§ 17 EStG

Verlust der Stammeinlage

Verlust der Einlage bei einer GmbH: Steuerlicher Behandlung § 17 EStG

Gesellschafter einer GmbH müssen eine Einlage leisten. Oft kommt es im Fall der Liquidation einer Gesellschaft dazu, dass die Gesellschafter nicht mehr bedient werden können und das Insolvenzverfahren eröffnet wird. Das kann dazu führen, dass die Gesellschafter oft ihre Einlage verlieren. Fraglich erscheint, wie der Verlust der Einlage einer natürlichen Person steuerlich zu würdigen ist. Diese Frage klärt dieser Beitrag. In diesem Rahmen ist die Norm des § 17 EStG relevant, welche auf Grund des Verweises in § 8 I KStG für Kapitalgesellschaften, also auch für die GmbH gilt.

Datum Thema
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Inhaltsverzeichnis


1. Problem bei dem Verlust der Einlage

Problematisch ist, dass der Verlust der Einlage grundsätzlich einen Verlust im Bereich des Privatvermögens darstellt. Solche Verluste sind grundsätzlich nach der sogenannten Quellentheorie nicht steuerlich relevant. Nach der Quellentheorie sind vielmehr nur die laufenden Einkünfte, die aus der Quelle stammen, steuerbar. Folglich sorgt § 17 EStG für eine Durchbrechung dieses Grundprinzips. Demnach sind auch bei Vorliegen der Voraussetzungen Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft steuerbar. Grundsätzlich gilt § 17 EStG nur für die Veräußerung von Anteilen. Dennoch regelt § 17 IV 1 EStG, dass auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft als Veräußerung gilt. Daher ist auch der Verlust aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft gemäß §§ 17 I 1, IV 1 EStG steuerlich zu berücksichtigen. Folge dessen ist, dass die Verluste als gewerbliche Einkünfte im Sinne des § 15 I 1 Nr. 1 EStG gelten. Daher ist ein Verlustabzug nach § 10d EStG grundsätzlich möglich.

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2. Voraussetzungen der Berücksichtigung des Verlustes der Einlage

Durch § 17 IV 1 EStG wird der § 17 I 1 EStG, der eigentlich nur für die Veräußerung von Anteilen gilt, entsprechend angewandt. Folglich müssen auch die Voraussetzungen des § 17 IV 1 EStG vorliegen. Zunächst muss es sich bei den Anteilen um Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Sinne des § 17 I 3 EStG handeln. Weiterhin ist gemäß § 17 I 1 EStG erforderlich, dass Sie an dieser Kapitalgesellschaft in den letzten 5 Jahren zu mehr als einem Prozent beteiligt waren. Ersetzt wird durch § 17 IV 1 EStG das Merkmal der Veräußerung durch das der Auflösung. Die Auflösung einer Kapitalgesellschaft tritt frühestens mit dem Zeitpunkt ein, indem sie nach Gesetz oder Satzung zivilrechtlich aufgelöst ist. Die Vollbeendigung der Gesellschaft tritt mit der Verteilung ihres Vermögens an die Gesellschafter ein (§ 72 GmbHG). Die bloße Betriebseinstellung oder Einstellung der werbenden Tätigkeit ist jedoch noch keine Auflösung der Gesellschaft.

3. Ermittlung des Betrages aus dem Verlust der Einlage

Für die Berechnung des Betrags es dem Verlust der Stammeinlage ist § 17 II EStG entsprechend anzuwenden. Nach § 17 II 1 EStG ist der Veräußerungsgewinn der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt. Bei der Auflösung einer GmbH erhält ein Gesellschafter einen solchen Veräußerungspreis aber gerade nicht. Daher ist als Veräußerungspreis gemäß § 17 IV 2 EStG der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusetzen. Auch Veräußerungskosten muss der Gesellschafter mangels Veräußerung nicht tragen. Zu berücksichtigen sind aber die etwaigen Aufgabekosten die im Rahmen der Auflösung entstanden sind. Weiterhin sind dem gemeinen Wert des Anteils die Anschaffungskosten gegenüberzustellen.

Der Auflösungsverlust umfasst daher den Betrag, um den die Anschaffungskosten und Aufgabekosten den gemeinen Wert des zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft übersteigen.

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3.1 Gemeiner Wert

Als Veräußerungspreis ist der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusetzen. Der gemeine Wert wird gemäß § 9 I, II BewG durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Gemäß § 3 Nr. 40 lit. c) EStG sind aber lediglich 60 % des gemeinen Wertes steuerpflichtig.

3.2. Anschaffungskosten: auch verdeckte Einlagen

Zu den Anschaffungskosten gemäß § 17 IIa EStG gehören alle, Aufwendungen, die der Erwerber geleistet hat, um die Anteile zu erwerben. Das bedeutet, dass die Anschaffungspreis der Beteiligung als Anschaffungskosten zu berücksichtigen ist. Weiterhin gelten gemäß §17 IIa 2 EStG als Anschaffungskosten auch die nachträgliche Anschaffungskosten. Darunter fallen nach § 17 IIa 3 EStG auch verdeckte Einlagen. Gegenstand offener und verdeckter Einlagen können alle materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter sein. Darunter fällt auch die Rückzahlung von offenen und verdeckten Gewinnausschüttungen. Die nachträglichen Anschaffungskosten bilden sich aus dem gemeinen Wert des eingelegten Wirtschaftsguts. Nicht einlagefähig sind laufende Nutzungen, wie beispielsweise die unentgeltliche Nutzungsgewährung. Darüber hinaus erhöhen auch andere nachträgliche Aufwendungen den Verlust.

Zudem können nach Auflösung einer Kapitalgesellschaft entstandene nachträgliche Anschaffungskosten bei der Ermittlung des Auflösungsgewinns als rückwirkendes Ereignis berücksichtigt werden. Folglich können auch sie den Verlust erhöhen. Daher kann es gemäß § 175 I Nr. 2 AO bei Vorliegen der Voraussetzungen auch zu einer Korrektur ergangener Steuerbescheide kommen. Zu beachten ist aber, dass gemäß §§ 3c II, 3 S. 1 Nr. 40 EStG nur 60 % der Aufwendungen berücksichtigt werden können.

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4. Fortsetzung einer aufgelösten Gesellschaft

Es kann dazu kommen, dass die Gesellschaft wieder zu einem Zeitpunkt fortgesetzt wird, in dem die vollständige Verteilung des Gesellschaftsvermögens noch nicht abgeschlossen ist. Sollte in diesem Fall die Verteilung schon begonnen haben, beseitigt der Fortsetzungsbeschluss die wirtschaftliche Bedeutung bereits geleisteter Liquidationszahlungen und damit deren steuerliche Rechtsfolgen aber nicht. Es liegen daher keine Einkünfte aus Kapitalvermögen vor. Die Gewinne oder Verluste zählen vielmehr zu gewerblichen Einkünften im Sinne des §§ 17, 15 I 1 Nr. 1 EStG.

5. Verlustabzugsbeschränkung

§ 17 II 6 EStG enthält eine Verlustabzugsbeschränkung für den Fall, dass  Anteile nicht während der gesamten letzten fünf Jahre gehalten wurden. Das gilt indes nicht, wenn der die Anteile in den letzten fünf Jahren erworben wurden und der Erwerb einer Begründung einer Beteiligung im Sinne des § 17 I 1 EStG gedient hat. Folglich können Sie auch in diesem Fall den Verlust der Einlage steuerlich geltend machen.

6. Wie der Verlust der Einlage berücksichtigt wird

Die Verluste werden durch den Verlustabzug nach § 10d EStG berücksichtigt. Vorrangig ist daher der Verlustausgleich innerhalb des betroffenen Verlustentstehungsjahres. Erst wann dann noch ein negativer Betrag überbleibt, so kann dieser in anderen Veranlagungszeiträumen berücksichtigt werden. Vorrangig ist der Verlust bis zu 10.000 € zurückzutragen. Bleiben dann noch negative Einkünfte über, so dürfen diese gemäß § 10d II grundsätzlich in den kommenden Veranlagungszeitraum vorgetragen werden


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  4. Steueroptimierung bei Gewinnausschüttungen (Kapitalertragsteuer und Teileinkünfteverfahren)
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  6. Vermeidung von Betriebsaufspaltungen
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