Kontokorrent: Steuerrechtliche Besonderheiten
Bei einem Kontokorrent besteht eine Verrechnungsabrede zwischen zwei Geschäftspartnern. Demnach werden gegenseitige Forderungen und Verbindlichkeiten in einem laufenden Rechnungskonto gebündelt und regelmäßig verrechnet. Dies dient dazu, die gegenseitigen Geldansprüche vereinfacht abzuwickeln. Bei einem Kontokorrent gibt es einige steuerliche Besonderheiten. Wir klären, wie das Kontokorrent steuerlich behandelt wird.
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Inhaltsverzeichnis
1. Rechtliche Grundlagen zum Kontokorrent
1.1. Definition des Kontokorrents
Nach der Legaldefinition in § 355 Absatz 1 HGB liegt ein Kontokorrent vor, wenn jemand mit einem Kaufmann derart in Geschäftsverbindung steht, dass die aus der Verbindung entstehenden beiderseitigen Ansprüche und Leistungen nebst Zinsen in Rechnung gestellt und in regelmäßigen Zeitabschnitten durch Verrechnung und Feststellung des sich für den einen oder anderen Teil ergebenden Überschusses ausgeglichen werden. Die einzelnen Forderungen verlieren ihre rechtliche Selbstständigkeit. Der Begriff Kontokorrent stammt von dem lateinischen conto corrente = laufende Rechnung ab. Es dient der vereinfachten Abwicklung gegenseitiger Geldansprüche.
1.2. Unselbstständigkeit der eingestellten Forderungen
Die in das Kontokorrent eingestellten Forderungen verlieren ihre rechtliche Selbstständigkeit und werden zu bloßen Rechnungsposten. Daher können sie weder selbstständig geltend gemacht werden, noch sind sie isoliert erfüllbar. Zudem sind sie nicht abtretbar, nicht verpfändbar (§ 1274 Absatz 2 BGB) oder im Wege der Zwangsvollstreckung pfändbar (§ 851 Absatz 1 ZPO). Das gilt schon ab dem Zeitpunkt der Entstehung des Kontokorrents. Daher scheitert auch eine Vorausabtretung der kontokorrentpflichtigen Einzelforderungen an der Kontokorrentabrede.
Auch die Regelung des § 354a HGB, die Abtretungsverbote unter Kaufleuten für unwirksam erklärt, greift bei einem Kontokorrent nicht ein. § 354a HGB gilt nur, wenn die Abtretbarkeit einer Forderung aufgrund einer Vereinbarung gemäß § 399 BGB ausgeschlossen ist. Die Abtretbarkeit der Forderungen ist bei einem Kontokorrent aber nicht wegen einer Vereinbarung ausgeschlossen. Vielmehr sind die Forderungen deswegen nicht abtretbar, weil sie in Folge des Kontokorrents ihre rechtliche Selbstständigkeit verloren haben.
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1.3. Verrechnung der Forderungen
Hinsichtlich der Verrechnung der Forderungen sind mehrere Zeitpunkte denkbar. Das Gesetz geht in § 355 Absatz 1 HGB von einer Verrechnung in regelmäßigen Zeitabschnitten aus (sogenanntes Periodenkontokorrent). Möglich ist es aber auch ein Staffelkontokorrent zu vereinbaren. Bei einem Staffelkontokorrent erfolgt die Verrechnung unmittelbar dann, wenn eine neue Forderung oder Leistung in das Kontokorrent eingestellt wird. Dann stellt sich aber die Frage, wie die Verrechnung tatsächlich stattfindet und, ob sie automatisch erfolgt, wenn die Forderungen in das Kontokorrent eingegangen sind. Nach der Rechtsprechung besteht aus einem Kontokorrent grundsätzlich nur der Anspruch aus dem Saldoanerkenntnis. Der Anspruch aus dem Saldoanerkenntnis stelle demnach eine neue Verpflichtung dar, die an die Stelle der in das Kontokorrent eingestellten Forderungen tritt. Erst nach dem Saldoanerkenntnis sind die Forderungen zu verrechnen.
2. Steuerrechtliche Probleme des Kontokorrents
2.1. Zeitliche Erfassung
Problematisch bei einem Kontokorrent ist, wann die Einkünfte oder Aufwendungen zugerechnet werden. Nach § 39 AO (wirtschaftliche Zurechnung) müssen Einkünfte oder Aufwendungen demjenigen zugerechnet werden, der die wirtschaftliche Verfügungsmacht hat. Bei einem Kontokorrent können Forderungen und Verbindlichkeiten jedoch auf den nächsten Abrechnungszeitraum verschoben werden.
In der Überschussrechnung werden Geschäftsvorfälle grundsätzlich erst mit Zugang und Abfluss erfasst (§ 11 EStG). Wirtschaftliche Lasten werden daher erst mit tatsächlichen Abfluss als Betriebsausgabe steuerlich wirksam. Umgekehrt werden Betriebseinnahmen erst im Zeitpunkt des Zuflusses besteuert. Maßgeblich für die Annahme von Zu- und Abfluss ist der Zeitpunkt, in dem der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Wirtschaftsgut möglichst sicher erwirbt oder verliert. Um die Einkünfte periodengerecht zuzuordnen, sind daher regelmäßige und zeitnahe Verrechnungen erforderlich.
Die Verbuchung von Zinsen auf dem Kontokorrentkonto führt zu einer Leistung im Sinne des § 11 Absatz 2 EStG. Kontokorrentzinsen gelten im Zeitpunkt der Buchung als abgeflossen, solange die Bank die weitere Kreditierung nicht verweigert, auch wenn die gebuchten Zinsen tatsächlich nicht mehr bezahlt werden können.
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2.2. Differenzierung zwischen betrieblicher und privater Veranlassung
Ein Kontokorrent kann gemischt sein. Ein gemischtes Kontokorrent liegt vor, wenn die Vertragsparteien darüber privat aber auch betrieblich veranlasste Zahlungsvorgänge abwickeln. Dann sind die Verbindlichkeiten in eine betriebliche und eine private Schuld aufzuteilen. Allein den betrieblich veranlassten Teil kann der Schuldner als Betriebsausgabe geltend machen.
2.3. Verluste
Verluste aus uneinbringlichen Forderungen im Kontokorrent können ein steuerliches Problem darstellen. Forderungen aus Kontokorrenten sollten regelmäßig auf ihre Werthaltigkeit geprüft werden. Uneinbringliche Forderungen müssen ordnungsgemäß ausgebucht werden. Nachweise für die Uneinbringlichkeit können etwa Mahnungen, Verhandlungen oder die Insolvenzeröffnung über das Vermögen des Schuldners darstellen. Es dürfen erneut nur solche Forderungsverluste geltend gemacht werden, die betrieblich veranlasst sind. Ordnungsgemäße Buchführung und Begründung sind hierbei essenziell.
2.4. Verzinsung
Salden im Kontokorrent sind häufig verzinst. Der Gläubiger der Zinsen erzielt dadurch steuerpflichtige Einnahmen. Diese können entweder Einkünfte aus Kapitalvermögen oder Betriebseinnahmen darstellen. Der Schuldner kann die Zinszahlungen als Betriebsausgaben geltend machen, sofern die Zinszahlungen betrieblich veranlasst sind. Probleme ergeben sich dann, wenn die Verzinsung nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht. Dieser ist besonders zwischen nahestehenden Personen und verbundenen Unternehmen zu beachten. Die Verzinsung von Kontokorrentsalden sollte daher marktüblich erfolgen und dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen. Dabei reduziert eine schriftliche Vereinbarung über die Zinssätze und deren Anpassung an marktübliche Werte Konflikte mit der Finanzverwaltung.
Bei einem Kontokorrentverhältnis zwischen einer Kapitalgesellschaft und einem Gesellschafter kann es zu einer verdeckten Gewinnausschüttung kommen, wenn die Verzinsung des Kontokorrentkredits unter dem Marktzins liegt. Gemäß § 8 Absatz 3 Satz 2 KStG ist die verdeckte Gewinnausschüttung steuerlich nicht abzugsfähig.
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2.5. Umsatzsteuerliche Probleme
Bei einem Kontokorrent werden Forderungen und Verbindlichkeiten laufend verrechnet. Für die Entstehung der Umsatzsteuer ist jedoch entscheidend, wann die Leistung erbracht wurde (§ 13 Absatz 1 Nummer 1 UStG). Daher darf eine späte Verrechnung im Kontokorrent die rechtzeitige Abführung der Umsatzsteuer nicht verzögern. Somit müssen Unternehmer die Umsätze unabhängig von der Kontokorrentverrechnung korrekt zum Zeitpunkt der Leistungserbringung melden. Dabei ist eine klare Trennung von buchhalterischen Verrechnungen und steuerlichen Umsatzmeldung notwendig, um die fristgerechte Abführung der Umsatzsteuer sicherzustellen.
3. Fazit: Das ist beim Kontokorrent besonders zu beachten
Zusammenfassend sind, um ein Zahlungen im Kontokorrent richtig zu versteuern, folgende Aspekte zu beachten: Die Buchführung über das Kontokorrent muss sorgfältig erfolgen. Insbesondere ist genau zu prüfen, welche Ausgaben betrieblich veranlasst sind. Die Parteien müssen klare vertragliche Regelungen treffen. Schriftlich sind Vereinbarungen über Zinsen, Verrechnungszeiträume und Konditionen zu treffen. Die Geschäftsvorfälle sind regelmäßig zu überprüfen und dem Finanzamt zu melden.
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