz mit Vorschriften, die einen steuerlichen Zusammenhang haben. Obwohl man zur Umwandlung eines Unternehmens auf die Vorschriften beider Gesetzte achten muss, wollen wir uns in diesem Beitrag hauptsächlich auf den Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes konzentrieren.

Schon im einleitenden § 1 UmwStG ist klar definiert, welche Aufgaben das Umwandlungssteuergesetz erfüllt. Darin aufgeführt ist eine Liste der unterschiedlichen Arten an Umwandlungsvorgängen, die mit steuerlichen Aspekten zusammenhängen, sowie die davon betroffenen Unternehmensformen. Natürlich nimmt das Umwandlungssteuergesetz darin auch Bezug auf das Umwandlungsrecht, um es um die steuerliche Dimension einer Umwandlung zu ergänzen. Darüber hinaus sind auch andere Vorschriften enthalten, die sowohl Optionen als auch Einschränkungen bezüglich der Umwandlung eines Unternehmens enthalten und eher indirekt steuerlich relevant sind.

Einige wenige Umwandlungsvorgänge sind jedoch ohne steuerliche Auswirkung. Teilweise werden sie ebenfalls in der Aufstellung des §1 UmwStG explizit benannt, teilweise aber auch durch Ausschlusskriterien allgemein ausgeschlossen. Der Vollständigkeit halber beziehen wir diese Ausnahmen in unseren Artikel ebenfalls mit ein.

2. Der Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes

Das Umwandlungssteuergesetz ist auf eine Reihe unterschiedlichster Umwandlungsvorgänge anzuwenden. Diese sind:

Eine weitere wichtige Bestimmung des Umwandlungssteuergesetzes gilt in Bezug auf die internationale Anwendung des Gesetzes. Grundsätzlich gelten die Vorschriften des Umwandlungssteuergesetzes sowohl für Unternehmen in Deutschland als auch in den übrigen Staaten der EU oder des EWR. Nur in wenigen Ausnahmen findet sie auch auf Unternehmen Anwendung, die in den USA angesiedelt sind.

Im Umwandlungssteuergesetz werden lediglich steuerlich relevante Umwandlungsvorgänge bei den Ertragsteuern berücksichtigt. Somit betreffen ihre Normen sowohl die Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer als auch die Gewerbesteuer. Dabei können diese Steuern sowohl beim übertragenden als auch beim übernehmenden Rechtsträger Anwendung finden.

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3. Ertragsteuerlich relevante Umwandlungsvorgänge

Auch wenn die folgenden Erläuterungen im Grunde den Vorschriften des Umwandlungsrechts entspringen, sei der Vollständigkeit halber hier ein kurzer Überblick über die im Umwandlungssteuergesetz relevanten Umwandlungsvorgänge erlaubt.

3.1. Aufspaltung

Unter Aufspaltung versteht man den Vorgang einer Trennung eines Unternehmens in zwei wirtschaftlich und gesellschaftsrechtlich unabhängig voneinander agierende Unternehmen. Dabei ist sowohl eine Fortführung der ursprünglichen Beteiligungsverhältnisse denkbar als auch eine strikte Trennung, die sich ausschließlich auf jeweils eines der aus der Spaltung hervorgehenden Unternehmen beschränkt. Selbstverständlich sind auch alle dazwischenliegenden Beteiligungsverhältnisse grundsätzlich möglich.

3.2. Verschmelzung und Abspaltung

Bei der Verschmelzung geht es um den umgekehrten Fall zur Aufspaltung. Hier beschreiten zwei Unternehmen den Weg einer Vereinigung in einem einzelnen Unternehmen, wobei mindestens eines der ursprünglichen Unternehmen in seinem Bestehen endet.

Eine Sonderform hierzu ist die Abspaltung, bei der man einen Geschäftsbereich eines Unternehmens auf ein anderes Unternehmen überträgt.

3.3. Formwechsel

Beim Formwechsel handelt es sich im Grunde um eine Metamorphose. Kennzeichen aller Metamorphosen ist die Umwandlung eines ursprünglichen Zustands in eine neue Form, ohne dass dabei ein äußerer Einfluss auf den Vorgang wirkt. Somit tritt nur eine äußere Veränderung des Unternehmens durch den Formwechsel ein, sein Inhalt bleibt aber unverändert gleich. Oftmals ist der Grund für einen Formwechsel eine Anpassung des Gesellschaftsrechts, wenn man zum Beispiel eine Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft umwandelt.

Indirekt hat der Formwechsel aber auch eine Einflussnahme auf die Besteuerung zur Folge. Denn, um bei dem zuvor angegebenen Beispiel zu bleiben, eine Kapitalgesellschaft ist im Unterschied zur Personengesellschaft ein eigenständiges Steuersubjekt. Bei der Personengesellschaft versteuern nämlich die Gesellschafter auf privater Ebene die von ihrer Gesellschaft erwirtschafteten Gewinne. Eine Kapitalgesellschaft führt hingegen die ihr auferlegte Körperschaftsteuer auf ihre Gewinne selbst ab.

3.4. Einbringung und Anteilstausch

Bei einer Einbringung geht es um eine Vermögensübertragung mit dem Ziel der Beteiligung am übernehmenden Unternehmen. Dabei tritt der übertragende Rechtsträger als Mutterunternehmen und der übernehmende Rechtsträger als Tochterunternehmen auf.

Außerdem findet der Anteilstausch als eigenständiger Begriff für die Einbringung einer Kapitalgesellschaft durch ein Mutterunternehmen in eine andere Kapitalgesellschaft, die gleichzeitig auch ein Tochterunternehmen ist, Verwendung. Somit ist der Anteilstausch eine Sonderform der Einbringung.

4. Internationale Anwendung des Umwandlungssteuergesetzes

Im Zuge der Vereinheitlichung insbesondere von steuerlichen Nomen innerhalb der EU ist auch die Anwendung des Umwandlungssteuergesetzes auf Umwandlungsvorgänge von Unternehmen erarbeitet worden. Dadurch möchte der Gesetzgeber sicherstellen, dass ein Umwandlungsvorgang mit Auslandsbezug dazu führt, dass insbesondere stille Reserven, die eines Tages ohnehin einer Besteuerung im Inland unterliegen würden, der Besteuerung in Deutschland erhalten bleiben. Dies ist natürlich auch das Anliegen eines jeden Staates, denn schließlich ist es in seinem Interesse das nationale Steueraufkommen vor einer Verlagerung ins Ausland zu sichern.

Gleichzeitig hat das Umwandlungssteuergesetz der Einführung der Unternehmensformen der Europäischen Gesellschaft (SE) und der Europäischen Genossenschaft (SCE) Rechnung zu tragen. Um auch diese Gesellschaftsformen in steuerlicher Hinsicht erfassen zu können, umfasst das Umwandlungssteuerrecht ebenfalls Rechtsnormen, die in den Bereich des internationalen Steuerrechts hineinreichen oder gar mit den nationalen Umwandlungsbestimmungen fremder Staaten harmonieren sollen.

5. Weitere wichtige Regelungen im Umwandlungssteuergesetz

5.1. Steuerliche Rückwirkung der Umwandlung

Wenn man ein Unternehmen umwandelt, dann ermöglicht das Umwandlungssteuergesetz die Wahl eines Zeitpunkts der Umwandlung, der sogar vor dem Tag der Anmeldung beim zuständigen Register liegen kann. Dabei gilt ein Limit von acht Monaten vor der Anmeldung zur Umwandlung. Allerdings muss hierzu eine Voraussetzung erfüllt sein. Und zwar muss zum gewählten Zeitpunkt eine Schlussbilanz des umzuwandelnden Unternehmens vorliegen, die bei der Anmeldung einzureichen ist.

Auf diese Weise kann man zum Beispiel bei einem Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft bis zu acht Monate lang die oftmals vorteilhaftere Besteuerung im Rahmen der Körperschaftsteuer nutzen. Ein weiterer Vorteil, der bei einer Umwandlung mit der Rückwirkung einhergeht, ist die Vermeidung der Aufstellung einer Bilanz zum Umwandlungsstichtag. Denn wenn die Jahresbilanz des letzten Wirtschaftsjahres weniger als acht Monate vor der Anmeldung erstellt wurde, dann erfüllt sie ebenfalls alle geforderten Kriterien.

5.2. Sperrfristen nach Umwandlungsvorgängen

Ein weiterer wichtiger Aspekt, der vom Umwandlungssteuergesetz geregelt ist, betrifft zeitliche Beschränkungen bei der Veräußerung von umgewandelten Unternehmen. Schließlich birgt die Umwandlung eines Unternehmens mit einem anschließenden Verkauf das Potential eine Besteuerung des Gewinns zum umgehen. Um diesem potentiellen Missbrauch zu verhindern, enthält das Umwandlungssteuergesetz Sperrfristen, innerhalb derer ein etwaiger Verkauf nachträglich zu einer regulären Besteuerung des Gewinns führt.

6. Ausnahmen

Somit kommen wir nun zu den Ausnahmen, in denen die Regeln des Umwandlungssteuerrechts ohne Bedeutung sind.

6.1. Ausgliederung

Bei einer Ausgliederung soll Vermögen eines Unternehmens auf ein bestehendes oder neu zu gründendes Tochterunternehmens übertragen werden. Beim Tochterunternehmen wird dies somit als Einbringung betrachtet. Die Ausgliederung führt somit zu einem steuerlichen Sachverhalt, der allein beim Tochterunternehmen von Bedeutung ist. Daher ist in § 1 (1) S. 2 UmwStG die Ausgliederung von der Anwendung des Gesetzes ausgenommen.

6.2. Anwendung des Umwandlungssteuerrechts jenseits der Ertragssteuern

Wie bereits erwähnt, findet das Umwandlungssteuerrecht nur auf Belange im Rahmen der Ertragsteuern Anwendung. Allerdings sind Unternehmensumwandlungen auch bei Verkehrssteuern wie der Umsatzsteuer oder der Grunderwerbsteuer von Bedeutung. Jedoch sind die steuerlichen Regelungen hierzu in den jeweiligen Einzelgesetzen statt im Umwandlungssteuergesetz enthalten.


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Lehrauftrag für Steuerrecht

Unsere besonderen Expertisen für das Umwandlungssteuerrecht werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Grundlagen des Umwandlungssteuerrechts“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:

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