Vermietungsgesellschaft in der Holding: Erweiterte Kürzung nutzen
Die eigene Immobilie spielt in den meisten Branchen eine wichtige Rolle, dient sie doch als Büro- oder Lagerraum. Dabei ist es allerdings gerade im Unternehmensverbund nur selten zweckmäßig, die betriebliche Immobilie im operativen Betriebsvermögen zu erwerben und zu halten. Unternehmer sollten vielmehr eine eigenständige Vermietungsgesellschaft als Schwester-GmbH unter ihrer Holding positionieren und die Immobilie von dieser an das operative Unternehmen vermieten. Auf diese Weise lässt sich ein Steuersatzgefälle nutzen, da Vermietungsgesellschaften in der Regel nur 15 % Körperschaft- und keine Gewerbesteuer zu entrichten haben.
Unser Video: Die erweiterte Kürzung
In diesem Video erklären wir, wie die erweiterte Grundstückskürzung funktioniert und welche Vorteile sie bietet!
Inhaltsverzeichnis
1. Ausgangsfall: Betriebliche Immobilie im operativen Unternehmensvermögen
Wächst ein Unternehmen ohne unmittelbare steuerliche Optimierung, wird die gewerblich genutzte Immobilie häufig direkt in das operative Betriebsvermögen „hineinerworben“. Sie stellt dann notwendiges Betriebsvermögen des jeweiligen Gewerbebetriebes – zum Beispiel des Einzelunternehmens oder einer Kapitalgesellschaft – dar (R 4.2 Absatz 1 EStR). Dort sind die Büro-, Versand- oder Lagerräume mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu aktivieren (§ 6 Absatz 1 Nummer 1 EStG).
Mit diesen Anschaffungs- oder Herstellungskosten steht das Objekt nun in den Büchern der operativen Gesellschaft. Sie kann es mit 3 % pro Jahr abschreiben (§ 7 Absatz 4 Satz 1 Nummer 1 EStG) und insoweit ihren Gewinn mindern, entrichtet im Übrigen aber 30 % Körperschaft- und Gewerbesteuer auf ihre schlussendlichen Erträge.
Ohne separate Vermietungsgesellschaft bleibt es also bei einer vollständigen Besteuerung aller Gewinne mit 30 %. Würde sich der Unternehmer für die Gründung einer separaten Immobilien-GmbH entscheiden, könnte er die Immobilie an sein operatives Unternehmen vermieten. Da die Gewinne des Immobilienunternehmens nur mit 15 % Körperschaftsteuer belastet werden, lässt sich auf diese Weise ein Steuersatzgefälle ausnutzen. Dennoch bleibt es bei einer Abschreibung von jährlich 3 %.
2. Aufbau und Strukturierung der Vermietungsgesellschaft
Eine Vermietungsgesellschaft ist üblicherweise Teil eines Unternehmensverbundes, der zum Beispiel aus einer Holding-GmbH auf der einen und einer operativen Kapitalgesellschaft auf der anderen Seite besteht. Das Vermietungsunternehmen wird nun als Schwestergesellschaft neben dem operativen Unternehmen positioniert.
2.1. Schritt 1: Gründung der Vermietungsgesellschaft
Bei der Vermietungsgesellschaft handelt es sich um eine reguläre GmbH oder UG (auch anderen Kapitalgesellschaften sind denkbar). Sie verfolgt den Zweck des Erwerbs, der Verwaltung, Instandsetzung, Vermietung und gegebenenfalls auch Veräußerung von Grundvermögen. Gesellschafterin des Vermietungsunternehmens ist regelmäßig die nun gemeinsame Holding, es kommen aber auch Stiftungen oder Privatpersonen als Gesellschafter infrage.
Einziger Zweck der Vermietungsgesellschaft ist die Verwaltung eigenen Grundbesitzes im Sinne des § 9 Nummer 1 Satz 2 fort folgende GewStG. Hierdurch erhält die Gesellschaft die sogenannte erweiterte Kürzung nach Gewerbesteuerrecht, was im Ergebnis – wenn keine (schädlichen) Nebentätigkeiten ausgeübt werden – einer vollständigen Befreiung von der Gewerbesteuer gleichkommt.
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2.2. Schritt 2: Erwerb und Vermietung der betrieblichen Immobilien
Nun erwirbt die Vermietungsgesellschaft die für das operative Unternehmen benötigten Immobilien oder lässt diese errichten. Entsprechendes gilt für Parkflächen und sonstige Außenanlagen, die unter den Begriff des Grundbesitzes fallen.
Das Vermietungsunternehmen darf dabei ausschließlich den Grundbesitz selbst verwalten. Betriebsvorrichtungen und sonstige Einrichtungsgegenstände, beispielsweise Maschinen und EDV, muss das operative Unternehmen selbst erwerben und betreiben. Alternativ überlässt die Vermietungsgesellschaft auch diese Wirtschaftsgüter, muss dabei aber beachten, dass die Einnahmen aus dieser Überlassung maximal 5 % der Erträge aus der Verwaltung des Grundbesitzes betragen dürfen. Auch wenn die 5-%-Hürde unterschritten wird, ist die erweiterte Kürzung für die Mitverpachtung anderer Wirtschaftsgüter ausgeschlossen (§ 9 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe c und Satz 4 GewStG).
Sind alle Voraussetzungen erfüllt, schließt das Vermietungs- mit dem operativen Unternehmen entsprechende Mietverträge über den Grundbesitz ab. Während die Mieteinnahmen auf operativer Ebene zu einer Steuerersparnis in Höhe von 30 % führen, unterliegen sie bei der Vermietungsgesellschaft einer Besteuerung mit lediglich 15 % Körperschaftsteuer. Das so entstehende Steuersatzgefälle lässt sich optimal nutzen, indem sogenannte Umsatzmieten vereinbart werden. Die Höhe der Jahresmiete richtet sich dabei nach den Umsätzen der operativen Gesellschaft.
Übrigens: Neben der gewerblichen Vermietung kann die Vermietungsgesellschaft auch Wohnungen und Mehrfamilienhäuser erwerben, die sie anschließend an Privatpersonen vermietet. Auch hier gelten allerdings die Grundsätze zu schädlichen Nebentätigkeiten, die die erweiterte Kürzung gefährden können.
3. Übertragung von Immobilien auf das Vermietungsunternehmen
Besteht aktuell eine Struktur ohne Vermietungsgesellschaft und soll eine solche geschaffen werden, gilt es hierzu, zunächst die im operativen Betriebsvermögen liegenden Immobilien auf das Vermietungsunternehmen zu übertragen. Hierfür bestehen grundsätzlich drei Möglichkeiten:
- Veräußerung: Das operative Unternehmen kann die Immobilie an die Vermietungsgesellschaft veräußern und hierbei den aktuellen Marktpreis ansetzen. Dieser Vorgang löst allerdings Grunderwerbsteuer auf den gesamten Veräußerungspreis aus, sodass er regelmäßig keine optimale Lösung darstellt
- Schenkung: Schenkt das operative Unternehmen die Immobilie der Vermietungsgesellschaft, kommt grunderwerbsteuerlich ebenfalls der Verkehrswert zum Ansatz. Dies kann nachteilig sein. Darüber hinaus kommt es zu einer verdeckten Einlage
- Verbilligter Verkauf: Die Vertragsparteien setzen einen Kaufpreis an, der bei mehr als 6,5 % des aktuellen Verkehrswertes liegt. Hierdurch liegt eine „mehr als nur symbolische“ Gegenleistung vor, die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ist (BFH vom 12.07.2006, II R 65/04). In Höhe der Differenz zum Verkehrswert entsteht eine verdeckte Einlage, durch die die Vermietungsgesellschaft die Immobilie fiktiv in Höhe des Verkehrswertes anschafft. So kann sie gegebenenfalls entstandenes AfA-Volumen erneut heben
Zu einer verdeckten Einlage kommt es allerdings nur, wenn sogenannte Schwesterkapitalgesellschaften vorliegen. Die operative Gesellschaft gilt hier als nahestehende Person des Gesellschafters, meist der Holding, weil diese an beiden Gesellschaften beteiligt ist. Der Gesetzgeber geht durch R 8.6 Absatz 1 KStR in diesen Fällen davon aus, dass die verbilligte Übertragung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst wurde.
Hinweis: Bislang fand § 6 Absatz 1 Nummer 5 Buchstabe a EStG auch auf verdeckte Einlagen Anwendung. Innerhalb von drei Jahren nach Erwerb der Immobilie konnten bei Einlage in ein anderes Betriebsvermögen maximal die Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Einlagewert und Veräußerungspreis angesetzt werden. Dies gilt seit dem Wachstumschancengesetz allerdings nur noch für Einlagen aus dem Privatvermögen.
Entsteht durch die Übertragung eine verdeckte Gewinnausschüttung, ist diese bei der gemeinsamen Holding regelmäßig nach § 8b Absatz 1 Satz 1 KStG zu 95 % steuerfrei.
4. Vermietungsgesellschaft im Ausland: Achtung, § 1 AStG!
Eine Vermietungsgesellschaft kann grundsätzlich auch im Ausland gegründet werden, wenn der Zweck beispielsweise in der Verwaltung international belegener Immobilien besteht. Hierbei ist allerdings § 1 AStG zu beachten.
Die ausländische Vermietungsgesellschaft ist regelmäßig eine nahestehende Person des inländischen operativen Unternehmens, wenn mindestens 25 % ihrer Anteile von der gemeinsamen Holding gehalten werden (§ 1 Absatz 2 Nummer 3 Buchstabe a AStG). Hierdurch findet der sogenannte Fremdvergleichsgrundsatz Anwendung.
Die Vereinbarungen zwischen der in- und der ausländischen Gesellschaft müssen fremdüblichen Grundsätzen entsprechen. Ist dies nicht der Fall, sind in Deutschland Betriebsausgaben nur insoweit abziehbar, als sie markt- beziehungsweise fremdüblich sind (§ 1 Absatz 1 AStG).
Beispiel: Die operative O-GmbH mit Sitz in München vereinbart mit der Schweizer V-GmbH eine Miete in Höhe von EUR 10.000 pro Monat. An beiden Gesellschaften ist die Holding des Gesellschafters G zu 100 % beteiligt, wodurch nahestehende Personen vorliegen. Marktüblich wäre eine Miete in Höhe von EUR 5.000, sodass die Münchner O-GmbH nur diesen Betrag als Betriebsausgaben absetzen kann.
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5. Veräußerung von Immobilien durch die Vermietungsgesellschaft
Damit die Vermietungsgesellschaft die erweiterte Kürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 fort folgende GewStG erhält, darf sie keinen gewerblichen Grundstückshandel betreiben. Ist dies der Fall, verlässt sie die Grenzen der reinen Vermögensverwaltung und veräußert Immobilien anstatt sie nur zu verwalten, wie es § 9 GewStG im Wortlaut fordert. Dadurch fällt Gewerbesteuer auf sämtliche Jahresgewinne an.
Ein gewerblicher Grundstückshandel wird dabei in der Regel angenommen, wenn die Vermietungsgesellschaft
- innerhalb von 5 Jahren
- 3 Objekte oder mehr
erwirbt und wieder veräußert (BMF-Schreiben vom 26.3.2004, BStBl I 2004, 434, Rz. 5). Diese sogenannte Drei-Objekt-Grenze ist dabei allerdings lediglich ein Indiz und nicht „starr“ (BFH vom 18.09.2022, X R 28/00), wird von der Finanzverwaltung aber regelmäßig restriktiv angewendet.
Es ist daher zu empfehlen, die Drei-Objekt-Grenze stets einzuhalten und bereits im Gesellschaftszweck der Vermietungs-GmbH deutlich zu machen, dass kein Immobilienhandel geplant ist. Dies kann beispielsweise durch die Formulierung „Erwerb, Halten, Verwalten, Vermieten, Instandsetzen und Veräußern von Grundvermögen; kein Immobilienhandel“ geschehen. Entscheidend ist allerdings am Ende die tatsächliche Durchführung.
Tipp: Mit einer verbindlichen Auskunft lässt sich sicherstellen, dass das Finanzamt einen bestimmten Sachverhalt wie gewünscht behandelt. In der Regel ist es bei „Grenzfällen“ zweckmäßig, einen entsprechenden Antrag nach § 89 Absatz 2 AO zu stellen.
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