Geht der Verlustvortrag beim GmbH-Kauf immer verloren?

Der Untergang des Verlustvortrags bei der Übertragung einer GmbH

§ 8c KStG regelt den Verlustvortrag bzw. den Verlustuntergang im Fall des sogenannten schädlichen Beteiligungserwerbs innerhalb von fünf Jahren. Steuerliche nicht genutzte Verluste gehen zum Teil oder aber im Ganzen unter und können nicht mehr als Verlustabzug abgezogen werden. Der Verlustvortrag kann damit nicht mehr genutzt werden. Ein schädlicher Beteiligungserwerb liegt vor bei einer mittelbaren oder unmittelbaren Übertragung der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft von mehr als 25 Prozent des gezeichneten Kapitals. Die Übertragung auf einen Erwerberkreis kann dabei entgeltlich oder unentgeltlich vollzogen werden. Es handelt sich um eine zweistufige Verlustabzugsbeschränkung nach § 8c Abs. 1 KStG. Bei einem schädlichen Beteiligungserwerb von mehr als 25 Prozent bis 50 Prozent geht der Verlust quotal unter.

Überschreitet der schädliche Beteiligungserwerb die Erwerbsgrenze von 50 Prozent, so geht der vorzutragende Verlustabzug vollständig unter. Hierbei wird als Beteiligungserwerb die zivilrechtliche Übertragung der Gesellschaftsrechte bezeichnet. Doch auch ein vergleichbarer Sachverhalt, wie zum Beispiel eine Kapitalerhöhung, kann nach § 8c Abs. 1 S. 1 KStG zu einem schädlichen Beteiligungserwerb führen.

Grenzen der Anteilsübertragung

Zusammengefasst gelten folgende Grenzen:

  • 25 Prozent: Keine Verlustuntergang (Erhalt Verlustvortrag)
  • 26-50 Prozent: Anteiliger Untergang Verlustvorträge 26-50 Prozent
  • 51-100 Prozent: Vollständiger Verlustuntergang (100 Prozent)

Gesetz und Informationen der Finanzverwaltung

Eingeführt wurde der § 8c KStG im Zuge des Unternehmensteuerreformgesetzes vom 14.08.2007 mit dem Ziel, so genannte Mantelkäufe zu unterbinden. Ein Mantelkauf ist ein Erwerb einer Gesellschaft ohne eigenes Vermögen, jedoch mit Verlustvorträgen. Diese Verlustgesellschaft wird demnach nur erworben, um erwirtschaftete Gewinne mit den übernommenen Verlusten zu verrechnen und die Steuerbelastung zu mindern. Der aktuelle Wortlaut ist hier abrufbar: https://www.gesetze-im-internet.de/kstg_1977/__8c.html 

Am 15.04.2014 wurde der Entwurf zum neuen BMF-Schreiben veröffentlicht. Dieser befasst sich insbesondere mit den Neuerungen der Bestimmungen zum Verlustuntergang bei unterjährigem Beteiligungserwerb, der neu eingeführten Konzernklausel und der Stillen-Reserven-Klausel inklusive der Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2010. Außerdem wird mit dem Jahressteuergesetz 2016 eine neue Konzernklausel in Kraft treten, die auch rückwirkend für schädliche Beteiligungserwerbe ab dem 1. Januar 2010 Anwendung findet. Folglich befindet sich die Entwurfsfassung des BMF-Schreibens zurzeit in der Überarbeitung. Im folgenden Teil werden die einzelnen Punkte, unter Berücksichtigung kritikwürdiger Auslegungen, genauer betrachtet.

Der § 8c KStG greift für die Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer bei Kapitalgesellschaften (GmbH, AG, UG, Ltd. ect.). Nach § 10a S. 10 GewStG kann er auch für Personengesellschaften (GmbH & Co. KG, oHG, KG, GbR) gelten.

Gestaltungsvariante 1: Konzernklausel

Der Verlustabzug bei Körperschaften ist im § 8c KStG geregelt und sieht eine Beschränkung im Rahmen einer Anteilsübertragung vor. Eine schädliche Anteilsübertragung kann seitens des Erwerbers zu einem quotalen oder auch vollständigen Verlustuntergang führen. Dies gilt sowohl für die Körperschaftsteuer als auch für die Gewerbesteuer (§ 10a S. 10 GewStG).

Durch die Konzernklausel wird der Verlustvortrag insbesondere bei Umstrukturierung von Unternehmen innerhalb einer Unternehmensgruppe erhalten. Dabei hat der Gesetzgeber durch die Konzernklausel 2010 (§ 8c Abs. 1 S. 5 KStG) bereits einen Ausnahmetatbestand im Rahmen eines Anteilserwerbs innerhalb eines Konzerns geregelt. Allerdings erfasst dieser Ausnahmetatbestand konzerninterne Anteilsübertragungen nach Literaturauffassung noch nicht alle Tatbestände, sodass eine Neuregelung bzw. Erweiterung dieser Klausel v. a. im Interesse der Beteiligten (Konzerngesellschaften) ist. Im Rahmen des Jahressteuergesetz 2016 wurde dies verwirklicht.

Die Gesetzesänderung wurde zum 01.01.2016 eingeführt und ist auf alle Fälle mit dem erstmaligen Inkrafttreten der Konzernklausel, also ab dem 01.01.2010, anwendbar.

Gestaltungsvariante 2: Stille-Reserve-Klausel

Die Stille-Reserven-Klausel besagt, dass ein Verlust trotz eines schädlichen Beteiligungserwerbs nach § 8c Abs. 1 S. 1 oder 2 KStG erhalten bleibt, sofern die stillen Reserven nicht überstiegen werden. Diese Vorschrift wurde mit dem Wachstumsbeschleunigungsgesetz eingeführt. Sie soll verhindern , dass Verluste untergehen, die mit Erträgen aus der Auflösung von stillen Reserven der Verlustgesellschaft verrechnet werden sollen. Dabei sind im Falle des § 8c Abs.1 S. 1 KStG die anteiligen stillen Reserven und im Falle des § 8c Abs. 1 S. 2 KStG die gesamten stillen Reserven des im Inland steuerpflichtigen Betriebsvermögens der Kapitalgesellschaft zu berücksichtigen. Somit gehen nur die Verluste unter, welche die vorhandenen stillen Reserven übersteigen. Mit dem Entwurf zum BMF-Schreiben nimmt die Finanzverwaltung zum ersten Mal Stellung zu der Anwendung der Stillen-Reserven-Klausel.

Gestaltungsvarianten 3-5: Weitere Gestaltungsmodelle zum Erhalt und zum Nutzen der Verlustvorträge

Darüber hinaus enthält die Präsentation 3 weitere Gestaltungsmodelle, wie die Verlustvorträge durch eine geschickte Gestaltungsvarianten auf den Erwerber des Unternehmens übertragen werden können (Erhalt der Verlustvorträge).


Gliederung der Präsentation

1. Allgemeines zum Verlustvortrag und Verlutsuntergang
2. Unterjähriger Beteiligungserwerb
3. Organschaft
4. Konzernklausel
5. Stille-Reserven-Klausel
6. Mindestbesteuerung und finaler Verlustuntergang
7. Gestaltungsalternativen


Kostenloser Download der Präsentation

Der Vortrag wurde für den Steuerberaterverband Köln gehalten. Hieran haben ca. 100 Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Rechtsanwälte teilgenommen. Die Präsentation steht Ihnen hier auszugsweise zum kostenlosen Download zur Verfügung.

Verlustvortrag nach § 8c KStG bei GmbH

Verlustvortrag nach § 8c KStG bei GmbH

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