Forschungszulage: Anrechnung auf die Steuer
Der wirtschaftliche Wohlstand und das Wachstum der Volkswirtschaft hängen zu einem großen Teil von individuellen geistigen Aktivitäten ab. Es besteht ein enger Zusammenhang zwischen Wirtschaftswachstum und Wohlstand sowie Investitionen in Forschung und Entwicklung. Um Investitionen in Forschung und Entwicklung zu fördern, gibt es die sogenannte Forschungszulage. Sie stellt eine steuerliche Entlastung dar. Der förderungsfähige Betrag ist dabei auf die Steuer anzurechnen. Die genaue Ausgestaltung erklären wir in diesem Beitrag und geben Tipps, wie Sie sie optimal ausnutzen können.
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Inhaltsverzeichnis
1. Grundlagen zur Forschungszulage
Ursprünglich investierte Deutschland auf direktem Weg in Forschungs- und Entwicklungsaktivitäten. Dabei gab es sowohl auf Landesebene als auch auf Bundesebene Förderprogramme. Diese Vielschichtigkeit erleichterte es insbesondere großen Unternehmen und Forschungseinrichtungen die notwendigen Mittel zu erhalten. Eine indirekte, steuerliche Förderung gab es jedoch nicht. Das änderte sich zum 14.12.2019 durch die Einführung der Forschungszulage. Die Forschungszulage geht aus dem “Gesetz zur steuerlichen Förderung von Forschung und Entwicklung (Forschungszulagengesetz – FZulG)” hervor. Sie beinhaltete eine Steuervergünstigung für Kosten im Forschungs- und Entwicklungsbereich und ist als Instrument branchen- und vorhabenoffen.
Im Jahr 2021 investierte Deutschland bereits 3,1 % des Bruttoinlandsproduktes in Forschung und Entwicklung. Die aktuelle Bundesregierung vereinbarte in ihrem Koalitionsvertrag den Anteil der gesamtstaatlichen Ausgaben auf 3,5 % des Bruttoinlandsprodukts zu erhöhen. Zur Erreichung dieses Ziels setzt die Bundesregierung unter anderem auf die sogenannte Forschungszulage.
Im Zeitraum vom 16.09.2023 bis zum 30.06.2023 gingen insgesamt 15 474 Anträge und 20 126 Vorhaben ein. Ein klarer Antragsschwerpunkt zeichnet sich im Bereich der IT ab. Eine Evaluierung der Forschungszulage soll erst nach fünf Jahren erfolgen. Derzeit wird aber angenommen, dass sie primär für kleine und mittlere Unternehmen attraktiv ist.
Gleichzeitig setzen auch andere EU-Staaten zur Erhöhung ihrer Ausgaben im Bereich Forschung und Entwicklung auf steuerliche Instrumente. Deswegen haben einige EU-Länder steuerliche Vorzugsregeln für geistiges Eigentum eingeführt, sogenannte IP-Boxen oder Patent–Boxen. So sollen die Forschungsaktivitäten für forschende Unternehmen auf Grund der geringeren Steuerlast erhöht werden.
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2. Ausgestaltung der Forschungszulage
2.1. Förderungsberechtigung
Die Anspruchsberechtigung für die Forschungszulage richtet sich nach § 1 Absatz 1, Absatz 2 FZulG. Demnach sind grundsätzlich alle Steuerpflichtigen im Sinne des EStG und KStG anspruchsberechtigt, soweit sie Gewinneinkünfte erzielen. Daher sind steuerbefreite Körperschaften nicht anspruchsberechtigt. Mitunternehmerschaften und nach § 1a KStG optierende Gesellschaften sind aber anspruchsberechtigt.
Neben die einzelnen Anspruchsberechtigten können auch Forschungskooperationen einen Antrag stellen. Solche Forschungskooperationen können mit einem anderen Unternehmen, einer Hochschule oder einer Forschungseinrichtung eingegangen werden. Im Ergebnis führt das aber nicht zu einer anderen Anspruchsberechtigung, sondern begründet nur eine Förderfähigkeit von Aufwendungen für die Anspruchsberechtigten. An der Forschungskooperation beteiligte steuerbefreite Körperschaften sind hingegen weiterhin nicht anspruchsberechtigt.
Eine Förderung von Unternehmen in Schwierigkeiten ist ausgeschlossen. Dazu zählen beispielsweise Unternehmen für die ein Insolvenzverfahren eröffnet wurde, die eine Rettungsbeihilfe erhalten und noch nicht zurückgezahlt haben sowie für haftungsbeschränkte Gesellschaften, die infolge aufgelaufener Verluste mehr als die Hälfte ihres Stammkapital aufgezerrt haben.
2.2. Relevante Forschungs- und Entwicklungstätigkeiten
2.2.1. Übergeordnete Anforderungen
Die jeweiligen Vorhaben müssen übergeordnet das Kriterium der Neuartigkeit, Ungewissheit (Risiko) sowie Planmäßigkeit der Umsetzung erfüllen, um der Forschungszulage zu unterfallen. In Abgrenzung dazu liegt kein förderfähiges Vorhaben bei Tätigkeiten, welche der Marktentwicklung dienen und auf das reibungslose Funktionieren des Produktionssystems abzielen, vor. Ferner muss die Forschungs- und Entwicklungstätigkeit einer der Kategorie der Grundlagenforschung, der industriellen Forschung oder der experimentellen Forschung zu zurechnen sein.
2.2.1. Grundlagenforschung
Zu der Grundlagenforschung gehören experimentelle oder theoretische Arbeiten, die in erster Linie dem Erwerb neuen Grundlagenwissens ohne erkennbare direkte kommerzielle Anwendungsmöglichkeiten dienen. In Abgrenzung dazu liegt bei Tätigkeiten, welche der Marktentwicklung dienen und auf das reibungslose Funktionieren des Produktionssystems abzielen, kein förderungsfähiges Forschungs- und Entwicklungs-Vorhaben vor.
2.2.2. Industrielle Forschung
Industrielle Forschung umfasst das planmäßige Forschen oder kritische Erforschen zur Gewinnung neuer Kenntnisse und Fertigkeiten mit dem Ziel neue Produkte, Verfahren oder Dienstleistungen zu entwickeln oder wesentliche Verbesserungen bei bestehenden Produkten, Verfahren oder Dienstleistungen herbeizuführen. Hierzu zählen auch die Entwicklung von Teilen komplexer Systeme und unter Umständen auch der Bau von Prototypen in einer Laborumgebung.
2.2.3. Experimentelle Forschung
Experimentelle Forschung meint den Erwerb, die Kombination, Gestaltung und Nutzung vorhandener wissenschaftlicher, technischer wirtschaftlicher und sonstiger einschlägiger Kenntnisse und Fertigkeiten mit dem Ziel neue oder verbesserte Produkte, Verfahren oder Dienstleistungen zu entwickeln. Dazu zählen zum Beispiel auch Tätigkeiten zur Konzeption, Planung und Dokumentation neuer Produkte, Verfahren oder Dienstleistungen.
Die experimentelle Entwicklung kann die Entwicklung von Prototypen, Demonstrationsmaßnahmen, Pilotprojekte sowie die Erprobung und Validierung neuer oder verbesserter Produkte, Verfahren und Dienstleistungen in einem für die realen Einsatzbedingungen repräsentativen Umfeld umfassen, wenn das Hauptziel dieser Maßnahmen darin besteht, im Wesentlichen noch nicht feststehende Produkte, Verfahren oder Dienstleistungen weiter zu verbessern.
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2.3. Förderungsfähige Aufwendungen
2.3.1. Grundlegende Regelungen
Die Durchführung der Forschungs- und Entwicklungs-Vorhaben ist eigenbetrieblich, im Kooperationsvorhaben aber auch als Auftragsforschung möglich. In § 3 Absatz 1 – Absatz 4 FZulG sind alle förderungsfähigen Aufwendungen geregelt. Sie umfassen grundsätzlich den Arbeitslohn, die Eigenleistung eines Einzelunternehmers sowie einen Anteil des Entgelts für die Auftragsforschung.
Die Bemessungsgrundlage für die im Wirtschaftsjahr entstandenen förderfähigen Aufwendungen vom Zeitraum des 01.01.2020 bis zum 01.07.2020 maximal 2 Mio. Euro. Für den Zeitraum vom 30.06.2020 bis zum 01.07.2023 wurde die Bemessungsgrundlage auf 4 Mio. Euro erhöht. Ab dem 31.12.2023 soll die Bemessungsgrundlage auf 12 Mio. Euro angehoben werden.
2.3.2. Arbeitslohn
Die dem Lohnsteuerabzug unterliegenden Arbeitslöhne von mit Forschungs- und Entwicklungsvorhaben beschäftigten Arbeitnehmer sind einschließlich der Zukunftssicherung im Sinne des § 3 Nummer 63 EStG im Rahmen der Forschungszulage förderungsfähig. Es ist eine Zuordnung der gezahlten Arbeitslöhne einschließlich der Zukunftssicherung zu dem begünstigten F&E-Vorhaben vorzunehmen und eine geeignete unternehmensinterne Dokumentation darüber zu führen. Ein pauschaler Ansatz von internen Personaleinsatzsätzen und Durchschnittsgehältern ist nicht zulässig.
2.3.3. Eigenleistungen des Unternehmers
Weiterhin stellen auch Eigenleistungen des Einzelunternehmers oder anteilige Tätigkeitsvergütungen eines Mitunternehmers eine förderfähige Aufwendung dar. Die nachgewiesenen Arbeitsstunden des Einzelunternehmers sind auf maximal 40 Arbeitsstunden pro Woche begrenzt. Ab dem 31.12.2023 wird der Stundesatz für die Forschungszulage auf 70 erhöht. Für die Erfassung der förderfähigen Arbeitsstunden hat das Bundesministerium der Finanzen einen Musterstundenzettel zur Verfügung gestellt. Bei einem angestellten Anteilseigner an einer Kapitalgesellschaft kann hingegen nur der Arbeitslohn angesetzt werden und nicht die Eigenleistung.
2.3.4. Auftragsforschung
Entgelt für eine Auftragsforschung ist nur zu einem Anteil von 60 % förderungsfähig.
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2.3.5. Anschaffungskosten und Herstellungskosten
Zu den förderfähigen Aufwendungen im Rahmen der Forschungszulage gehören ab dem Wirtschafsjahr 2024 auch Anschaffungskosten und Herstellungskosten für abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, soweit dieses im begünstigten Vorhaben ausschließlich eigenbetrieblich verwendet wird. Geringwertige Wirtschaftsgüter oder Wirtschaftsgüter für die ein Sammelposten gebildet wurde, sind jedoch nicht umfasst. Die eigentliche förderfähige Wertminderung ermittelt sich klassisch nach den Regeln zur Abschreibung für Abnutzung.
2.3.6. Gemischte Aufwendungen
Die Vorhaben können auch gemischter Natur sein. Das ist unter anderem dann der Fall, wenn eigenbetriebliche Forschung und Auftragsforschung verbunden werden. Dann kann die eigenbetriebliche Forschung vollständig von der Auftragsforschung konsumiert werden, wenn die Auftragsforschung für die Zielerreichung des Vorhabens unerlässlich ist und für den Auftrag Personalleistungen und Sachkosten erforderlich sind.
2.4. Verfahren zur Forschungszulage
Es besteht ein gesetzlicher Anspruch auf die Forschungszulage, soweit das Vorhaben die Voraussetzungen erfüllt. Die Gewährung der Forschungszulage erfolgt in einem zweistufigen Verfahren.
Im ersten Schritt überprüft eine fachkundige Stelle die Förderungsfähigkeit dem Grund nach. Diese Funktion wird durch die Bescheinigungsstelle Forschungszulage GbR (BSFZ) wahrgenommen. Im zweiten Schritt wird die eigentliche Förderung beantragt.
Die Forschungszulage wird in einem Forschungszulagenbescheid nach § 10 Absatz 1 Satz 1 FZulG festgesetzt. Gemäß § 10 Absatz 1 Satz 2 FZulG wird die Forschungszulage im Rahmen der nächsten erstmaligen Festsetzung der Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer vollständig auf die festgesetzte Steuer angerechnet. In Verbindung mit § 36 Absatz 2 Nummer 3, Absatz 4 Satz 2 EStG wird nach Anrechnung der Forschungszulage und Bekanntgabe des Steuerbescheids ein eventueller Überschuss zugunsten des Steuerpflichtigen ausgezahlt. Diese indirekte Steuerfreiheit der Forschungszulage wird mit der Begründung der Steuererstattung hergeleitet. Der Bundesrechnungshof sieht diese Herleitung jedoch als nicht rechtssicher begründet an.
Der Antrag beim BSFZ kann vor, nach oder während des Vorhabens gestellt werden. Dass das Vorhaben die Voraussetzungen erfüllt wird bescheinigt. Dies erhöht die Rechtssicherheit. Die Auszahlung erfolgt anschießend durch das Festsetzungsverfahren auf Finanzamtsebene. Der Anspruch auf die Forschungszulage entsteht mit Ablauf des Wirtschaftsjahres, in dem die förderfähigen Aufwendungen entstanden sind. Die Summe der gewährten Forschungszulage einschließlich weiterer gewährter Beihilfen für ein Vorhaben darf den Betrag von 15 Mio. Euro nicht überschreiten.
3. Unsere Tipps zur Forschungszulage
Bei ausländischen Tochtergesellschaften ist darauf zu achten, dass es zu keinen Differenzen zwischen der Beantragung der Forschungszulage und der jeweiligen Verrechnungspreisdokumentation kommt.
Bei einer nationalen Auftragsforschung zwischen Organgesellschaften stellt sich diese Frage demgegenüber nur eingeschränkt, da der Fremdvergleichsgrundsatz hier nicht greift. Letzteres Model ist aber eher nicht sinnvoll, da dann lediglich 60 % der Aufwendungen förderungsfähig sind, da dann Auftragsforschung vorliegt. Wenn Sie hingegen die Forschung Für Aufträge, die nach dem 31.12.2023 vergeben werden,
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