Bewertung von Fremdwährungsforderungen in der Handelsbilanz
Bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen folgt man allgemein den sonst bestimmenden Regeln zur Bewertung von Umlaufvermögen. Dazu geht man regulär vom Einzelbewertungsprinzip aus. Somit erfolgt der Ansatz mit dem Nennwert der Fremdwährungsforderung. Auch bei einem Wertverlust führt man die sonst ebenfalls erforderliche außerplanmäßige Abschreibung durch. Ebenso kennt man für Fremdwährungsforderungen eine Wertaufholung. Doch diese ist mit Besonderheiten behaftet. Denn wenn am Abschlussstichtag der Wert einer Fremdwährungsforderung, deren Restlaufzeit ein Jahr oder weniger beträgt, über dem ursprünglich angesetzten Nennwert liegt, dann muss man diesen höheren Wert zur Bewertung der Fremdwährungsforderung ansetzen.
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Inhaltsverzeichnis
1. Bewertung von Fremdwährungsforderungen in der Bilanz – Einleitung
Der Erwerb von Waren kann sowohl gegen Direktzahlung als auch gegen Rechnung erfolgen. Unternehmen, die den an zweiter Stelle genannten Zielkauf bevorzugen, zahlen dann einfach den Betrag innerhalb der Fälligkeit. Diese Frist kann aber auch schon mal ein Jahresende überschreiten. Also muss man die ausstehende Verbindlichkeit oder Forderung in die Bilanz aufnehmen.
Allerdings gibt es bei der Bilanzierung von Fremdwährungsforderungen einige Besonderheiten. Schließlich geht es dabei im Wesentlichen darum, wie man mit den unumgänglichen Kursschwankungen zu verfahren hat. Denn wenn sich der Umrechnungskurs des Euro zu einer Fremdwährung ändert, dann kann entweder ein Gewinn oder ein Verlust daraus resultieren. Ob man Gewinne oder Verluste dieser Art aber auch in der Bilanz ausweisen darf oder muss, ist wieder eine andere Frage. Schließlich gilt ja allgemein das Prinzip der Einzelbewertung. Was man also bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen zu beachten hat, soll dieser Artikel erläutern.
2. Wie Fremdwährungsforderungen entstehen
Wir wollen uns in diesem Artikel in erster Linie die Bewertung von Fremdwährungsforderungen vornehmen. Sie entstehen, wenn man als bilanzierungspflichtiges Unternehmen Lieferungen oder andere Leistungen an einen Kunden tätigt und dabei eine Zahlung in anderer Währung als in Euro vereinbart. Zum Beispiel ist dies der Fall, wenn ein in Deutschland ansässiges Maschinenbauunternehmen eine Lieferung an einen Abnehmer vereinbart, der in einem Land ansässig ist, in dem eine andere Währung als der Euro Landeswährung ist. Zwar kann man in einem solchen Fall vorab auch eine Bezahlung der Leistungen in Euro vertraglich regeln. Allerdings ist manchen Abnehmern die Bezahlung in anderer als in der eigenen Währung oft kaum barrierefrei möglich. Wenn das Geschäft dann trotzdem stattfinden soll, dann muss man wohl die Bezahlung in fremder Währung akzeptieren.
Andererseits kann eine Fremdwährungsforderung unter Umständen von Vorteil sein. Etwa wenn man weiß, dass man in nächster Zeit ohnehin eigene Verbindlichkeiten in dieser Fremdwährung begleichen möchte. Der Vorteil liegt dann darin, dass man weder beim Verkauf noch bei der Bezahlung der eigenen Verbindlichkeiten das Risiko von Fremdwährungsverlusten eingeht. Außerdem kann es sogar vorteilhaft sein, Forderung in fremder Währung zu haben, wenn man mit einem Kursanstieg der fremden Währung gegenüber dem Euro rechnen kann. Da der Euro aber eine relativ stabile Währung darstellt, ist nur bei bestimmten Fremdwährungen eine solche positive Tendenz als Vorteil auszumachen. Zum Beispiel kann man dies derzeit am Kurs des Schweizer Franken gegenüber dem Euro erkennen. Also kann das Ansammeln von Devisen auf einem Fremdwährungskonto zumindest mittelfristig vorteilhaft sein.
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3. Besonderheiten bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen
3.1. Allgemeine Bewertung von Fremdwährungsforderungen
Zunächst gehen wir auf den Normalfall bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen ein. So setzen wir eine solche Forderung nach den gleichen Vorschriften des Handelsgesetzbuches in der Bilanz an, wie alle anderen Forderungen auch. Das bedeutet, dass wir sie im Rahmen einer Einzelbewertung ansetzen. Aber schon hier haben wir die erste Besonderheit. Denn dabei hat die Bewertung am Abschlussstichtag gemäß § 256a Satz 1 HGB mit dem Devisenkassamittelkurs zu erfolgen.
Wenn nun eine Fremdwährungsforderung an Wert verliert, dann muss man sie genau so behandeln, wie andere Vermögensgegenstände im Umlaufvermögen auch. Mit anderen Worten: man muss sie außerplanmäßig abschreiben. Also liegt auch in einer solchen Situation keine Besonderheit bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen vor. Gleiches gilt im Prinzip auch dann, wenn wir eine Wertaufholung durchführen müssen.
3.2. Bewertung von Fremdwährungsforderungen: Besonderheiten bei der Wertaufholung
Sie ahnen es schon: das im letzten Satz enthaltene „im Prinzip“ deutet ein Abrücken von den üblichen Bewertungsregeln an. Tatsächlich gibt § 256a Satz 2 HGB vor, dass genau dies zu geschehen hat, wenn man für eine Fremdwährungsforderung eine Restlaufzeit von maximal einem Jahr annehmen muss. Im Detail verhindert diese Rechtsnorm gleich zwei andere Vorschriften. Einerseits führt es zu einem Aussetzen der Anwendung des sonst im HGB sakrosankten Realisationsprinzips. Das führt nun dazu, dass man bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen nicht realisierte Gewinne ausweisen muss. Andererseits übergeht § 256a Satz 2 HGB in einem solchen Fall auch, dass man die Wertaufholung, wie es § 253 Absatz 1 HGB fordert, maximal mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten – hier mit dem Nennwert – ansetzen darf.
Was bedeutet das nun genau? Diese Ausnahmeregel fordert von uns, dass wir bei der Bewertung einer Fremdwährungsforderungen, für die eine Restlaufzeit von maximal einem Jahr anzunehmen ist und deren Wert am Abschlussstichtag über dem ursprünglichen Nennwert liegt, den Devisenkassamittelkurs ansetzen müssen. Dies ist auch kein Wahlrecht, sondern eine den sonst im Handelsrecht gültigen Prinzipien des Realisationsprinzips und des Gläubigerschutzes widersprechende Regelung. Und dies ist tatsächlich etwas Besonderes.
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4. Bewertung von Fremdwährungsforderungen – Fazit
Wie stellen also fest, dass die Bewertung von Fremdwährungsforderungen durchaus einige Überraschungen in Petto hat. Statt der Anwendung der sonst üblichen Prinzipien zur Bewertung von Umlaufvermögen hat sich der Gesetzgeber bei der Einführung des § 256a HGB für einen radikal anderen Weg entschieden. Wie radikal dieser Weg ist, zeigt sich darin, dass er sogar ein Wahlrecht als Alternative ausgeschlossen hat. Zwar ist diese Bewertung von Fremdwährungsforderungen nur im Ausnahmefall vorgesehen, und zwar nur dann, wenn die Restlaufzeit höchstens ein Jahr beträgt. Doch kann man die Situation, in der eine solche Wertaufholung – im Grunde ist es sogar eine Überbewertung, wenn man dies mit den generellen Regeln vergleicht – in der Praxis als alltäglich betrachten. Somit bedeutet dies auch, dass man bei der Bewertung von Fremdwährungsforderungen stets wachsam sein muss. Und mit einer fortschreitenden Globalisierung unserer Wirtschaft, insbesondere für in Deutschland ansässige Unternehmen, dürfte dieser Aspekt sogar von noch größerer Bedeutung sein.
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