Eine Holdinggesellschaft ist eine leere Kapitalgesellschaft (meist in der Rechtsform der GmbH), die kein operatives Geschäft unterhält. Bei der Holding-GmbH steht in erster Linie das Halten und Verwalten von Beteiligungen an anderen Unternehmen im Vordergrund. Das bedeutet, dass die Holdinggesellschaft nur an anderen Unternehmen (meist ebenfalls in der Rechtsform der GmbH) beteiligt ist. 

Dabei handelt es sich juristisch um eine „normale“ GmbH, steuerlich ist die Holding-GmbH jedoch previligiert: Hiezu haben wir bereits in einem früheren Artikel dargestellt, dass die Einkünfte der Holding-GmbH  (Dividenden und Veräußerungsgewinne) auf Ebene der Holding zu 95 % steuerfrei sind. Aufgrund der Praxisrelevanz der Holdungstruktur in Deutschland haben wir den vorliegenden Beitrag zusammen mit der FOM Hochschule angefertigt. Die Ausarbeitung wurde von Patrick Comuth (Bachelor of Arts in Steuerrecht) nach wissenschaftlichen Kriterien und unter Betreuung von FOM-Dozent Christoph Juhn LL.M./StB erstellt. 

Holding-GmbH: Definition, Vorteile, Gründung

Holding-GmbH: Definition, Vorteile, Gründung


Inhaltsverzeichnis


1. Begriff der Holding

1.1. Definition

Im Gegensatz zu anderen Ländern gibt es in der Bundesrepublik Deutschland keinen gesetzlich terminierten Begriff der Holdinggesellschaft. Die Holding stellt dabei eine Organisationstruktur dar, keine per Gesetz geregelte Sonderform einer Gesellschaft.[1] Die „Holding“ ist dabei ein Anglizismus der sich aus dem Wort „to hold“ ergibt. Aus diesem Wort lässt sich nun der Zweck einer Holdinggesellschaft ableiten. Dieser besteht dabei in dem Halten von Beteiligungen anderer Unternehmen.[2] In der Regel ist dies auch der einzige Zweck der Gesellschaft. Operative Unternehmen werden dabei unter die Gesellschaft gegliedert.

Dabei ist die gehaltene Beteiligung charakteristisch angelehnt an die Merkmale nach § 271 Abs. 1 HGB[3]. Beispielhaft wäre da z.B. die Kapitalüberlassung an ein anderes Unternehmen sowie die Beteiligung am Gewinn oder Verlust der Beteiligungsgesellschaft.[4]

1.2. Auswahl der Obergesellschaft; Personengesellschaft vs. Kapitalgesellschaft

Die Holdinggesellschaft ist nicht per Gesetz definiert. Sie kann daher jede Form der Gesellschaft aufweisen. Betrachtet man nun Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften, ergeben sich Unterschiede in der jeweiligen Struktur, die sich nicht zuletzt auf die Besteuerung der einzelnen Gesellschaften, schlussendlich auch auf die Gesellschafter der Holdinggesellschaft ausschlagen. Die Gründung der jeweiligen Holdinggesellschaft folgt dabei den Einzelgesetzen über ihre jeweilige Gründung.[5]

Die Entscheidung über die jeweilige Rechtsform der Holdinggesellschaft bestimmt sich dabei nach diversen Kriterien, welche, wie bei jeder Unternehmensgründung, eine entscheidende Rolle spielen. Beispielhaft ist z.B. die Entscheidung über die Haftungsbeschränkung der Unternehmer / Gesellschafter, welchen Einfluss diese jeweils ausüben möchten und nicht zuletzt über die Möglichkeit der Kapitalbeschaffung der jeweiligen Rechtsform.

Im Folgenden soll nun die Gegenüberstellung einer Personengesellschaft, hier der GmbH & Co. KG, sowie einer Kapitalgesellschaft, beispielhaft der GmbH erfolgen. Einzelunternehmen fallen auf Grund der Ausarbeitung von einer „Familienholding“ außer Acht.

Zunächst einmal erfolgt die Gründung der ausgewählten Gesellschaft nach den Spezialgesetzen, z.B. das GmbHG, HGB, BGB, AktG etc. Kosten der Gründung spielen bei Einrichtung einer Holdingstruktur eine eher untergeordnete Rolle, da der Aufwand bei Kleinbetrieben nicht entsprechend umgesetzt wird und bei größeren Betrieben i.d.R. minimalen Anteil am Ergebnis hat.

Einer der größeren Aspekte der Rechtsformwahl ist dabei die Haftungsbeschränkung. Haftungsbeschränkung soll sich dabei auf die Auswirkung von z.B. einer Insolvenz auf das Privatvermögen der Gesellschafter, Haftung gegenüber Dritten beziehen. Fragen der steuerlichen Haftung nach z.B. den §§ 69, 70 AO sowie § 42 d) EStG sollen dabei der Komplexität wegen, nicht erörtert werden. Die Auswirkung der jeweiligen Rechtsform auf die unterschiedlichen Steuerarten wird dabei in den späteren Punkten einer genaueren Betrachtung explizit unterzogen.

Gehen wir nun zunächst einmal auf die Haftungsbeschränkung der jeweiligen Gesellschaftsform ein. Personengesellschaften sind in der Regel allesamt nicht haftungsbeschränkt. Die Gesellschafter oder Mitunternehmer haften persönlich, solidarisch und unmittelbar und unbeschränkt für die entstandenen Verbindlichkeiten der Gesellschaft.[6]Sie können ihre Haftung im Außenverhältnis nicht beschränken. Auf Grund dieser Tatsache wird jedoch häufig eine Mischform der KG und zwar die GmbH & Co. KG gewählt. Die GmbH haftet dabei als Komplementär persönlich und in vollem Umfang, die Haftung wird jedoch auf ihr Stammkapital beschränkt. Die Kommanditisten der KG haften dabei nur mit ihrer nicht eingezahlten Kommanditeinlage persönlich und unbeschränkt.

Hingegen sind die Kapitalgesellschaften eigene Rechtssubjekte deren Haftung beschränkt ist; bei der GmbH, beispielhaft, wie vorher erwähnt, auf das Gesellschaftsvermögen, welches der Gesellschaft durch ihre jeweiligen Gesellschafter bei Gründung zur Verfügung gestellt wird. Die Basis bildet dabei das einzuzahlende Stammkapital mit einem Mindestnennbetrag von fünfundzwanzigtausend Euro.

1.3. Entstehung der Holdingstruktur

Im Regelfall wird die Holdinggesellschaft meist durch Bargründung errichtet. Es werden dabei Barmittel durch Einlage in das Gesellschaftsvermögen eingebracht. Mit dem eingebrachten Kapital können dann somit weitere Beteiligungsgesellschaften erworben werden. Ist die gegründete Gesellschaft eine Kapitalgesellschaft können für diese besondere Vorschriften gelten, wie z.B. Anforderungen an den Gesellschaftsvertrag.[7]

Eine weitere Möglichkeit der Gründung ist die Sachgründung der Holdinggesellschaft. Dabei wird die Einlage in Form von Sachen, Rechten oder anderen Vermögenswerten geleistet und in das Gesellschaftsvermögen eingebracht. Hierbei ist es von entscheidender Rolle, dass der Einlegende der Gesellschaft die dauerhafte Verfügungsmacht an dem Einlagegut sichert.[8]

Diese beiden Gründungsmöglichkeiten bezeichnen sich dabei als „originäre“ Errichtung der Holdinggesellschaft.[9] Es spielt dabei keine Rolle ob die Gründung nur durch Sach- oder Bargründung vorgenommen wurde. Eine gemischte Form der Gründung ist dabei ebenfalls zulässig.[10]

Dem gegenüber können unter dem Begriff der „derivativen“ Gründung alle Möglichkeiten zusammengefasst werden, die das deutsche Gesellschaftsrecht bestimmt hat. Dabei vorrangig zu nennen sind insbesondere die Spaltung und Verschmelzung nach Maßgabe des Umwandlungssteuergesetzes.[11]

Die oben genannten Möglichkeiten zur Gründung sind bei jeder Holdingstruktur gleich. Spricht man von einer doppelstöckigen Holdinggesellschaft bedeutet dies, dass die als zweite gegründete Gesellschaft alle neuen Beteiligungen von Anteilen erwirbt und nicht die Obergesellschaft. Die Obergesellschaft wird dabei durch Familienmitglieder gegründet.


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2. Laufende Besteuerung

2.1. Vorwort

Wie erwähnt stellt sich nun für die weitere Bearbeitung folgende Unternehmensstruktur dar: Die Obergesellschaft der doppelstöckigen Familienholding ist dabei eine GmbH & Co. KG, die durch die Familienmitglieder, die an ihr beteiligt sein sollen, gegründet wird. Danach wird eine Zwischengesellschaft in Form von einer GmbH geschaltet, wodurch sich die doppelstöckige Holdingstruktur begründet. Alle weiteren operativen Gesellschaften werden nun unter die GmbH gegliedert.

2.2. Einkünftequalifizierung

Betrachten wir nun zunächst einmal die Gesellschafter der GmbH & Co. KG. Die Gewinnanteile der Gesellschafter werden nach § 15 Abs.1 Nr. 2 EStG den Einkünften aus Gewerbebetrieb zugerechnet. Die Gesellschaft wird dabei nicht als eigenständiges Steuersubjekt erfasst, sondern die Gesellschafter unterliegen dabei der Einkommen-/ Körperschaftssteuer. [12] Im Gegensatz zu Kapitalgesellschaften besteht bei Personengesellschaften das Transparenzprinzip, so dass Gesellschafter zur Besteuerung gezogen werden. In der Gewerbesteuer werden jedoch die Gesellschaften als beschränkt steuerrechtsfähig eingestuft. Das hat zur Folge, dass die Gesellschaften ihre Gewinne der Gewerbesteuer unterstellen müssen und nicht die Gesellschafter.[13] Die Begründung zur Gewerbesteuerpflicht setzt voraus, dass es sich um eine gewerblich geprägte Personengesellschaft handelt.[14] Die GmbH erzielt, insofern sie die Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG erfüllt, stets Einkünfte aus Gewerbebetrieb.[15]

2.3. Organschaft

Im Optimalfall erwirtschaftet jedes Unternehmen in der Holdingstruktur Gewinne. Diese werden dann zunächst einmal bis an die Zwischenholding in der Form einer GmbH ausgeschüttet. Die Ausschüttung erfolgt dann unter den Voraussetzungen des § 8 b Abs. 4 KStG i.V.m. § 8 b Abs. 1 KStG steuerfrei und wird nicht dem Einkommen zugerechnet.

Als Voraussetzung dient dabei, dass die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar mehr als 10 Prozent des Stammkapitals beträgt.[16] Sog. Streubesitzdividenden bleiben dabei außer Acht.[17]

Jedoch ist es nun so, dass nach § 8 b Abs. 5 KStG fünf Prozent als nichtabziehbare Betriebsausgaben dem Gewinn hinzugerechnet werden müssen. Je nachdem wie viele Unternehmen angegliedert sind, kann sich dies zu einer hohen Steuerbelastung zusammen rechnen lassen.

Ein weiteres Problem könnten noch die Freistellungen der Dividenden in der Gewerbesteuer darstellen. Wohingegen Gewinne aus der Beteiligung an Personengesellschaften ohne weitere Voraussetzung freigestellt werden, kann es bei Kapitalgesellschaften und deren Ausschüttungen zu Problemen kommen.

Das Gewerbesteuergesetz gibt dabei als Voraussetzung eine andere Höhe der Beteiligung als das Körperschaftssteuergesetz vor. Die Beteiligung muss dabei nicht wie im Körperschaftsteuergesetz zehn Prozent betragen, sondern fünfzehn Prozent.[18] Die für das jeweilige Gesetz vorausgesetzten Anforderungen einzuhalten ist ggfls. problematisch, kann aber umgangen werden.

Hingegen stellen sich mehr Probleme bei einem Verlust eines Unternehmens dar. Die Verluste in der Holdingstruktur können nicht mit den Gewinnen der anderen Unternehmen verrechnet werden. Er kann hingegen nur als Verlustvortrag festgestellt werden.[19]

Diese können dann bei etwaigen Gewinnen in den Folgejahren verrechnet werden. Jedoch führt dies dazu, dass die Gesellschaften nicht ihren tatsächlichen Gewinn einer Unternehmensgruppe versteuern.

Um eine vertikale Gewinn- und Verlustrechnung vornehmen zu können, gibt es für verbundene Kapitalgesellschaften die Möglichkeit unter bestimmten Voraussetzungen eine zusammengefasste Besteuerung durchführen zu lassen. Die Möglichkeit ergibt sich dabei aus der Gründung einer Organschaft. Die Organschaft unterliegt dabei den Voraussetzungen des § 14 KStG.

Die Organschaft durchbricht dabei auch die Besteuerungsprinzipien, wonach Kapitalgesellschaften eigenständige Steuersubjekte sind. [20] Dadurch lässt sich die Verrechnung der Ergebnisse der einzelnen Gesellschaften erreichen.

Die Organschaft bietet dabei die Möglichkeit, mit einem verbundenen Unternehmen einen Gewinnabführungsvertrag zu schließen. Die restlichen Voraussetzungen seien dabei nach § 14 KStG erfüllt.

Der Organkreis kann frei gewählt werden und bietet so diverse Möglichkeiten der Gestaltung. Wird nun zum Beispiel ein Gewinnabführungsvertrag mit jeder Tochtergesellschaft und der Zwischenholding vorgenommen, wird die gesamte Verrechnung der Gewinne und Verluste auf Ebene der GmbH durchgeführt.

Durch die Organschaft wird auch der Teil der nichtabziehbaren Betriebsausgaben in Höhe von fünf Prozent nach § 8 b Abs. 5 KStG umgangen. Alle Gewinne und vor allem Verluste der Gesellschaft werden im Organträger gesammelt. Der Organträger kann dann den etwaigen Gewinn an die Obergesellschaft ausschütten.

Ebenso wie mit der Dividendenfreistellung verhält es sich mit dem Veräußerungsgewinn von Beteiligungen. Die fünf Prozent nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 8 b Abs. 3 KStG werden dabei ebenfalls umgangen. Bei Veräußerungen von Unternehmen kann dies durchaus einen beträchtlichen Betrag darstellen.

Der Vorteil in der zu Beginn genannten Struktur ergibt sich dann daraus, dass die GmbH eine Art Absicherung für die Obergesellschaft bildet. Tritt nun der Fall auf, dass eine der Tochtergesellschaften eine Anordnung zur Betriebsprüfung erhält und sich daraus ein Mehrergebnis bildet, wird dieses bei der GmbH mit in die nachträgliche Versteuerung genommen, jedoch ändert sich nichts auf der Ebene der Gesellschafter.

Die Gesellschafter können jedoch auch durch die genannte Struktur der doppelstöckigen Holdinggesellschaft und der Organschaft etwaige Verluste aus der Unternehmensgruppe nicht mit anderen ihn zugeordneten Gewinnen wie z.B. aus der Vermietung und Verpachtung verrechnen. Dies würde sich lösen lassen durch einen Organkreis der ebenfalls die Obergesellschaft mit einschließt. Bei der ausgewählten Struktur besteht dann nur das Problem, dass Verluste die sich aus der Unternehmensgruppe ergeben würden, durch den Organträger ausgeglichen werden müssen. Deshalb ist die gewählte Rechtsform der GmbH & Co. KG dabei ebenfalls von Vorteil, da die GmbH als Komplementär haftungsbeschränkt ist und die Kommanditisten nur mit dem Teil ihrer nicht eingezahlten Einlage haften.

Ein weiteres Problem dabei besteht jedoch darin, dass die Personengesellschaft eine eigengewerbliche Tätigkeit ausüben muss. Bei einer reinen Holdinggesellschaft ist dies nicht der Fall.[21]

Dies kann weiterhin dazu führen, dass für die Kommanditisten ein negatives Kapitalkonto festzustellen[22] ist und so dann ebenfalls keine Gewinne verrechnet werden können. Daraus ergibt sich auch als Folge, dass eine etwaige Veräußerung oder Aufgabe des Kommanditanteils einen steuerpflichtigen Gewinn [23] auslöst, der zu besteuern ist.

Weiterer Negativaspekt der Organschaft kann dabei der Untergang oder die Minderung der Verlustvorträge der einzelnen Gesellschaften sein. Dies ist jedoch nur der Fall, wenn die Organschaft nicht durch den Erwerb der Beteiligung sondern durch Formwechsel und Abspaltung entsteht.[24]

2.4. Wegzugsbesteuerung

Bei der Wegzugsbesteuerung handelt es sich um die vorverlagerte Besteuerung stiller Reserven, an der die Bundesrepublik Deutschland bei Verzug ins Ausland das Recht zur Besteuerung verliert. Es wird dabei eine Veräußerung i.S.d. § 17 EStG fingiert. Dies betrifft vor allem Anteile an Kapitalgesellschaften. Die Regelungen dazu sind im Außensteuergesetz festgehalten.[25]

Verzieht ein Gesellschafter dabei ins Ausland, ist er nur noch beschränkt steuerpflichtig mit den von ihm im Inland erwirtschafteten Einkünften. In aller Regel zählen dazu auch die Veräußerung von Anteilen an einer deutschen Kapitalgesellschaft.[26]

Jedoch ist es oft so, dass durch diverse Doppelbesteuerungsabkommen, das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland an der Veräußerung von Anteilen verloren geht.[27]

Dahingegen ist es unproblematisch, insofern es sich bei der Beteiligung um einen Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft, wie der oben genannten GmbH & Co. KG, handelt. Dabei wird keine Wegzugsbesteuerung ausgelöst, insofern der Mitunternehmer ins Ausland verzieht.


3. Erbschaftsteuer

3.1. Befreiung von Betriebsvermögen §§ 13 ff ErbStG

Abgesehen von den Parametern, die ausschlaggebend sein können für die laufende Besteuerung oder z.B. die Haftungsbeschränkung, gibt es darüber hinaus für die Rechtsformwahl noch ein anderes entscheidendes Kriterium. Für natürliche Personen hat dies vor allem eine Auswirkung auf die erbschaft- / schenkungsteuerliche Belastung.[28] Geregelt sind die Privilegien in den §§ 13a, b ErbStG.

Dabei gibt es zwei Arten der Verschonung von Betriebsvermögen. Zum einen ist da die Regelverschonung nach § 13 b Abs. 4 i.V.m. § 13 a ErbStG[29], bei der fünfundachtzig Prozent des Betriebsvermögens freigestellt werden, zum anderen die Optionsverschonung mit einhundert Prozent Freistellung des Betriebsvermögens.[30]

Wohingegen Anteile an einer mitunternehmerischen Personengesellschaft jederzeit zum privilegierten Betriebsvermögen zählen, hält es sich dagegen bei Anteilen an einer Kapitalgesellschaft an einer Mindestbeteiligung von mehr als fünfundzwanzig Prozent.

Dieser Unterschied bietet dabei der Personengesellschaft deutliche Vorteile gegenüber der Kapitalgesellschaft.

Diese Ungleichbehandlung hat jedoch per Urteil dazu geführt, dass die §§ 13a, 13b und 19 ErbStG vom Ersten Senat an als verfassungswidrig eingestuft worden sind.[31] Dabei wurde eine Neuregelung der Gesetzesstelle gefordert, welche jedoch bis dato nicht vollends verabschiedet worden ist.

Geht man daher noch nach der Altregelung, gibt es verschiedene Kriterien die eine Verschonung des Betriebsvermögens nach sich ziehen. Insbesondere bei einer Holdingsstruktur ist es entscheidend, dass, sofern die Gesellschaften Tochterunternehmen haben, die Beteiligungshöhe, sofern diese Kapitalgesellschaften sind, ebenfalls mindestens fünfundzwanzig Prozent halten. Weiterhin ist dabei zu beachten, dass die Gesellschaft nicht zu mehr als fünfzig Prozent aus Verwaltungsvermögen besteht.[32] Problematisch ist dabei, dass Kapitalanteile als Verwaltungsvermögen zählen, wenn nicht mindestens fünfundzwanzig Prozent als unmittelbare Beteiligung gehalten werden.[33]

An diese Bedingung knüpft ebenfalls, dass die Beteiligungsgesellschaften nicht zu mehr als fünfzig Prozent aus Verwaltungsvermögen bestehen.[34]


4. Fazit

In der vorliegenden Arbeit sollten einige Punkte, die bei verschiedenen Gestaltungsmöglichkeiten einer Familienholding zum Tragen kommen können, erörtert werden. Betrachtet man nun zunächst einmal den gesetzlichen Rahmen, ergibt sich für das Holdingkonzept keine direkte Fundstelle im Gesetz. Es wird dabei auf verschiedene Einzelsteuergesetze verwiesen. Stellt man nun Überlegungen an eine solche Art von Unternehmensgruppe zu gründen oder aufzubauen, ist dabei auf eine Vielzahl diverser Faktoren einzugehen und bei der Entscheidungsfindung der richtigen Struktur zu berücksichtigen; sei es Rechtsformwahl der Obergesellschaft oder Zwischengesellschaft, die Verteilung von Wirtschaftsgütern oder die einfache Vertretung der Interessen einzelner Gesellschafter zu folgen, kann sich stets ein neues Bild ergeben.

Es ist jedoch anzumerken, dass vor allem durch die Neuentscheidung und Neuregelung der Erbschaftssteuer der Zweck einer zukünftigen Holdingstruktur stark beeinflusst werden kann. Die betriebswirtschaftlichen Aspekte und die laufende Besteuerung werden für Holdingunternehmen (z.B. die TUI AG, Porsche Holding) weniger beeinflusst, als für Familienunternehmen, die eine dauerhafte, steuergünstige Unternehmensnachfolge garantieren wollen.


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[1] Vgl. Lutter in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 7 Rz. 1.11

[2] Vgl. Lutter in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 8 Rz 1.11

[3] Vgl. Scheffler in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 26 Rz 2.1

[4] Vgl. Scheffler in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 26 Rz 2.1

[5] Vgl. Stephan in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 43 Rz 3.2

[6] Vgl. § 161 HGB

[7] Vgl. § 3 Abs. 1 GmbHG

[8] Vgl. Stephan  in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 73, Rz. 3.85

[9] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 745 Rz. 14.175

[10] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 746 Rz. 14.175

[11] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 746 Rz. 14.175

[12] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 670 Rz. 14.15

[13] Vgl. GewStG, § 5 Abs. 1

[14] Vgl. BFH v.10.10.2012, VIII R 42/10

[15] Vgl. KStG, § 8 Abs. 2

[16] Vgl. KStG, § 8 b Abs. 5 Satz 1

[17] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 702 Rz. 14.85

[18] Vgl. GewStG § 8 Nr. 8 Satz 1

[19] Vgl. §§ 31 Abs. 1, 8 Abs. 1 und 4, 8 c KStG

[20] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 700 Rz. 14.78

[21] Vgl. § 14 Abs. 1 Nr.1 KStG

[22] Vgl. § 180 AO

[23] Vgl. EStR 15 a

[24] Vgl. § 15 KStG

[25] Vgl. § 6 AStG

[26] Vgl. § 49 Abs.1 Nr. 2 Buchst. E EStG

[27] Vgl. Art. 13 OECD-MA

[28] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 697 Rz. 14.85

[29] Vgl. Jesse in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 697 Rz. 14.85

[30] Vgl. § 13 a Abs. 8 ErbStG

[31] Vgl. BVerfG, Urteil des Ersten Senats v. 17.12.2014 -1 BvL 21/12- Rn 1-7

[32] Vgl. § 13 b Abs 2 Satz 1

[33] Vgl. Schaumburg  in Lutter/Bayer, Holding-Handbuch, Seite 1019 Rz. 15.34

[34] Vgl. § 13 b Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 ErbStG