Sperrfrist bei der Einbringung in GmbH & Co. KG

§ 24 Abs. 5 UmwStG

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Sperrfrist bei der Einbringung in GmbH & Co. KG: § 24 Abs. 5 UmwStG

Bringt ein Gesellschafter einer GmbH & Co. KG Wirtschaftsgüter seines Privatvermögens oder Sonderbetriebsvermögen in die Gesellschaft ein, kann die Einbringung gem. § 24 Abs. 2 S. 2 UmwStG zum Buchwert erfolgen, so dass der Vorgang zu keiner steuerlichen Belastung führt. Hierzu gehören auch 100% Beteiligungen an Kapitalgesellschaften. Werden diese Anteile durch die übernehmende Personengesellschaft veräußert oder übertragen muss die Sperrfrist des § 24 Abs. 5 UmwStG beachtet werden, um steuerliche Mehrbelastungen zu vermeiden. Durch die Missachtung der Sperrfrist findet § 22 Abs. 2 UmwStG Anwendung, wodurch sämtliche stillen Reserven aufgedeckt werden und es zu Besteuerung dieser kommt.

Aufgrund der Praxisrelevanz haben wir zusammen mit der FOM Hochschule nachfolgende Beiträge angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Josefine Both (Bachelor of Arts in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt. 

Datum Thema
06.07.2020 Sperrfristen im Umwandlungsteuerrecht – Sacheinlage und Anteilstausch
08.07.2020 Sperrfristen bei Verschmelzung und Formwechsel in GmbH & Co. KG: § 6 UmwStG
10.07.2020 Steuerneutrale Spaltung: Welche Sperrfrist gilt bei einer Aufspaltung oder Abspaltung?
12.07.2020 Umwandlung der GmbH in eine GmbH & Co. KG: Sperrfrist 5 Jahre!Sperrfrist § 18 Abs. 3 UmwStG
14.07.2020 Sperrfrist bei Einbringung von Sacheinlagen: § 22 Abs. 2 UmwStG
16.07.2020 7 Jahre Sperrfrist bei Einbringung in GmbH: § 24 Abs. 5 UmwStG (dieser Beitrag)
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1. Einordnung der Vorschrift

Wird ein Wirtschaftsgut von einem Gesellschafter an eine Personengesellschaft, an welcher er selbst beteiligt ist, zu fremdüblichen Bedingungen übertragen, besteht aus Sicht des Gesellschafters eine entgeltliche Veräußerung während aus Sicht der Gesellschaft eine Anschaffung des übertragenen Wirtschaftsgutes vorliegt. Ein tauschähnlicher Vorgang liegt aus Sicht des Einbringenden hingegen vor, wenn ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil gegen die Gewährung von Gesellschafterrechten in eine Personengesellschaft eingebracht wird. Aus Sicht des übernehmenden Rechtsträgers ist dieser Vorgang hingegen ein Anschaffungsgeschäft.[5]

Bei der Einbringung gegen Gewährung von Gesellschafterrechten würde grundsätzlich § 16 EStG greifen und somit, zum Zeitpunkt der Übertragung, zu einer Aufdeckung der stillen Reserven führen. Sind bestimmte Voraussetzungen des § 24 UmwStG erfüllt, wird die Grundregel des § 16 EStG außer Kraft gesetzt.[6]

Da Vorgänge des § 24 UmwStG einen Veräußerungstatbestand voraussetzen, grenzt sich § 6 Abs. 3 EStG durch die Voraussetzung einer unentgeltlichen Übertragung deutlich ab.[7] Auch § 6 Abs. 5 EStG steht in keinem Konkurrenzverhältnis, da hier Einzelwirtschaftsgüter und keine Sachgesamtheiten übertragen werden.[8]

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2. Voraussetzungen und Rechtsfolgen

24 UmwStG unterliegt die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine Personengesellschaft.[9] Als Teilbetrieb gilt auch eine im Betriebsvermögen gehaltene 100 Prozentige Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft.[10] Weitere Voraussetzungen sind, dass der Einbringende Mitunternehmer wird oder ein bereits bestehender Mitunternehmeranteil aufgestockt wird.[11] Außerdem muss die Einbringung von Anteilen zu Buch- oder Zwischenwert erfolgt sein und innerhalb von sieben Jahren durch die übernehmende Personengesellschaft weiterveräußert werden.[12] Für § 24 Abs. 5 UmwStG gelten ebenfalls die Ersatzrealisationstatbestände des § 22 Abs. 1 S. 6 Nr. 1 bis 5 UmwStG.[13] Dazu kommt, dass der Gewinn aus der Veräußerung der Anteile zum Ereigniszeitpunkt nicht nach § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei gewesen wäre.[14]

Die Rechtsfolge bei Verletzung der Sperrfrist ist, dass der Einbringungsgewinn rückwirkend auf den Zeitpunkt der Einbringung versteuert wird. Es wird also so besteuert, als wären die stillen Reserven zum Zeitpunkt der Einbringung aufgedeckt worden.[15]


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[1] Vgl. Bär/Merkle, UmwStG, § 24 Rn. 5.

[2] Vgl. Bär/Merkle, UmwStG, § 24 Rn. 5.; Harle, NWB Arbeitshilfe 2019,1, 23f.

[3] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.; Kusch, NWB 2019, 1, 34.

[4] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.

[5] Vgl. Schmitt, UmwStG, § 24 Rn. 1.

[6] Vgl. Schmitt, UmwStG, § 24 Rn. 2.

[7] Vgl. BMF 11.11 2011 IV C 2- S 1978 b/08/10001 BStBl 2011, Rn. 01.47.; Kusch, NWB 2019, 1, 5.

[8] Vgl. Schmitt, UmwStG, § 24 Rn. 4.

[9] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.; Bär/Merkle, UmwStG, § 24 Rn. 6.

[10] Vgl. Bär/Merkle, UmwStG, § 24 Rn. 6.; BT-Drs. 16/2710, 1, 50.

[11] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.; Bär/Merkle, UmwStG, § 24 Rn. 6.; BMF 11.11.2011-IV C 2- S 1978 b/08/10001 BStBl 2011, Rn. 24.01 iVm. Rn. 01.47

[12] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23.

[13] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.; Kusch, NWB 2019, 1, 36.

[14] Vgl. Harle, NWB Arbeitshilfe 2019, 1, 23f.; Schmitt, UmwStG, § 24 Rn. 9.

[15] Vgl. Kusch, NWB 2019, 1, 35.; Spiegelberger, UmwG, § 29 Rn. 380.

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