Die Kirchensteuer dient der Finanzierung steuererhebender Religionsgemeinschaften in Deutschland – in erster Linie also der katholischen und der evangelischen Kirche. Ihre Berechnung erfolgt grundsätzlich anhand der festgesetzten Einkommensteuer. In bestimmten Fällen können Steuerpflichtige aber auch eine Kappung der Kirchensteuer beantragen, wodurch die Kirche die Steuer auf Grundlage des zu versteuernden Einkommens berechnet.
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Inhaltsverzeichnis
1. Was (wer) steckt eigentlich hinter der Kirchensteuer?
Zahlreiche Religionsgemeinschaften sind in Deutschland als Körperschaften des öffentlichen Rechts strukturiert. Diese Eigenschaft bewirkt eine teilweise Gleichstellung der Kirche mit anderen staatlichen Einrichtungen, beispielsweise einer Hochschule oder einem Landratsamt.
Nach Artikel 140 des Grundgesetzes (GG) haben diese Religionsgemeinschaften das Recht, eigene Steuern zur Finanzierung ihrer Aufgaben zu erheben:
Die Religionsgesellschaften, welche Körperschaften des öffentlichen Rechtes sind, sind berechtigt, auf Grund der bürgerlichen Steuerlisten nach Maßgabe der landesrechtlichen Bestimmungen Steuern zu erheben.
Begründet wird dies mit den vielfältigen und an vielen Stellen auch gemeinnützigen Aufgaben der Kirche, zum Beispiel der Unterstützung obdachloser Menschen in Großstädten. Wenngleich die Kirchensteuer häufig in der Kritik steht, existiert sie bis heute in allen Bundesländern.
Die Länder entscheiden dabei selbst, wie hoch die Kirchensteuer ausfällt. Sie liegt heute bei 8 % oder 9 % der festgesetzten Einkommensteuer. Hat ein Steuerpflichtiger also EUR 20.000 an Einkommensteuer zu zahlen und liegt der Kirchensteuersatz bei 9 %, fallen EUR 1.800 an Kirchensteuer an.
2. Kappung der Kirchensteuer: Nur auf Antrag!
Durch die Verknüpfung von Einkommen- und Kirchensteuer steigt mit dem Einkommen auch die an die Kirche zu zahlende Abgabe an. Um hier eine Überbelastung zu verhindern, gibt es in allen Bundesländern außer Bayern die Möglichkeit, eine Kappung der Kirchensteuer zu beantragen. Je nach Bundesland erfolgt die Kappung auch automatisch, sodass kein Antrag erforderlich ist.
Durch die Kappung der Kirchensteuer wird die Abgabe nicht mehr auf Grundlage der Einkommensteuer, sondern anhand des zu versteuernden Einkommens berechnet. Hier gilt in den einzelnen Bundesländern ein Kappungssatz zwischen 2,75 % und 4 %.
Das folgende Beispiel zeigt, wie sich die Kappung der Kirchensteuer finanziell auswirken kann. Wir rechnen hier mit den Daten für NRW (9 % Kirchensteuer; Kappungssatz 3,5 %):
| Regulär zu zahlende Kirchensteuer | Steuerlast bei Kappung der Kirchensteuer | |
| Zu versteuerndes Einkommen | EUR 100.000 | EUR 100.000 |
| Steuerschuld | EUR 33.000 | EIR 33.000 |
| Reguläre Besteuerung | EUR 2.970 | |
| Kappung | EUR 3.500 |
Hier ergibt sich durch die Kappung der Kirchensteuer kein finanzieller Vorteil. Läge das Einkommen allerdings bei EUR 150.000 und griffe ein Kappungssatz von 3 % (Beispiel: Berlin), ergäbe sich eine Steuerersparnis in Höhe von EUR 272 pro Jahr.
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3. Der Kappungsgewinn nach § 10 Absatz 1 Nummer 4 EStG
Nach § 10 Absatz 1 Nummer 4 EStG ist die gezahlte Kirchensteuer als Sonderausgabe abziehbar. Dabei gelten keine Höchstgrenzen, sodass sie sich mit bis zu 45 % in der persönlichen Einkommensteuerbelastung auswirken kann.
Durch die Kappung der Kirchensteuer entsteht allerdings ein sogenannter Kappungsgewinn. Denn dadurch, dass weniger Kirchensteuer fällig wird, können Steuerpflichtige auch weniger als Sonderausgabe abziehen. Dies führt zu einem höheren zu versteuernden Einkommen und damit im Ergebnis wieder zu einer höheren Einkommensteuerlast. Die Ersparnis durch die Kappung der Kirchensteuer „frisst“ die Einkommensteuer also teilweise wieder auf.
Behält der Arbeitgeber die Kirchensteuer ein und kommt es später zu einer Kappung, sinkt ebenfalls der Sonderausgabenabzug. Sofern es dadurch zu einem „Plus“ kommt, der Steuerpflichtige also mehr Sonderausgaben erstattet bekommt als er gezahlt hat, ist diese Differenz zu versteuern. Sie fließt in das zu versteuernde Einkommen ein (§ 10 Absatz 4b Satz 3 EStG).
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Schon seit langer Zeit steht das Ehegattensplitting in Deutschland in der Kritik. Einerseits steht es für eine Zementierung geschlechterspezifischer Aufgabenverteilungen innerhalb von Ehen. Insbesondere der Erwerb von Einkommen ist in unserer Gesellschaft nach wie vor sehr einseitig Ehemännern zugeordnet. Andererseits soll das Ehegattensplitting eigentlich Familien finanziell fördern, es kommen jedoch auch kinderlose Ehen in den Genuss der steuerlichen Subvention. Diese können in einem Jahr bis zu EUR 15.000 betragen, wobei sie eher Haushalten mit großem als mit kleinem Einkommen nutzt. Dem Staat entgehen so jährlich viele Milliarden Euro an Steuereinnahmen – ein weiterer Punkt der Kritik.
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Inhaltsverzeichnis
1. Kritik am Ehegattensplitting – Einleitung
Immer wieder erfährt man aus den Medien, dass Parteien Kritik am Ehegattensplitting äußern. Freilich sind es nur gewisse Parteien, die dem Ehegattensplitting mit Skepsis begegnen. Andere hingegen halten das Ehegattensplitting für gerechtfertigt und verteidigen es. Tatsächlich hat das Ehegattensplitting schon viele Versuche überstanden, es aus der Welt zu schaffen. Dabei ist es seit der Anfangszeit der Bundesrepublik ein fester Bestandteil des deutschen Einkommensteuerrechts. Aber auch andere Staaten kennen eine solche Regelung in ihren Steuergesetzen.
Doch was genau ist denn das Ehegattensplitting und was löst daran Kritik aus?
2. Wie kam das Ehegattensplitting ins deutsche Steuerrecht?
Das Ehegattensplitting ist eine besondere Ausnahmeregelung, die ursprünglich bei der Einkommensbesteuerung von Ehegatten Anwendung finden sollte. Mittlerweile ist sie aber auch bei Lebenspartnerschaften zugelassen. Anstatt einer Einzelveranlagung beider Ehegatten/Lebenspartner, können sie ihr Gesamteinkommen gemeinsam versteuern. Dazu teilt man das Gesamteinkommen auf beide auf, berechnet auf dieses halbe Gesamteinkommen ganz normal die Einkommensteuer und verdoppelt den Betrag dann in einem dritten Schritt. Dies ist schließlich die Einkommensteuer, die für beide Partner gemeinsam gilt. Oder anders ausgedrückt: der Fiskus behandelt Ehe- und Lebenspartner als ein einzelnes Steuersubjekt.
Dabei ist das Ehegattensplitting schon fast so alt wie unsere Republik. Es wurde bereits 1958 eingeführt und sollte Familien finanziell fördern. Damals galt freilich ein ganz anderes Gesellschaftsverständnis über die Rolle von Mann und Frau in einer Familie. Und diese Verteilung der Geschlechterrollen, bei denen der Ehemann als einziges Familienmitglied Geld verdiente, während die Ehefrau den Haushalt führte und allenfalls ein wenig hinzuverdiente (sofern der Ehemann dies tatsächlich erlaubte, denn das ging damals nur mit seiner Einwilligung), war für die Ausgestaltung des Ehegattensplittings wegweisend. Und ja, auf diesem patriarchalem, manche mögen auch sagen antiquiertem Einkommensteuerrecht basiert auch unsere heutige Besteuerung. Schon dies allein könnte für viele Menschen unserer heutigen Gesellschaft Grund genug für Kritik am Ehegattensplitting sein. Das später auch noch Lebenspartnerschaften unter diese Regelung schlüpfen konnten, war wohl eher einer zwangsweisen Anerkennung moderner Lebensrealitäten weiter Bevölkerungskreise geschuldet, kaum jedoch mit der ursprünglichen Absicht des Gesetzgebers im Jahr 1958 vereinbar.
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3. Gibt es Ehegattensplitting auch im Ausland?
Das Ehegattensplitting ist keine rein deutsche Erfindung. Unter unseren Nachbarstaaten gibt es mit Luxemburg, Polen und der Schweiz gleich drei Staaten, die eine ähnliche Regelung eingeführt haben. Auch bei ihnen soll das Ehegattensplitting zu einer finanziellen Förderung von Familien führen. Darüber hinaus gibt es ganz vergleichbare Vorschriften im Steuerrecht der Isle of Man, Malta und der USA. Abgesehen davon kennen andere Staaten ähnliche Steuererleichterungen, die sich aber tatsächlich auf Familien statt auf Ehepaare oder Lebenspartner beziehen. So zum Beispiel in Frankreich und Portugal. Dabei unterscheidet sich die Ausgestaltung der Rechtsnormen zum Teil erheblich von jener zum deutschen Ehegattensplitting. Denn dort spielt ja auch die Anzahl der zum Haushalt zählenden Kinder eine bedeutende Rolle bei der Berechnung der Einkommensteuer.
4. Wie wirkt sich das Ehegattensplitting steuerlich aus?
Um die steuerlichen Vorteile des Ehegattensplittings zu verstehen, muss man sich vergegenwärtigen, dass der Ehepartner mit dem höheren Einkommen stets günstiger besteuert wird als eine alleinstehende steuerpflichtige Person mit gleichem Einkommen. Umgekehrt ist der Ehepartner mit dem geringeren Einkommen gegenüber einer alleinstehenden steuerpflichtigen Person gleichen Einkommens durch das Ehegattensplitting schlechter gestellt. Jetzt mag man annehmen, dass sich diese Vor- und Nachteile innerhalb einer Ehegemeinschaft oder Lebenspartnerschaft steuerlich ausgleichen, aber das ist ein Trugschluss.
Angenommen ein Ehegatte, in der Realität immer noch meistens der Ehemann, verdient als einziger Geld. Dann wirkt sich schon allein der Grundfreibetrag des anderen Ehegatten positiv auf das zusammenveranlagte Einkommen aus. Würden beide Ehepaare statt dessen die Einzelveranlagung wählen, würde bei der einkommenslosen Person der Grundfreibetrag keine steuermindernde Wirkung entfalten.
Außerdem: je höher die Einkommensdifferenz bei beiden Partnern ausfällt, bei einem der beiden fehlt idealerweise jegliches Einkommen, desto größer ist der steuerliche Vorteil durch das Ehegattensplitting. Dabei kann der Steuervorteil gegenüber einer getrennten Veranlagung oder gegenüber alleinstehenden Steuerpflichtigen bis zu EUR 15.000 betragen. Und das jedes Jahr! Dem Staat gehen dabei jährlich viele Milliarden Euro an Steuereinnahmen bewusst verloren. Schon dies allein sorgte für Kritik am Ehegattensplitting. In Zeiten erhöhten Etatbedarfs eine kaum nachvollziehbare Steuersubvention.
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5. Kritik am Ehegattensplitting – eine Übersicht
In medias res: Ein großer Kritikpunkt am Ehegattensplitting ist, dass es eigentlich nur Ehen fördert. Familien fördert diese Veranlagungsart somit allenfalls indirekt. Damit besteht schon am eigentlichen Zweck der Förderungen Zweifel, insbesondere heutzutage, da immer mehr Ehen kinderlos bleiben. Alleinerziehende haben hingegen das Nachsehen, da sie von den Vorteilen des Ehegattensplittings ausgeschlossen sind, und dies obwohl sie Kinder betreuen. Denn bis auf die fehlende Steuersubvention ist ihre Situation mit der einer echten Familie durchaus vergleichbar. Im Grunde fördert das Ehegattensplitting sogar nur dort, wo ein deutlicher Einkommensunterschied vorliegt.
So fällt der Steuervorteil durch das Ehegattensplitting bei Ehepaaren mit zunehmendem Einkommen deutlich höher aus, als bei Partnerschaften mit geringem Einkommen. Das widerspricht im Grunde dem eigentlichen Zweck des Ehegattensplittings, weil Familien mit geringem Einkommen kaum finanzielle Förderung erfahren. Um einen Vorteil aus dem Ehegattensplitting zu erhalten, muss nämlich das Gesamteinkommen mindestens die doppelte Höhe des Grundfreibetrags überschreiten. Rechnet man realistischerweise noch Arbeitnehmerpauschbeträge sowie andere steuerliche Minderungen hinzu (etwa höhere Werbungskosten, Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen), dann ist selbst auf dem Niveau einer der Mittelschicht angehörenden Familie nur mit geringen Erleichterungen zu rechnen. Den größten Gefallen gewährt das Ehegattensplitting also tatsächlich Haushalten, die eigentlich keiner finanziellen Förderung bedürfen.
Ein weiterer Punkt, für den das Ehegattensplitting in der Kritik steht, ist, dass der geringer verdienende Partner dabei das Risiko trägt, dass eventuelle Lohnersatzleistungen und Renten niedriger ausfallen, weil sie sich am Nettoeinkommen orientieren. Da das Nettoeinkommen auch von der Lohnsteuerklasse abhängt, und man beim Ehegattensplitting den größten Vorteil erhält, wenn die Lohnsteuerklasse des Vielverdieners besonders günstig ist, bedeutet dies für den geringer verdienenden Partner eine ungünstige Lohnsteuerklasse und somit ein durch Lohnsteuer deutlich reduziertes Nettoeinkommen bei eventuellen Lohnersatzleistungen.
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6. Kritik am Ehegattensplitting – Fazit
Kritik am Ehegattensplitting hängt oft mit der in der Realität etablierten Ungleichbehandlung von Mann und Frau zusammen. Denn nach wie vor nutzt das Ehegattensplitting vor allem Männern – und zwar mit großem Abstand. Letzten Endes kann allerdings jedes Ehepaar selber entscheiden, wie es das Ehegattensplitting anwenden möchte.
Ein weiterer Kritikpunkt ist, dass das Ehegattensplitting für alleinerziehende Steuerpflichtige keine Entlastung bringt. Nun mag man in Frage stellen, ob Alleinerziehende mit Familien verfassungsrechtlich gleichgestellt werden dürfen. Aber bei einer ehrlichen Betrachtung sollte man dies bejahen. Daraus ergäbe sich dann eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung.
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Die Anerkennung einer Stiftung setzt sowohl zivil- als auch steuerrechtlich mehrere Aspekte voraus. Stifterinnen und Stifter müssen dabei in erster Linie das vorgeschriebene Verfahren, in dessen Zuge die Anerkennung durch die jeweils zuständige Aufsicht erfolgt, einhalten. Steuerlich sind bei Stiftungen mit Sitz außerhalb Deutschlands vor allem die Regelungen des Außensteuergesetzes (AStG) zu beachten!
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Inhaltsverzeichnis
1. Die Anerkennung der Stiftung durch die zuständige Aufsichtsbehörde
Damit eine Stiftung rechtsfähig ist, das heißt am Rechtsverkehr teilnehmen kann, müssen die zivilrechtlichen Voraussetzungen erfüllt sein. Sie sind in den §§ 80 fort folgende BGB zu finden und lassen sich hinsichtlich der Anerkennung einer Stiftung wie folgt zusammenfassen:
- Nach § 80 BGB ist die Stiftung eine mit einem bestimmten Vermögen zu einem bestimmten Zweck ausgestattete Person ohne eigene Mitglieder. Ihre Errichtung erfolgt regelmäßig auf unbestimmte Zeit. Die Entstehung einer Stiftung hängt maßgebend vom Stiftungsgeschäft und der Anerkennung durch die zuständige Behörde ab
- Im Stiftungsgeschäft, der Satzung, legt der Stifter Name, Zweck, Sitz und Vorstand der Stiftung fest (§ 81 Absatz 1 BGB). Außerdem wird die Höhe des Anfangsvermögens, der sogenannten ersten Zustiftung, festgelegt. Das Stiftungsgeschäft bedarf stets und ausnahmslos der Schriftform (§ 81 Absatz 3 BGB)
- Sind die geltenden Voraussetzungen erfüllt, hat der Stifter Anspruch auf Anerkennung der Stiftung nach § 82 Satz 1 BGB. Weitere Bedingung ist, dass der Stiftungszweck gesichert erscheint. Dies ist in der Regel anhand des bereits vorhandenen Vermögens und dessen Anlage zu prüfen
Die zivilrechtliche Anerkennung bewirkt automatisch auch die Entstehung eines körperschaftsteuerlichen Besteuerungssubjekts „Stiftung“ (§ 1 Absatz 1 Nummer 4 KStG). Auch bei Nichtanerkennung der Stiftung führt ihre Errichtung zur Körperschaftsteuerpflicht, sofern Sitz oder Geschäftsleitung im Inland belegen sind. Die Körperschaftsteuer beträgt nach § 23 Absatz 1 KStG 15 % der Einkünfte der Stiftung. Sie sind entsprechend der Vorschriften des EStG zu ermitteln, denn eine (Familien-)Stiftung kann sämtliche Einkunftsarten verwirklichen (§ 8 Absatz 1 KStG; R 8.1 Absatz 1 KStR).
2. Anerkennung einer ausländischen Familienstiftung
Nach § 80 Absatz 2 BGB ist eine Stiftung grundsätzlich in dem Land (Bundesland) anzuerkennen, in dem sie ihren Sitz haben soll. Befindet sich der Sitz der Stiftung allerdings im Ausland, erfolgt auch die Anerkennung nach dem Recht des jeweiligen Staates. Weitere Hinweise hierzu haben wir in unserem Beitrag zur liechtensteinischen Familienstiftung zusammengefasst.
Die Anerkennung einer ausländischen Stiftung ist daher in erster Linie für steuerliche Zwecke von Bedeutung. Denn nur wenn die Stiftung vom inländischen Finanzamt anerkannt wird, lassen sich die Rechtsfolgen des § 15 Absatz 1 AStG vermeiden. Die Norm regelt, dass Einkünfte einer Familienstiftung grundsätzlich dem Stifter oder den Bezugsberechtigten (Destinatären) zuzurechnen sind, wenn die Stiftung ihren Sitz außerhalb Deutschlands hat.
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2.1. Grundsatz: Keine Anerkennung einer ausländischen Familienstiftung
Nach § 15 Absatz 1 AStG „blickt“ das inländische Finanzamt durch eine ausländische Familienstiftung grundsätzlich „hindurch“. Analog beispielsweise zur Mitunternehmerschaft werden Einkünfte und Vermögen der Familienstiftung im Ausland unmittelbar dem Stifter zugerechnet. Ist dieser nicht unbeschränkt steuerpflichtig, erfolgt die Zurechnung bei den übrigen Personen, die bezugs- oder anfallsberechtigt sind. Auch sie müssen allerdings der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 Nummer 1 EStG unterliegen.
Beispiel: Eine ausländische Familienstiftung erzielt aus Vermietung EUR 200.000 an Einkommen und zahlt hierauf 10 % Körperschaftsteuer. Nach § 15 Absatz 1 AStG werden dem in Deutschland ansässigen Unternehmer, der als Stifter die Stiftung errichtet hat, zusätzliche EUR 200.000 als Vermietungseinkünfte zugerechnet. Der Steuersatz steigt auf bis zu 50 %, was eine Steuerbelastung von EUR 100.000 statt EUR 20.000 zur Folge hat.
Achtung: § 15 AStG gilt nur für ausländische Familienstiftungen. Befinden sich Sitz oder Geschäftsleitung der Stiftung in Deutschland, findet die Norm indes keine Anwendung!
2.2. Steuerliche Folge: Ansatz im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen
Die Einkünfte der ausländischen Familienstiftung sind nach § 15 Absatz 8 Satz 1 AStG solche aus Kapitalvermögen. Konkret gehören sie dabei zu den Erträgen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9 EStG, wobei die §§ 3 Nummer 40 und 32d EStG keine Anwendung finden. Sie gelten allerdings, soweit sie auch bei unmittelbarem Bezug der Erträge durch den Stifter – etwa im Fall von Kapitalvermögen, das der Stiftung zuzurechnen ist – Anwendung fänden.
Hat die ausländische Familienstiftung bereits Körperschaft- oder sonstige Steuern entrichtet, werden diese nach § 15 Absatz 5 Satz 1 AStG auf die Steuerlast des Stifters oder der Bezugsberechtigten nach § 15 Absatz 1 AStG angerechnet. Die Voraussetzungen sind in der Praxis in erster Linie durch den Steuerbescheid der Stiftung nachzuweisen.
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2.3. Ausnahme: Anerkennung der Stiftung nach § 15 Absatz 6 AStG
Auch § 15 AStG sieht die Anerkennung einer Stiftung mit Sitz oder Geschäftsleitung im Ausland vor. Zu beachten sind hierfür allerdings die Voraussetzungen des Absatzes 6:
- Die Familienstiftung muss ihren Sitz oder den Ort der Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der EU oder des EWR unterhalten
- Der Stifter oder andere Bezugsberechtigte müssen nachweisen, dass ihnen das Vermögen der Stiftung rechtlich oder tatsächlich entzogen ist, sie also nur im Rahmen der Satzung und nach dem Willen des Vorstandes über die einzelnen Vermögenswerte verfügen können (etwa bei Eintritt eines familiären Notfalls)
- Zwischen dem Sitzstaat der Stiftung und der Bundesrepublik Deutschland muss ein Abkommen im Sinne des § 2 Absatz 11 des EU-Amtshilfegesetzes bestehen. Dieses betrifft vor allem Auskunfts- und Mitteilungspflichten der jeweils zuständigen Finanzbehörden gegenüber dem ausländischen Staat
Die Voraussetzungen für eine Anerkennung der ausländischen Stiftung sind insbesondere bei Liechtenstein, aber auch bei anderen EU-Staaten erfüllt.
3. Anerkennung einer Stiftung: Vorsicht vor dem AStG!
Gerade bei Bezugs zum Ausland kommt der (steuerlichen) Anerkennung einer Stiftung erhebliche Bedeutung zu. Sie ist nach § 15 AStG Voraussetzung dafür, dass die Einkünfte der Stiftung nicht der Stifterin oder dem Stifter selbst auf Ebene der Einkommensteuer zugerechnet werden. Kommt es zu dieser Rechtsfolge, verliert die Stiftung einen Großteil ihrer Vorteile, insbesondere eine optimierte Besteuerung und Thesaurierung von Erträgen.
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Die Auszeichnung DATEV Digitale Kanzlei ist ein Indikator für das Engagement einer Steuerberatungskanzlei hinsichtlich ihrer Digitalisierung. Denn die Digitalisierung insbesondere der Finanzbuchhaltung ist sowohl für Mandantinnen und Mandanten als auch für die Kanzleien eine zunehmend wichtiger werdende Kompetenz. Um diese nach außen sichtbar zu machen und eine Art Qualitätsmerkmal zu schaffen, verleiht DATEV seit 2019 jährlich das Label DATEV Digitale Kanzlei. Wir zeigen Ihnen nun, was es damit auf sich hat und warum wir uns seit Anfang an darum bemühen, diese besondere Auszeichnung zu erhalten.
Unser Video: DATEV unterstützt Steuerberaterwechsel
In diesem Video erklären wir, wie man mit DATEV ganz leicht auf eine andere Steuerberatungskanzlei wechseln kann.
Inhaltsverzeichnis
1. Auszeichnung DATEV Digitale Kanzlei – Einleitung
Eine der größten deutschen Genossenschaften ist die DATEV eG. Es ist eine Genossenschaft, deren Mitglieder sich aus Rechtsanwälten, Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern zusammensetzt. Der Grund hierfür liegt in einem sehr frühen Engagement der Genossenschaft mit dem Ziel der Digitalisierung von Arbeitsprozessen in diesen Branchen. Vor allem in Steuerberatungskanzleien besteht in dieser Hinsicht seit vielen Jahrzehnten ein enormes Potential. Der daraus resultierende Vorteil kommt dabei sowohl den Kanzleien als auch ihren Mandantinnen und Mandanten zugute.
Allerdings wird das Angebot, mittels Digitalisierung Zeit und somit auch Geld zu sparen, sehr unterschiedlich angenommen. Einerseits gibt es Kanzleien, die sich keine Investitionen in Zukunftstechnologien leisten wollen oder können. Dabei hängt dies sowohl mit der Anschaffung der entsprechenden Infrastruktur als auch mit dem Anwerben qualifizierter Fachkräfte zusammen. Andererseits müssen auch Mandantinnen und Mandanten diesen Weg mitgehen. Wer als Steuerberater vornehmlich kleine Mandate betreut, die sich solche Investitionen kaum leisten können oder wollen, wird daher keinen Grund sehen, um die eigene Kanzlei digital umzustellen.
Dennoch ist die Digitalisierung der Branche enorm wichtig. Denn die Aufgaben, mit denen Steuerberatungskanzleien betraut werden, nehmen sowohl an Zahl als auch an Komplexität deutlich zu. Die neue Grundsteuer ist hierzu ein gutes Beispiel. Ohne Digitalisierung ist die Flut an Arbeit also kaum noch zu schaffen. Dies hat auch DATEV erkannt. Darum hat sie, um die Digitalisierung ihrer Mitglieder zu fördern und jene auszuzeichnen, die als Pioniere vorangehen, das Label DATEV Digitale Kanzlei geschaffen.
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2. Kriterien für die Vergabe des Labels DATEV Digitale Kanzlei
Digitalisierung in der Steuerberatungsbranche ist wie in den meisten Wirtschaftszweigen ein dynamischer Prozess. Die Anforderungen wachsen daher mit dem technologischen Fortschritt. Aber auch die Konkurrenz unter den Steuerberatungskanzleien nimmt immer mehr zu, sodass der Grad an Digitalisierung zu einem wichtigen Unterscheidungsmerkmal geworden ist. Deshalb ändert DATEV auch jährlich die Voraussetzungen, die die Vergabe des Labels DATEV Digitale Kanzlei regeln. Wer also an dieser Stelle eine Liste an wiederkehrenden Kriterien erwartet hat, wird überrascht sein. Dennoch wollen wir versuchen, einige Kernelemente aus dem Anforderungskatalog der vergangenen Jahre zu destillieren.
Zunächst sei darauf hingewiesen, dass DATEV die Kriterien für das jeweils abgelaufene Jahr festlegt – und zwar stets neu. Man geht als teilnehmende Steuerberatungskanzlei also ohne Vorinformation über die zu erfüllenden Herausforderungen in den Wettbewerb.
Ein Schwerpunkt ist logischerweise das Rechnungswesen. In diese Kategorie fällt somit der Grad an digital automatisierten Prozessen bei der Erstellung von Finanzbuchhaltungen. Schließlich ist dies Kernaufgabe der laufenden Steuerberatung in Steuerberatungskanzleien. Entsprechend groß ist der Nutzen, den die Digitalisierung solcher Prozesse bieten kann. Dabei spielen etwa Details wie die digitale Erfassung von Bankdaten oder Umsätzen beziehungsweise Betriebsausgaben von Mandanten eine herausragende Rolle.
Ähnlich gelagert ist die Digitalisierung im Bereich Personalwirtschaft. Auch die Verarbeitung von Löhnen und Gehältern sowie weiterer Parameter gewinnt durch Digitalisierung enorm an Effizienz. Darum ist auch weiterhin zu erwarten, dass DATEV die Anforderungen an die Digitalisierung in diesem Bereich stetig weiter steigern wird.
Zunehmende Bedeutung erfährt auch die digitale Erstellung von Steuererklärungen. Im Bereich der Unternehmensbesteuerung ist diese Verarbeitung durch die Digitalisierung der Finanzbuchhaltung bereits weit fortgeschritten. Doch besteht noch bei der Erstellung von Einkommensteuererklärungen ein gewisses Potential. Deshalb ist auch für diesen Aspekt mit zunehmender Gewichtung zu rechnen.
Was ebenfalls regelmäßig auffällt, ist, dass DATEV immer wieder neue Kriterien einführt. 2024 war es etwa die Forderung nach einem Mindestmaß an Digitalisierung beim Rechnungsausgang.
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3. DATEV Digitale Kanzlei – Fazit
Der Erhalt der Auszeichnung DATEV Digitale Kanzlei ist für uns bei JUHN Partner sichtbarer Ausdruck dafür, dass wir in der Optimierung unserer Prozesse führend sind. Daher sind wir auf unsere Rolle als Vorreiter selbstverständlich mächtig stolz. Noch wichtiger ist uns aber, dass wir damit vor allem unseren Mandantinnen und Mandanten dienen. Denn ihnen gilt es die Vorteile der Digitalisierung zu gewähren. Dass dadurch gleichzeitig auch die Zufriedenheit unserer Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter steigt, nehmen wir als willkommenen Bonus gerne mit. Schließlich erleichtert die Digitalisierung auch ihre Arbeit wesentlich.
Aus diesem Grund werden wir uns in Zukunft weiter darum bemühen, die Digitalisierung unserer Kanzlei voranzubringen. Wir werden aber auch weiterhin an unseren Bemühungen festhalten, das Label DATEV Digitale Kanzlei zu erhalten. Es ist für uns eine besondere Auszeichnung. Da jedoch DATEV die Anforderungen von Jahr zu Jahr anhebt, ist es sogar für uns stets eine neue Herausforderung, die gestellten Kriterien zu erfüllen. Schließlich ist zum Zeitpunkt der Wettbewerbsteilnahme noch weitestgehend unklar, welche Bedingungen DATEV für die Vergabe der kommenden Auszeichnung stellen wird. Denn die Erfüllung der Kriterien wird ja stets rückblickend auf das vergangene Jahr gewertet. Dadurch ist und bleibt es eben ein sehr spannender Wettbewerb. Auch dieses Detail zeichnet das Label DATEV Digitale Kanzlei als etwas Besonderes aus.
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- Einrichtung und Betreuung unserer Mandate mittels DATEV Unternehmen Online
- Langfristige Betreuung unserer Mandanten (Finanzbuchhaltung, Lohnbuchhaltung, Jahresabschlüsse, Steuererklärungen)
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Fachreferent beim Steuerberaterverband für Unternehmensteuerrecht
Seit 2014 sind die Partner unserer Kanzlei regelmäßige Fachreferenten des Steuerberaterverbands Köln. Dabei besuchen circa 1.500 Steuerberater pro Jahr unsere Seminare. Wegen der hohen Nachfrage stellen wir Ihnen unsere Präsentation zu „ausgewählte steuerliche Einzelfragen zur Rechtsformwahl“ gerne kostenlos zum Download zur Verfügung:
Egal ob sie im Handwerk, Dienstleistungsbereich oder dem Einzelhandel tätig sind: Unternehmerinnen und Unternehmer sowie Vermieter benötigen Kapital für Investitionen in die betriebliche Zukunft. Durch die mitunter erhebliche Steuerlast werden diese allerdings erschwert. Legale Modelle zur Steuerstundung, das heißt zum Aufschieben der eigentlich bereits heute fälligen Zahlung, sind hier ein probater Ausweg. Die Steuerstundung bewirkt zwar keinen Wegfall der Zahllast, sie ermöglicht Steuerpflichtigen aber, dass (noch) verfügbare Kapital zunächst gewinnbringend zu investieren.
Beispiel: Ein Einzelunternehmer erwirtschaftet EUR 200.000 Gewinn. Er schafft es, hiervon EUR 100.000 erst im übernächsten Jahr zu versteuern. Dadurch spart er sich im Jahr der Gewinnrealisierung rund EUR 40.000 an Einkommensteuer. Dieses Geld kann der Unternehmer nun bis zur Fälligkeit der Zahlung anlegen, beispielsweise auf einem Tages- oder Festgeldkonto oder in (Staats-)Anleihen. Er muss in zwei Jahren zwar weiterhin EUR 40.000 an Einkommensteuer nachzahlen, konnte aber in der Zwischenzeit EUR 6.000 an Rendite erzielen – ein grundsätzlich gutes Geschäft.
Unser Video: Stundung der Wegzugsteuer
In diesem Video erklären wir, wie Sie die Wegzugsteuer nach § 6 AStG zinslos stunden, die Zahlung also aufschieben, können.
Inhaltsverzeichnis
1. Begriff der Steuerstundung: Wie ist er definiert?
Unter einer Steuerstundung ist der Aufschub der Fälligkeit in die Zukunft zu verstehen. Eine Steuerpflichtige oder ein Steuerpflichtiger muss die – grundsätzlich bereits heute fällige – Zahlung also erst zu einem späteren Zeitpunkt leisten. Dabei kann die Stundung auf zwei verschiedene Arten bewirkt werden:
- Verfahrensrechtliche Stundung: Finanzämter können fällige Steuerforderungen ganz oder teilweise stunden, wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt sind. Dabei wurde der Besteuerungstatbestand bereits verwirklicht und die Steuer ist entstanden, sie muss lediglich später als ursprünglich festgelegt entrichtet werden
- Steuerstundung als Gestaltungsmodell: Bei der gestalterischen Stundung wird nicht die Fälligkeit der Zahlung, sondern die Entstehung der Steuer in die Zukunft „verschoben“. Der Steuerpflichtige sorgt also dafür, dass der Fiskus nach materiellem Recht erst später einen Anspruch auf die jeweilige Steuerzahlung hat
Regelmäßig günstiger ist die gestalterische Steuerstundung, weil hier keine Stundungszinsen anfallen. Wer also in naher Zukunft Kapital für Investitionen braucht, gleichzeitig aber mit einer hohen Steuernach- oder Vorauszahlung konfrontiert ist, kann auf diesen Weg zurückgreifen. Kann der Steueranspruch wegen Zahlungsschwierigkeiten nicht bedient werden, bietet sich die verfahrensrechtliche Stundung nach § 222 AO an. Denn bereits verwirklichte Sachverhalte lassen sich nur in Ausnahmefällen rückwirkend optimieren – etwa dann, wenn noch keine Steuerfestsetzung erfolgte.
2. Verfahrensrechtliche Stundung: die Voraussetzungen des § 222 AO
Nach § 222 AO kann das Finanzamt Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder teilweise stunden. Voraussetzung dafür ist – neben dem Antrag des Steuerpflichtigen – dass die Einziehung der fälligen Forderung eine „erhebliche Härte“ für ihn bedeuten würde. Darüber hinaus darf insgesamt keine Gefährdung des Steueranspruchs eintreten, weshalb verfahrensrechtliche Steuerstundungen in der Regel eine Sicherheitsleistung erfordern.
Eine solche Sicherheitsleistung kann beispielsweise in der vorübergehenden Übereignung von Wirtschaftsgütern, vergleichbar mit einer Grundschuld, bestehen. Das Finanzamt stundet die fällige Forderung, verschiebt die Fälligkeit also nach hinten – zum Beispiel vom 01.01.2024 auf den 30.06.2024. Zahlt der Schuldner zu diesem Zeitpunkt nicht, kann die Behörde
- eine erneute Steuerstundung gewähren, wenn die Voraussetzungen des § 222 AO (weiterhin) vorliegen, oder
- die Sicherheit verwerten, beispielsweise das übereignete Fahrzeug veräußern, und die offene Forderung aus dem Verkaufserlös begleichen. Verbleibt eine Differenz, weil der Erlös niedriger ausfällt als die Steuerschuld, ergeht über den Restbetrag ein geänderter Steuerbescheid.
Die verfahrensrechtliche Steuerstundung ist damit ein Instrument für Liquiditätsengpässe und Zahlungsausfälle aufseiten des Steuerpflichtigen. Sie eignet sich wegen ihrer vergleichsweise strengen Voraussetzungen weniger als Modell zur aktiven Steuergestaltung.
Sind die hohen Hürden überwunden, fallen auf den gestundeten Betrag Stundungszinsen nach § 234 Absatz 1 AO an. Nach § 238 Absatz 1 AO liegen die Zinsen bei 0,5 % pro Monat, was einen Zinssatz von 6 % pro Kalenderjahr bedeutet. Stundet das Finanzamt beispielsweise EUR 100.000, steigt die zu zahlende Steuerschuld pro Monat um EUR 500 an. Zahlt der Steuerpflichtige nach einem Jahr, hat er EUR 106.000 an das Finanzamt zu entrichten.
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3. Gestalterische Steuerstundung: einige Wege im Vergleich
Anders als die verfahrensrechtliche, hängt die gestalterische Steuerstundung nicht von einem Antrag oder einer Genehmigung des Finanzamtes ab. Vielmehr geht es bei ihr darum, einzelne Besteuerungstatbestände so zugunsten des Steuerpflichtigen zu nutzen, dass die Steuerzahllast in einen späteren Besteuerungszeitraum – in der Regel das folgende oder übernächste Jahr – verschoben wird.
3.1. Geschickte Nutzung von Anzahlungen
Ermittelt ein Steuerpflichtiger seinen betrieblichen Gewinn nach § 4 Absatz 1 EStG (Bilanzierung), gelten für ihn die allgemeinen Grundsätze des Handelsrechts. Diese, insbesondere im HGB festgehaltenen, Grundregeln sehen unter anderem für die Behandlung von Anzahlungen eine einheitliche Vorgehensweise vor. Dabei ist eine Anzahlung eine Geldleistung, die für eine noch nicht endgültig erbrachte Lieferung oder sonstige Leistung (Dienstleistung) erbracht wurde.
Beispiel: Ein Bauträger errichtet Mehrfamilienhäuser für jeweils EUR 10.000.000. Die Kunden zahlen nach jedem der fünf Bauabschnitte jeweils EUR 2.000.000 als Anzahlung. Mit Fertigstellung des fünften Bauabschnitts ist die Immobilie errichtet, hier werden die letzten EUR 2.000.000 fällig.
Nach den Grundsätzen der Bilanzierung ist der Gewinn des Unternehmers erst mit Erfüllung aller vertraglichen Verpflichtungen, also mit der abschließenden Zahlung der Kundinnen und Kunden, entstanden. Dennoch gehen die erhaltenen Anzahlungen auf dem Konto des Bauträgers ein, erhöhen dort die Aktivposten und damit grundsätzlich den Gewinn, da das Eigenkapital des Unternehmens insgesamt ansteigt.
Dieses „Problem“ löst der Gesetzgeber mit dem Posten „Erhaltene Anzahlungen“ auf der Passivseite der Bilanz. Hierbei handelt es sich um eine legale und geschickte Steuerstundung, weil das Unternehmen bereits über Liquidität verfügt, den Gewinn aber erst im Folgejahr oder später versteuern muss. Zieht sich eine Dienstleistung beispielsweise über fünf Jahre, erhält der Unternehmer Jahr für Jahr ein Fünftel der Auftragssumme. Versteuern muss er sie allerdings erst im fünften Jahr.
Geht eine Anzahlung ein, erhöhen sich die Posten „Bank“ (Aktiva) und „Erhaltene Anzahlungen“ (Passiva) in derselben Höhe. Dadurch ergibt sich keine Auswirkung auf das Eigenkapital, wie sie von § 4 Absatz 1 Satz 1 EStG gefordert wird. Die Zahlung bleibt steuerneutral.
3.2. Zuflussprinzip des § 11 EStG für Steuerstundung nutzen
Nach § 11 Absatz 1 Satz 1 EStG sind Zahlungen grundsätzlich in dem Wirtschaftsjahr zu versteuern, in dem sie dem Steuerpflichtigen zufließen. „Zufluss“ ist dabei in der Regel mit einem Eingang auf dem Bankkonto gleichzusetzen. Sachleistungen (etwa eine PKW-Gestellung) fließen dem Steuerpflichtigen zu, sobald er über sie verfügen – das bedeutet, sie nutzen oder verwerten – kann. Auch § 11 EStG eröffnet Raum für eine geschickte Steuerstundung, unter anderem bei folgenden Einkunftsarten:
- Erträge aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG), sofern die beziehende Person keine beherrschende Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft innehat
- Einkünfte aus Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit, wenn der Gewinn via Einnahmen-Überschuss-Rechnung (§ 4 Absatz 3 EStG) ermittelt wird
- Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, wobei hier die Ausnahme der regelmäßig wiederkehrenden Zahlung (H 11, Stichwort „kurze Zeit“ EStH)
Egal ob Unternehmer, Kapitalanleger oder Vermieter: Grundsätzlich entscheidet der Steuerpflichtige selbst, wann er den Zufluss des § 11 EStG verwirklicht. Er kann beispielsweise Rechnungen für das Jahr 2023 gesammelt im Januar 2024 stellen und so seine Gewinne aus dem Vorjahr erst im Folgejahr versteuern. Allerdings stehen ihm die entsprechenden Erträge dann auch erst im Jahr 2024 zu Verfügung, was mitunter nachteilig sein kann.
Wesentlich lukrativer ist der Effekt der Steuerstundung bei Einkünften aus Kapitalvermögen. Denn je länger beispielsweise Wertpapiere und Fondsanteile im Depot liegen, desto spürbarer werden Zins- und Zinseszinseffekt. Da die Besteuerung der Erträge ohnehin auf 25 % (Kapitalertragsteuer) limitiert ist, entsteht bei „gesammelter“ Auszahlung keine überproportional hohe Steuerlast. Zu beachten ist aber, dass Anlegerinnen und Anleger bestenfalls den Sparer-Pauschbetrag in Höhe von EUR 1.000 pro Jahr ausnutzen.
Thesaurierende Fonds bieten ebenfalls Vorteile, sofern keine Vorabpauschale fällig wird. Denn auch hier wird das Geld des Anlegers im „Fondsmantel vermehrt“, ohne dass es zu einer Besteuerung von Erträgen kommt. Eine solche findet erst bei Ausschüttung aus dem Fonds oder Verkauf der Anteile statt.
3.3. Bildung von Investitionsabzugsbeträgen
Mit dem sogenannten Investitionsabzugsbetrag (IAB) können Unternehmer, die ihren Gewinn nach § 4 oder § 5 EStG ermitteln, Aufwendungen für zukünftige Investitionen bereits heute steuerlich geltend machen. Für den Abzug eines IAB gelten folgende Voraussetzungen:
- Gewinnermittlung via Bilanz oder EÜR, also nach § 4 Absatz 1 oder Absatz 3 EStG
- Gewinn im Jahr des Abzugs maximal EUR 200.000
- Im Jahr des Abzugs und in den drei vorangegangen Wirtschaftsjahren werden maximal EUR 200.000 als IAB vom Gewinn abgezogen
- Die geplante Investition ist eine solche in bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, etwa Fahrzeuge und Maschinen; Gebäude sind keine beweglichen Wirtschaftsgüter
Der geschickte Abzug eines IAB führt zu einem Effekt der Steuerstundung und bringt sogar steuerliche Ersparnisse mit sich. Bestenfalls verfügt das Unternehmen, in dessen Gewinnermittlung der Abzugsbetrag geltend gemacht werden soll, über stabile und damit größtenteils vorhersehbare Erträge. Denn dies ermöglicht bereits heute eine Berechnung des Einsparpotenzials.
Der IAB ist ein „Vorwegabschlag“ auf Investitionen, die in den kommenden drei Jahren getätigt werden (sollen). Der Unternehmer zieht bis zu 50 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten bereits heute vom Gewinn ab. Schafft er das entsprechende Wirtschaftsgut später an, ist der geltend gemachte IAB von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzuziehen. Insoweit sinkt die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung.
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3.4. Beispiel zum Investitionsabzugsbetrag
Schauen wir uns den Effekt der Steuerstundung und Steuerersparnis einmal anhand eines Beispiels an!
U erzielt mit seinem Einzelunternehmen stabile Gewinn in Höhe von EUR 150.000 pro Jahr. Er zahlt hierauf 35 % Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag. U plant, in den nächsten Jahren ein neues Firmenfahrzeug für EUR 90.000 anzuschaffen. Im Geschäftsjahr 2024 möchte er einen IAB zur Steuerstundung nutzen.
Er zieht daher EUR 45.000, 50 % der zukünftigen Anschaffungskosten, vom Gewinn ab. Dadurch zahlt er rund EUR 16.000 weniger Steuern.
Im Jahr 2025 kauft er das Fahrzeug. Anstelle der gezahlten EUR 90.000, kann er nur noch EUR 45.000 als AfA-Bemessungsgrundlage ansetzen. Die jährliche Abschreibung liegt damit bei EUR 9.000 (Nutzungsdauer 5 Jahre laut AfA-Tabelle). Damit zahlt er pro Jahr EUR 3.150 mehr an Einkommensteuer, als ihm ohne IAB zugestanden hätte. Diese Steuerbelastung wird allerdings über fünf Jahre, nämlich den gesamten AfA-Zeitraum, verteilt.
Damit profitiert U von einer Steuerstundung, denn die für 2024 fällige Steuerzahlung wird teilweise auf die Jahre 2025 bis 2029 verteilt. U verfügt so über deutlich mehr Liquidität. Hätte er stark schwankende Gewinne, könnte er den IAB auch in einem erfolgreichen Jahr bilden und ihn später, wenn der Gewinn sinkt, wieder hinzurechnen. So würde er beispielsweise
- im Jahr 2024 35 % von EUR 100.000, also EUR 35.000, sparen,
- in den Jahren 2026 fort folgende aber nur 20 % von EUR 100.000, also EUR 20.000, über die niedrigere Abschreibung wieder hinzurechnen.
Je niedriger der Steuersatz, desto weniger wirkt sich die niedrigere AfA-Bemessungsgrundlage aus. Je höher der Steuersatz, desto erheblicher ist die Ersparnis durch geschickte Bildung eines IAB.
4. Schädliche Steuerstundung: Achtung vor § 15b EStG!
Steuerstundungsmodelle sind nicht per se verboten, können in bestimmten Fällen aber zu steuerlichen Nachteilen führen. Derartige Gestaltungen erfasst § 15b Absatz 2 EStG, der Verluste aus Steuerstundungsmodellen von einer Verrechnung mit anderen Einkunftsarten ausnimmt. Entsprechende negative Erträge sind in diesen Fällen nur mit positiven Einkünften aus derselben Einkunftsquelle – in der Regel also in der Zukunft – zu verrechnen. Im aktuellen Veranlagungszeitraum entsteht für den Steuerpflichtigen kein Vorteil.
Allerdings fehlt es an einer modellhaften Gestaltung zur Steuerstundung im Sinne des § 15b Absatz 2 EStG, wenn
- kein Modell (bestehend etwa aus mehreren Gesellschaften, die miteinander verwoben sind) vorliegt,
- der Steuerpflichtige lediglich vorgesehene Gestaltungs- und Thesaurierungsmöglichkeiten des Rechts ausnutzt oder
- keine Verluste entstehen, weil die Einkünfte zwar gemindert werden, dabei aber nicht weniger als EUR 0 betragen.
„Typische“ Steuerstundungsmodelle im Sinne des § 15b EStG werden aktiv als solche beworben, zum Beispiel über Flyer und Veranstaltungen. Ebenfalls üblich ist eine Bündelung von Verträgen, beispielsweise die Kapitalüberlassung mit gleichzeitigem Erwerb bestimmter Ansprüche und/oder Anteile an Gesellschaften. Das Bundesministerium der Finanzen hat mit Schreiben vom 17.07.2007 umfassend zu den (schädlichen) Modellen der Steuerstundung Stellung genommen.
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Der Begriff der „privaten Vermögensverwaltung“ spielt im Ertragsteuerrecht an vielen Stellen die entscheidende Rolle. Denn an ihm entscheidet sich unter anderem die Frage, ob eine Betriebsaufspaltung vorliegt oder ob es an der sachlichen respektive personellen Verflechtung fehlt. Auch viele Steuerbefreiungen, etwa die Spekulationsfrist nach § 23 EStG, knüpfen an die Vermögensverwaltung an. Ob „noch“ private Vermögensverwaltung oder „schon“ eine gewerbliche/freiberufliche Tätigkeit vorliegt, ist dabei in erster Linie nach den konkreten Handlungen der Unternehmerin oder des Unternehmers zu beurteilen.
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Inhaltsverzeichnis
1. Private Vermögensverwaltung: Diese Einkünfte fallen grundsätzlich darunter
Der Gesetzgeber hat den Begriff der (privaten) Vermögensverwaltung weder im Verfahrens- noch im materiellen Recht abschließend definiert. Grund dafür sind die verschiedenen, sich teilweise auch überschneidenden, Tatbestandsvoraussetzungen einzelner Rechtsvorschriften. So kann beispielsweise beim Kapitalvermögen zwar der Tatbestand der Anteilsveräußerung (§ 20 Absatz 2 Nummer 1 EStG) vorliegen, gleichzeitig beteiligt sich der Anleger aber mitunter am allgemeinen Wirtschaftsverkehr. Damit erfüllt er (auch) die Voraussetzungen einer gewerblichen Tätigkeit nach § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG.
Um zumindest in grundlegenden Fällen Klarheit zu schaffen, wurde mit § 14 Satz 3 AO ein „Grundfall“ der (privaten) Vermögensverwaltung normiert. Eine solche ist demnach in den Fällen der „Fruchtziehung“, also der passiven Nutzung vorhandener Vermögenswerte, gegeben. „Klassische“ Fälle der privaten Vermögensverwaltung sind damit beispielsweise die Vermietung von Wirtschaftsgütern (§§ 21 und 22 Nummer 3 EStG) und die Anlage in Kapitalwerte wie Aktien und Fonds (§ 20 EStG).
Diese in § 14 AO genannten Beispiele stellen allerdings nur den Regelfall dar. Denn die jeweiligen Vorschriften, hier also § 20 Absatz 8 und § 21 Absatz 3 EStG, normieren auch die Ausnahme der sogenannten Subsidiarität. Demnach sind beispielsweise Kapitaleinkünfte den gewerblichen Einkünften zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören. Stellt sich eine im Grundsatz kapitalverwaltende Tätigkeit also als Gewerbebetrieb dar, hat § 15 EStG Vorrang vor § 20 EStG. Es erfolgt dann eine entsprechende Umqualifizierung der Erträge.
2.„Klassiker“ der Vermögensverwaltung: Kapitalvermögen und Vermietung
Unter den Begriff der privaten Vermögensverwaltung fallen klassischerweise Geldanlagen, vor allem solche in Kapitalwerte und Vermietungsobjekte. Erfasst werden diese Einkünfte von den §§ 20 und 21 EStG.
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2.1. Private Vermögensverwaltung – Einkünfte aus Kapitalvermögen
Welche Einkünfte solche aus Kapitalvermögen sind, definiert das deutsche Ertragsteuerrecht abschließend in § 20 EStG. Unter diese Einkunftsart fallen unter anderem:
- Gewinnausschüttungen, Dividenden und Auflösungsgewinne aus Kapitalgesellschaften. Durch § 20 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 2 EStG werden auch verdeckte Gewinnausschüttungen erfasst. Auszahlungen aus dem steuerlichen Einlagekonto einer Kapitalgesellschaft sind hingegen keine steuerpflichtigen Erträge
- Investmenterträge, insbesondere solche aus Aktien- und Mischfonds im Sinne des Investmentsteuerrechts (§ 16 InvStG)
- Ausschüttungen und Auszahlungen aus Genossenschaften sowie Betrieben gewerblicher Art
- Sonstige Kapitalerträge, insbesondere Entgelte für die Überlassung von Kapital (§ 20 Absatz 1 Satz 1 Nummer 7 EStG), beispielsweise bei Gesellschafter- oder Privatdarlehen
Während § 20 Absatz 1 EStG laufende Erträge erfasst, fallen Veräußerungsgewinne unter § 20 Absatz 2 EStG. Nach dieser Norm sind daher beispielsweise Gewinne aus dem Verkauf von Aktien, Fondsanteilen und Kapitalforderungen steuerpflichtig. Verluste aus Kapitalvermögen unterliegen einer Verrechnungsbeschränkung. Ihre Verrechnung ist, abweichend vom üblichen Verlustvortrag nach § 10d EStG, ausschließlich mit zukünftigen Gewinnen aus Kapitalvermögen zulässig.
Der Grundsatz der Subsidiarität findet sich in § 20 Absatz 8 EStG. Einkünfte aus Kapitalvermögen werden einer anderen Einkunftsart zugerechnet, wenn sie zu dieser wirtschaftlich gehören. Dies ist unter anderem in folgenden Fällen einschlägig:
- Die Anteile, aus der Gewinnausschüttungen bezogen werden, sind Teil eines Betriebsvermögens
- Der Steuerpflichtige ist oder war zu mehr als 1 % am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft beteiligt und veräußert diese Beteiligung oder verzieht ins Ausland (Wegzugsteuer)
- Es liegt eine Betriebsaufspaltung, die zur Entstehung eines Besitzunternehmens führt, vor
Greift § 20 Absatz 8 EStG, findet in der Regel das Teileinkünfteverfahren (§ 3 Nummer 40 EStG) oder die Befreiung nach § 8b KStG Anwendung. Die entsprechenden Einkünfte unterliegen dann zwar dem regulären Einkommensteuersatz von bis zu 45 %, sind aber zu 40 % steuerfrei. Betriebsausgaben sind ebenfalls nur zu 40 % abziehbar (§ 3c Absatz 2 Satz 1 EStG).
2.2. Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG
Obwohl in der Praxis überwiegend Immobilien vermietet werden, kann die private Vermögensverwaltung auch andere Tatbestände des § 21 EStG umfassen. Konkret fallen die Erträge aus der Überlassung folgender Wirtschaftsgüter unter die Norm:
- Unbewegliches Vermögen: Grundstücke, Gebäude und andere – ortsfeste – Sachwerte stellen unbewegliches Vermögen dar. Wird solches gegen Entgelt überlassen, liegen Vermietungseinkünfte vor
- Sachinbegriffe: Hierunter versteht der Gesetzgeber sogenannte Sachgesamtheiten, die gemeinsam vermietet oder verpachtet werden. Eine Sachgesamtheit ist beispielsweise eine Büro-, Praxis- oder Wohnungseinrichtung. Der Oberbegriff steht damit für die gemeinsame Vermietung mehrerer Wirtschaftsgüter, die sachlich – etwa durch eine einheitliche Verwendung – zusammengehören
- Rechte: Die Überlassung von Rechten aller Art fällt unter § 21 EStG, wenn sie zeitlich begrenzt ist. „Rechte“ sind beispielsweise Patente und Lizenzen, aber auch sonstige Urheberrechte – zum Beispiel an einem Foto
- Verkauf von Forderungen: Verkauft ein früherer Vermieter oder Verpächter seine Miet- oder Pachtforderungen an eine andere Person, erzielt er hieraus – wie auch aus der Vermietung des jeweiligen Objektes selbst – Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Die Norm umfasst – mit Ausnahme der Miet- und Pachtzinsforderungen – keine Veräußerungen. Wird ein Vermietungsobjekt oder ein Recht veräußert, ergeben sich die entsprechenden Rechtsfolgen aus § 23 EStG. Der entstehende Gewinn ist steuerfrei, wenn
- zwischen Anschaffung/Herstellung und Verkauf mindestens 10 Jahre liegen (Gebäude) und
- zwischen Anschaffung/Herstellung oder Entwickelung mindestens 1 Jahr liegt (alle anderen Wirtschaftsgüter).
Ausnahmen gelten sowohl bei Vermietung als auch im Verkaufsfall, wenn die Subsidiaritätsklausel des § 21 Absatz 3 EStG greift. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn
- eine vermietete Immobilie Betriebsvermögen darstellt (Betriebsgebäude, Kapitalgesellschaft, Betriebsaufspaltung),
- ein Recht nicht im privaten, sondern im betrieblichen Rahmen überlassen wird (beispielsweise bei einem gewerblichen Erfinder) oder
- bei der Überlassung eines Betriebsvermögens, das – mangels Entnahme ins Privatvermögen – weiterhin originäres Betriebsvermögen darstellt.
Beachte: Ein Sachinbegriff „Praxiseinrichtung“ kann auch dann vorliegen, wenn diese bereits Privatvermögen darstellt. Grund dafür ist die gemeinsame Nutzbarkeit der Wirtschaftsgüter.
3. Ausnahmen von der privaten Vermögensverwaltung: Hier haben anderen Einkunftsarten Vorrang!
Wie eingangs bereits erwähnt, ist die Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und anderen Steuertatbeständen – etwa dem Gewerbebetrieb – im Einzelnen schwierig. Dies führt mehr oder weniger zwangsläufig dazu, dass sich Finanzgerichte und des Bundesfinanzhof (BFH) bereits in zahlreichen Fällen mit ebendieser Abgrenzungsproblematik befassen mussten. Darüber hinaus regeln Gesetz und Verwaltungsanweisungen – allen voran die Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) – bestimmte Fälle, in denen eine private Vermögensverwaltung stets zu verneinen ist.
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3.1. Grundsatz: Vorrang anderer Einkunftsarten
Bei der Beurteilung einer Einkunftsquelle entsteht häufig eine Situation, in der mehrere Steuertatbestände gleichzeitig erfüllt sind. Ein gutes Beispiel hierfür ist das Handeltreiben mit bestimmten Wirtschaftsgütern:
- Eine Privatperson kauft und verkauft Aktien, Optionen sowie andere Wertpapiere. Sie führt mehrere Trades pro Tag aus, arbeitet auch am Wochenende, pflegt Kundenkontakte und schließt sich mit anderen Tradern zusammen
- Ein Unternehmer kauft und verkauft Immobilien, ohne allerdings einen entsprechenden Gewerbebetrieb zu eröffnen. Er beantragt stets die Steuerbefreiung nach § 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG, also die Anwendung der 10-Jahres-Spekulationsfrist
Auf der einen Seite liegen die Voraussetzungen der §§ 20 Absatz 2 Nummer 1 und 23 Absatz 1 Nummer 1 EStG vor. Die Einkünfte gehören damit zu solchen aus Kapitalvermögen oder einem privaten Veräußerungsgeschäft. Gleichzeitig nehmen die Personen aber am allgemeinen Wirtschaftsverkehr teil, handeln nachhaltig und mit der Absicht, Gewinne zu erzielen. Damit erfüllen sie den Tatbestand der Gewerblichkeit nach § 15 Absatz 2 EStG.
In solchen „Grenzfällen“ prüft das Finanzamt den Schwerpunkt der Tätigkeit. Die Sachbearbeiterin oder der Sachbearbeiter stellt sich also die Frage, ob der private oder der gewerbliche Anteil insgesamt überwiegt. Liegt zu mehr als 50 % eine gewerbliche Tätigkeit vor, gilt die Betätigung insgesamt als solche.
Darüber hinaus enthält § 15 EStG, anders als die §§ 20 und 21 EStG, keine Subsidiaritätsklausel. Gewerbliche Einkünfte im Sinne des Ertragsteuerrechts sind daher immer als solche zu behandeln. Ausnahmen gelten nur, wenn andere Vorschriften – als sogenannte leges speciales – die Gewerblichkeit verdrängen.
3.2. Sonderfall 1: Die Betriebsaufspaltung
Vermietet eine GmbH-Gesellschafterin oder ein GmbH-Gesellschafter ein privates Wirtschaftsgut an die eigene Gesellschaft, kann eine sogenannte Betriebsaufspaltung vorliegen. Dies ist immer dann der Fall, wenn
- die natürliche Person alleine oder mit nahestehenden Personen die GmbH beherrscht,
- das Wirtschaftsgut eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt und
- das jeweilige Wirtschaftsgut im Eigentum der überlassenden Person oder Personengruppe steht.
Die ursprünglich private Überlassung des Wirtschaftsguts – in der Regel im Rahmen von Vermietungseinkünften – wird dann als Gewerbebetrieb qualifiziert. Grund ist § 8 Absatz 2 KStG, der normiert, dass Kapitalgesellschaften stets gewerbliche Einkünfte erzielen. Da zwischen dem Privatvermögen des Gesellschafters und dem Betriebsvermögen der Gesellschaft in den Fällen der Betriebsaufspaltung eine Verbindung besteht, hat die Gewerblichkeit nach § 21 Absatz 3 EStG Vorrang.
Auf privater Ebene entsteht durch die Betriebsaufspaltung ein sogenanntes Besitzunternehmen. Die private Vermögensverwaltung wird zum Gewerbebetrieb, in dessen Betriebsvermögen die Wirtschaftsgüter (Immobilie, GmbH-Anteil) einzulegen sind. Endet die Betriebsaufspaltung, kommt es zu einer zwangsweisen Betriebsaufgabe nach § 16 Absatz 3 EStG.
3.3. Sonderfall 2: Gewerbliche Infizierung und gewerbliche Prägung
Mit § 15 Absatz 3 EStG regelt das Ertragsteuerrecht die Fälle einer fiktiven Gewerblichkeit. Einkünfte einer – im Grundsatz vermögensverwaltend tätigen – Personengesellschaft gelten insgesamt als gewerblich, wenn
- die Gesellschaft neben den Einkünften aus der privaten Vermögensverwaltung zu 3 % oder einem höheren Anteil auch gewerbliche Einkünfte erzielt, oder
- an ihr eine Kapitalgesellschaft beteiligt ist und diese die Stellung als persönlich haftende Gesellschafterin (relevant insbesondere bei der GmbH & Co. KG) innehat.
Auch durch Entstehung und Wegfall der fiktiven Gewerblichkeit kommt es zu Einlage und Entnahme der jeweiligen Wirtschaftsgüter aus dem Betriebs- in das Privatvermögen. Eine solche Situation sollte daher keinesfalls unvorbereitet entstehen.
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3.4. Sonderfall 3: Private Vermögensverwaltung und die 1-%-Grenze
Der Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften, in erster Linie Aktien, fällt dem Grunde nach unter § 20 Absatz 2 EStG. Ein entstehender Gewinn wird mit 25 % – der sogenannten Abgeltungsteuer – belastet. Der Steuersatz auf entsprechende Veräußerungsgewinne liegt damit 20 % unter dem regulären, höchsten Einkommensteuersatz von derzeit 45 % (Reichensteuer). In bestimmten Fällen greift allerdings die Ausnahme des § 20 Absatz 8 EStG, nach der Einkünfte aus Kapitalvermögen einer anderen Einkunftsart zuzurechnen sind.
Relevant ist hier insbesondere die sogenannte 1-%-Schwelle des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG. War ein Steuerpflichtiger in den letzten fünf Jahren für mindestens eine juristische Sekunde zu 1 % oder mehr an einer Kapitalgesellschaft beteiligt, gelten Veräußerungsgewinne als solche aus Gewerbebetrieb. Diese Grundsätze sind auch bei einem dauerhaften Wegzug ins Ausland im Rahmen der sogenannten Wegzugsteuer (§ 6 AStG) anzuwenden.
Gewinne im Sinne des § 17 Absatz 2 EStG sind nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe c EStG zu 40 % steuerfrei. Bei einem Höchststeuersatz von 45 % ergibt sich so eine Belastung des Gewinns mit insgesamt 27 %. Auch wenn die Abgeltungsteuer hier also nicht greift, entsteht keine höhere Steuerbelastung (26,375 % des Gewinns vs. 27 % des Gewinns). Greift ein Steuersatz von 42 %, liegt die Gesamtbelastung lediglich bei 25,2 %.
4. Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung – im Zweifel Auskunft einholen!
In der Regel ergibt sich die Abgrenzung zwischen unternehmerischer Tätigkeit und privater Vermögensverwaltung bereits aus dem Gesetz, aus Verwaltungsauffassungen oder der Rechtsprechung. In Einzelfällen kann die Situation aber auch vergleichsweise unklar sein. Um hier auf Nummer sicher zu gehen, können Steuerpflichtige eine verbindliche Auskunft beim Finanzamt beantragen. Hier wird der Sachverhalt detailliert dargestellt. Das Finanzamt legt seinen Standpunkt, wie es den Fall steuerlich einordnen wird, anschließend bereits im Vorfeld fest.
Steuerberater für vermögende Privatpersonen
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung von Unternehmern und vermögenden Privatpersonen spezialisiert. Hierbei schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
Vermögensaufbau und Vermögenssicherung
- Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)
- Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen)
- Empfehlungen zum Vermögensschutz mittels einer Familienstiftung in Liechtenstein
- Entwicklung individueller Gestaltungsmodelle im internationalen Steuerrecht, beim Unternehmenskauf/-verkauf und bei Umstrukturierungen)
- Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO
- Beratung bei komplexen Unternehmensstrukturen (Holdinggesellschaften
- Steuervorteile der Immobilien-GmbH
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Die Einkommensteuer in Deutschland ist keinesfalls statisch. Vielmehr hat es in der Entwicklung der Einkommensteuer in Deutschland viel Dynamik gegeben. Allein die Entwicklung des Grundfreibetrags verlief in teils großen Sprüngen. Außerdem war die Einkommensteuer stets ein Diskussionsthema in der politischen Auseinandersetzung. Wir beleuchten die historische Entwicklung und analysieren die Wendepunkte in der Geschichte der Einkommensteuer in der Bundesrepublik. Und wer meint, dass man heute mehr Steuern zahlt als je zuvor, sollte sich die hier präsentierten Zahlen besonders genau ansehen.
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Inhaltsverzeichnis
1. Entwicklung der Einkommensteuer in Deutschland – Einleitung
„Früher war alles besser“, „Die Einkommensteuer ist viel zu hoch“ und „Unternehmer zahlen viel zu viel Steuern – mehr als je zuvor“ – wir kennen alle diese und ähnliche Klagen. Sie sind so alt, wie die Steuern selbst. Doch sind sie gegenwärtig auch gerechtfertigt? Ja, passen sie den zusammen? Wer das derzeitige Lamentieren über zu hohe Steuern nachvollziehen möchte, um ihren Wahrheitsgehalt zu ergründen, muss in die Geschichte der Einkommensteuer der Bundesrepublik Deutschland zurückschauen. Dabei spielen drei Elemente eine Hauptrolle: die Entwicklung des Grundfreibetrags, des Eingangssteuersatzes sowie des Spitzensteuersatzes/Reichensteuersatzes zur Einkommensteuer.
Wir unternehmen also eine Zeitreise und laden Sie ein, uns auf eine erstaunliche Expedition ins deutsche Steuerrecht zu begleiten. Wir hoffen, wir können Sie dabei mehr als einmal überraschen.
Zuvor noch eine Anmerkung: alle hier eingebundenen Abbildungen sind dem Dokument „Tarifhistorie“ entnommen, das auf der Seite des Bundesministeriums der Finanzen – Lohn- und Einkommensteuerrechner als PDF zum Herunterladen frei verfügbar ist.
2. Entwicklung der Einkommensteuer: Start unserer Reise im Jahr 1952
Nach dem Ende des Zweiten Weltkriegs, als Deutschland in Trümmern lag, entschieden die Siegermächte über die Einkommensteuer in Deutschland. Sie erhöhten sie insbesondere im Hinblick auf den Spitzensteuersatz, der damals ab einer gewissen Einkommenshöhe sage und schreibe 95 % betrug.
Doch schon mit Entstehen der Bundesrepublik änderten sich die Regelungen in Bezug auf die Einkommensbesteuerung in Deutschland. Allerdings galt diese Steuergesetzgebung für viele Jahrzehnte nur für den Westen Deutschlands. Unsere Ausführungen sind allein darauf bezogen. So ermittelte man ab 1952 die Einkommensteuer im Wege einer Einkommensteuertabelle. Damals betrug der Grundfreibetrag DM 750 und man unterschied zwischen Steuerklasse I, II und III. Schon zu dieser Zeit trennte man bei der Lohnsteuer nach diesen Klassen, die man später um drei weitere Klassen erweiterte. Dabei gab es zwei unterschiedliche Tabellen, von denen eine nur für zu versteuernde Einkommen bis DM 5.000 Gültigkeit besaß.
Bereits 1954 erfolgte eine Änderung des Einkommensteuerrechts. Damals stieg der Grundfreibetrag auf DM 900 an. Doch schon 1958 betrug er bereits DM 1.680. Zu dieser Zeit griff der Eingangssteuersatz mit 20 % auf die ersten DM 8.009 zu. Die nächste Progressionszone begann bei einem Grenzsteuersatz von 29 %, der bis DM 23.999 langsam anstieg. Ab DM 24.000 kletterte der Grenzsteuersatz allmählich von knapp 39 % bis auf über 50 % an. Und ab einem Einkommen von DM 110.040 galt dann der Spitzensteuersatz von 53 %.
Ab 1965 kam es zu einer leichten Veränderung. Hier zeigt die Entwicklung der Einkommensteuer einen auf 19 % abgesenkten Eingangssteuersatz und einer ab DM 8.010 kontinuierlich ansteigenden Grenzbelastung, die erst ab dem Spitzensteuersatz einen kleinen Sprung nach oben machte. Der Spitzensteuersatz von 53 % ab DM 110.040 blieb unverändert. Somit hatte man die zweite Stufe im bisherigen Berechnungsmodell zugunsten eines allmählichen Anstiegs der Grenzbelastung ersetzt.
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3. Entwicklung der Einkommensteuer ab 1975
Diese Einkommensbesteuerung blieb über viele Jahre unverändert. Es war die Zeit des deutschen Wirtschaftswunders, die Steuereinnahmen sprudelten in den Etat. Doch dann, 1973, kam es zur Ölpreiskrise als wichtige erdölexportierende Länder im arabischen Raum aus politischen Gründen ihre Preise für ihr schwarzes Gold drastisch erhöhten. Das hatte unmittelbar auch für Deutschland und seine Wirtschaft Auswirkungen. Die Folgen waren eine hohe Inflation und andere negative Effekte für den Wirtschaftsstandort Deutschland. Daher reagierte auch der Gesetzgeber durch Anpassungen bei der Einkommensteuer.
So erhöhte man 1975 zunächst die Grenze, ab der der Spitzensteuersatz zu zahlen war, um DM 20.000. Außerdem erhöhte man den Eingangssteuersatz von zuvor 19 auf nun 22 % und den Grundfreibetrag auf DM 3.029. Gleichzeitig verlängerte man den Einkommensbereich (Linearzone), für den der Eingangssteuersatz anzuwenden war. So fielen auf Einkommen zwischen DM 3.030 und DM 16.019 22 % Einkommensteuer an. Ab DM 16.020 zahlte man für jede weitere DM deutlich mehr Steuern. Der Grenzsteuersatz an dieser Schwelle lag bei über 30 %. Auch beim Spitzensteuersatz ergaben sich Veränderungen. Dieser ging nun stufenlos bei einem Einkommen DM 130.020 aus der bestehenden Grenzbelastung über und erreichte damals 56 %.
4. Entwicklung der Einkommensteuer in den 1980er Jahren
Nach kleinen Anpassung 1978 und 1979, als man den Grundfreibetrag auf DM 3.329 und dann auf DM 3.690 erhöhte, fand 1981 eine neue Entwicklung der Einkommensteuer statt. Neben einer weiteren Erhöhung des Grundfreibetrags auf DM 4.212 kam es zu einer Ausweitung des Anwendungsbereichs auf bis zu DM 18.000. Erst darüber hinaus stieg die Grenzbelastung bis zum Spitzensteuersatz an.
So blieb es auch fast unverändert bis 1989. Änderungen betrafen auch da in erster Linie den Grundfreibetrag und den Einkommensbereich, auf den der Eingangssteuersatz anzuwenden war. Erst mit der Wende trat eine neue Entwicklung der Einkommensteuer in Deutschland ein.
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5. Entwicklung der Einkommensteuer nach der Wiedervereinigung
Ab 1990 reichte die Einkommensspanne, bei der mit dem Eingangssteuersatz von nun 19 % zu rechnen war, von DM 5.616 bis DM 8.153. Anders als zuvor stieg nun aber die Grenzbelastung bis zum Spitzensteuersatz linear an. Außerdem sank das Einkommen, ab dem der Spitzensteuersatz zu zahlen war, um etwa DM 10.000 auf DM 120.042 ab. Gleichzeitig senkte man aber auch den Spitzensteuersatz auf 53 %.
Der nächste große Einschnitt in der Entwicklung der Einkommensteuer fand 1996 statt. Damals verdoppelte man den Grundfreibetrag aufgrund einer Entscheidung des BVerfG vom 25.09.1992 gut und gern auf DM 12.095. Dies ging allerdings mit einer ebenso kräftigen Steigerung des Eingangssteuersatzes einher. Auf diese Weise wollte man die Steuerausfälle aufgrund der Anhebung des Grundfreibetrags kompensieren. Nun fiel ab der ersten DM über dem Grundfreibetrag bereits eine Einkommensteuer von 25,9 % an. Bis zur nächsten Progressionszone, bei einem Einkommen ab DM 55.728, verlief die Grenzbelastung relativ flach und linear, stieg darüber hinaus aber wieder etwas steiler an.
1998 gab es eine weitere Erhöhung des Grundfreibetrags und der Einkommensgrenze zur nächsthöheren Progressionszone. Auch 1999 war dies aus Sicht des Gesetzgebers erforderlich geworden. Doch führte man zudem auch eine weitere Progressionszone zwischen diesen beiden ein. So zahlte man ab einem Einkommen von DM 17.064 knapp 27 % Einkommensteuer. Parallel dazu verringerte man aber auch den Eingangssteuersatz auf 23,9 %.
6. Entwicklung der Einkommensteuer ab der Jahrtausendwende
Ein Jahr später senkte man den Eingangssteuersatz erneut; diesmal um 1 %-Punkt auf 22,9 %. Gleichzeitig verringerte man auch den Spitzensteuersatz auf 51 % und senkte den Einkommensbetrag, ab dem er greifen sollte, um ungefähr DM 5.000 leicht ab. Außerdem schaffte man den Steuersatz, der zuvor dem Spitzensteuersatz vorgelagert war, ab. Nun verlief die Progression zwischen DM 17.496 und DM 114.696 von 22,9 % bis 51 % linear ansteigend.
Diese fiskalpolitischen Tendenzen setzten sich auch 2001 fort. Nun betrug der Eingangssteuersatz ab einem Einkommen von DM 14.094 19,9 %. Die nächste Progressionszone begann bei DM 18.090, was einen Grenzsteuersatz von etwa 23 % bedingte. Der lineare Anstieg des anwendbaren Steuersatzes führte nun bis DM 107.568. Ab dieser Einkommenshöhe waren nun auf jede weitere DM 48,5 % fällig. Damit erreichte der Spitzensteuersatz erstmals in der Geschichte der Bundesrepublik einen Steuersatz von weniger als 50 %. Wir erinnern uns: zuvor lag er die meiste Zeit bei 53 %, erreichte mitunter stolze 56 %.
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7. Entwicklung der Einkommensteuer im Zuge der Währungsreform 2002
Im Jahr darauf erfolgte die Währungsumstellung, sodass auch wir nun in Euro weiterrechnen können. An den Verhältnissen in Bezug auf die Einkommensteuer hatte dies aber keine großen Auswirkungen.
Erst 2004 fand wieder eine bedeutende Entwicklung der Einkommensteuer statt. So senkte man den Eingangssteuersatz auf 16 %, wobei der Grundfreibetrag nur leicht erhöht wurde. Dafür hob man den Bereich, über den die Progression nun anstieg, deutlich an. Waren es zuvor EUR 9.251 ab denen die nächste Progressionszone galt, setzte man nun EUR 12.739 als Einkommensgrenze hierfür fest. Auch beim Spitzensteuersatz gab es Anpassungen. So senkte man ihn weiter auf 45 %, der nun allerdings bereits ab einem Einkommen von EUR 52.152 anzuwenden war.
In den beiden darauffolgenden Jahren folgte man diesem Trend in der Entwicklung der Einkommensteuer. So betrug der Eingangssteuersatz nun nur noch 15 %. Den Grundfreibetrag beließ man allerdings bei EUR 7.664. Auch die Grenze zur nächsten Progressionszone blieb unverändert. Dafür senkte man erneut den Spitzensteuersatz. Sie werden ihn sicher wiedererkennen, denn seitdem beträgt er 42 %.
8. Einführung des Reichensteuersatzes und weitere Entwicklungen
Im Großen und Ganzen unverändert, brachte das Jahr 2007 dennoch einen Paukenschlag in Bezug auf die Einkommensbesteuerung in Deutschland mit sich. Denn ab diesem Jahr erhob der Fiskus eine Steuer über dem Spitzensteuersatz: die sogenannte Reichsteuer. Sie war mit 45 % auf alle ertragsteuerlichen Vermögenszuwächse zu erheben, die EUR 250.000 überstiegen.
Nur ein Jahr später senkte man den Eingangssteuersatz auf 14 % ab, während man gleichzeitig den Grundfreibetrag leicht auf EUR 7.834 erhöhte. Auch die Einkommensstufen zu den anderen Progressionszonen setzte man leicht hoch.
Seitdem hat sich der Rahmen, in dem sich die Einkommensbesteuerung in Deutschland zwischen dem Eingangssteuersatz und dem Spitzensteuersatz beziehungsweise dem Reichensteuersatz bewegt, kaum verändert. Auch heute beträgt der Eingangssteuersatz 14 %, der Spitzensteuersatz 42 % und der Reichensteuersatz 45 %. Lediglich die Einkommensgrenzen zu den jeweiligen Progressionszonen wurden verschoben, oft nur in geringem Umfang, wobei dies insbesondere auf den Steuersatz zutrifft, der an den Grenzen der Progressionszonen anzuwenden war.
Erst durch die jüngste Inflation kam es zu umfassenderen Anpassungen bei den Einkommensgrenzen, vor allem beim Grundfreibetrag, aber auch bei den anderen Steuersatzstufen. Diese Anhebungen sind bereits ab der Einkommensteuerveranlagung 2023 relevant, sodass sich viele Steuerpflichtige mit niedrigem Einkommen über eine Steuererleichterung freuen können, sofern sie keine wesentlichen Lohn- oder Gehaltserhöhungen erhalten haben (sonst droht die kalte Progression). Für den Bundeshaushalt bedeutet dies aber einen im Vergleich zur Vergangenheit niedrigeren Anstieg bei den Steuereinnahmen.
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9. Entwicklung der Einkommensteuer – Fazit
9.1. Tendenzielle Zunahme der Anpassungen zur Einkommensteuerberechnung
Ziehen wir nun ein Fazit. Was ist uns besonders aufgefallen? Wie bereits erwähnt, sticht die geringe Häufigkeit, mit der der Gesetzgeber die Einkommensteuer in der Frühzeit der BRD zu verändern trachtete, heraus. Offenbar sah man damals bei einer gleichbleibend florierenden Wirtschaft keinen wesentlichen Reformbedarf. Erst mit der Ölkrise und dem gleichzeitig einsetzenden Abschwung der deutschen Wirtschaft sah man Handlungsbedarf. Und doch blieb die Durchschnittsbelastung über alle Einkommensbereiche hinweg relativ hoch.
Interessant ist dabei, dass seit der Umsetzung des BVerfG-Urteils vom 25.09.1992 zur Koppelung des Grundfreibetrags an das Existenzminimum praktisch jedes Jahr Anpassungen am Grundfreibetrag und den anderen Progressionszonen und ihren Einkommensgrenzen erfolgten. Im Vergleich zu dieser explosionsartigen Zunahme an Änderungen zur Einkommensbesteuerung kann man für die ersten Jahrzehnte der Bundesrepublik kaum von einer Entwicklung der Einkommensteuer sprechen; sie blieb im Grunde lange Zeit unverändert.
9.2. Tendenzielle Abnahme der Steuerlast
Heutzutage zahlt man im Durchschnitt deutlich weniger Steuern als in der Vergangenheit. Und das, obwohl das Steueraufkommen in den vergangenen Jahren trotz mancher Krise auf immer neue Rekordhöhen geklettert ist. Allerdings geht das auch auf andere Steuerquellen zurück. Auch in absoluten Verhältnissen ist dies offensichtlich: Bei einem Eingangssteuersatz von 14 % und einem oberen Maximum von 45 % hätten sich Steuerpflichtige an allen Enden der Einkommensspanne vor 40 Jahren sicher mehr als gefreut.
Und doch hat man heute allgemein das Gefühl, dass Steuern die privaten Kassen sowie die der Unternehmen nie höher belasteten. Sicher, auch die Ausgaben in anderen Bereichen sind mit der Zeit stark angestiegen. Außerdem hat auch der allgemeine finanzielle Aufschwung vieler Steuerpflichtiger dazu geführt, dass sie nun durch die Steuerprogression einem höheren Grenzsteuersteuersatz unterliegen und somit eine höhere Durchschnittsbelastung zu tragen haben. Hier kommen also viele verschiedene Faktoren zusammen, die die Illusion einer zu hohen Steuerbelastung hervorrufen. Beispielsweise, dass Deutschland im internationalen Vergleich nach wie vor ein Hochsteuerland geblieben ist, wird hier gerne ins Feld geführt, obwohl ein solcher Vergleich auf die eigene Situation der meisten Steuerpflichtigen kaum anwendbar ist. Daher ist diese Sicht auf die Einkommensteuer in Deutschland nur vordergründig schlüssig, wie uns diese Retrospektive deutlich zeigt.
9.3. Bleibt es bei der niedrigen Besteuerung in Deutschland?
Wer sich also heutzutage die guten alten Zeiten zurückwünscht, etwa in die Ära Helmut Kohl, dem sei im Verlauf dieser kleinen Zeitreise hoffentlich die objektive Sicht wieder hergestellt. Denn die Entwicklung der Einkommensteuer verlief über einige Höhen in ein Tal, in dem wir uns derzeit glücklicherweise befinden. Und so, wie es aussieht, wird sich, trotz so mancher Unkenrufe, allem Anschein nach mittel-, vielleicht auch langfristig, keine Änderung an dieser Situation ergeben – selbst dann, wenn sich der Bedarf an steuerlichen Mehreinnahmen in Zukunft noch weiter erhöht.
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Die Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland ist von einem Gegensatz geprägt. In der Anfangszeit der Bundesrepublik blieb die Vermögensteuer über viele Jahre hinweg unverändert. Erst 1974 kam es zu einer ersten Neuauflage. Reformen und Anpassungen nahmen ab da stetig zu. Doch seit 1997 ist die Vermögensteuer in Deutschland ausgesetzt, was eine einschneidende Zäsur in ihrer Geschichte darstellt. Grund hierfür war ein Urteil des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG). Dort stellte man fest, dass die Erhebung der Vermögensteuer mit dem Grundgesetz unvereinbar ist. Aber anstatt das Vermögensteuergesetz und das Bewertungsgesetz innerhalb der vom Gericht bis Ende 1996 gegebenen Frist zu korrigieren unterließ die damalige Bundesregierung jeglichen ernsthaften Versuch. Darum zahlt man seitdem keine Vermögensteuer mehr in Deutschland.
Unser Video: Wie Vermögen bis 1997 besteuert wurde
In diesem Video erklären wir, wie man bis 1997 in Deutschland Vermögensteuer zu zahlen hatte und wie sie berechnet wurde.
Inhaltsverzeichnis
1. Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland – Einleitung
Bei der letzten Bundestagswahl 2021 zum 20. Bundestag war ein Thema in Wahlprogrammen verschiedener Parteien besonders relevant: die Vermögensteuer. Dabei zahlt doch heutzutage kein Mensch mehr in Deutschland Vermögensteuer. Aber ja, irgendwann einmal muss sie existiert haben. Doch wann genau hatte man sie abgeschafft? Und was war der Grund dafür?
All dies und noch viele weitere sind wohl Gedankenfetzen, die einem in den Sinn kommen, wenn man über die Vermögensteuer nachzudenken beginnt. Wer aber ernsthaft Antworten darauf sucht, sollte sich die ganze Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland ansehen. Oder auch schildern lassen. Dazu nehmen wir Sie nun gerne mit und blicken mit Ihnen gemeinsam auf eine Zeit, in der die Vermögensteuer eine in Deutschland allgemein anerkannte Steuer war, ein Status, den sie aber nach langer Zeit schließlich einbüßen musste.
2. Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland: die Anfänge
Die Vermögensteuer betritt erstmals 1895 die Bühne des deutschen Steuerrechts. Damals führte Preußen das sogenannte Ergänzungssteuergesetz ein. Und schon in den Jahren 1913 und 1918 forderte Vater Staat zur Stärkung der Wehrkraft eine zusätzliche, einmalige Vermögensabgabe – und zwar in ganz Deutschland.
Nach dem ersten Weltkrieg war der Bedarf an finanziellen Mitteln von Seite der jungen Republik so groß, dass man wiederum eine einmalige Vermögensabgabe erhob – diesmal als sogenanntes Reichsnotopfer. Doch schon 1922 führte man eine allgemeine Vermögensteuer nach preußischem Vorbild in ganz Deutschland ein. Mit verschiedenen zwischenzeitlichen Anpassungen blieb das entsprechende Gesetz bis 1952 in Kraft.
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3. Geschichte der Vermögensteuer: die neue Vermögensteuer 1952
Die noch junge Bundesrepublik entschied sich 1952 dazu, die Vermögensteuer und das Bewertungsgesetz zu reformieren. Dazu verabschiedete man ein neues Vermögensteuergesetz (VStG). Damit beginnt die Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland in der Nachkriegszeit.
Schon damals unterschied man eine unbeschränkte von einer beschränkten Steuerpflicht, wobei auch hier, wie allgemein in Deutschland, das Welteinkommensprinzip Anwendung fand (auch wenn bestehendes Vermögen statt Einkommen besteuert wurde). Zum steuerpflichtigen Vermögen rechnete man damals unter anderem das Gesamtvermögen natürlicher Personen (bei beschränkter Steuerpflicht nur das Inlandsvermögen) sowie das Vermögen von Kapitalgesellschaften. Hierbei differenzierte man unter anderem zwischen Aktiengesellschaft (AG) und GmbH. Generell galt für Kapitalgesellschaften ein steuerpflichtiges Mindestvermögen. So legte man bei einer AG ein Mindestvermögen von DM 50.000 zugrunde. Bei einer GmbH war dies ein Mindestvermögen von DM 20.000 (mit Ausnahmen). Alle anderen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen waren statt dessen bereits ab einem tatsächlichen Gesamtvermögen von DM 10.000 Ziel der Vermögensteuer (Freigrenze). Befreiungen gab es hingegen unter anderem für landwirtschaftliche Genossenschaften, gemeinnützige Unternehmen, bestimmte Banken und Parteien.
Allgemein anzuwenden war ein Steuersatz von 0,75 %. Als Bemessungsgrundlage setzte man das auf volle DM 1.000 gekürzte steuerpflichtige Vermögen an. Ehepaare oder ein Haushaltsvorstand, in dessen Haushalt unbeschränkt steuerpflichtige Kinder unter 18 lebten, wurden im Rahmen der vorteilhafteren Zusammenveranlagung besteuert. Weiterhin waren diverse Freibeträge verfügbar: DM 10.000 für natürliche Personen, weitere DM 10.000 für unbeschränkt steuerpflichtige Ehepartner (sofern dauerhaft zusammenlebend), DM 5.000 für jedes Kind unter 18 Jahren. Außerdem wurden zusätzliche DM 10.000 als Freibetrag gewährt, wenn Steuerpflichtige über 60 Jahre alt waren beziehungsweise wenn sie für mindestens drei Jahren erwerbsunfähig waren und das letzte Jahreseinkommen maximal DM 3.000 betrug, dies aber jeweils nur, sofern das Gesamtvermögen höchstens DM 100.000 erreichte.
4. Reform der Vermögensteuer 1974
Nach mehr als 20 Jahren sah der Gesetzgeber Bedarf zur Überarbeitung des Vermögensteuergesetzes. Im Großen und Ganzen behielt man jedoch die bisherigen Regelungen bei. Die wichtigsten Änderungen betrafen die Freibeträge für natürliche Personen und eine Absenkung des Steuersatzes. Natürliche Personen konnten nun einen Freibetrag von DM 70.000 in Anspruch nehmen, der sich bei Zusammenveranlagung verdoppelte. Schloss ein Haushalt auch minderjährige Kinder ein, kamen je Kind weitere DM 70.000 hinzu. Auch Personen über 60 beziehungsweise solche, die mindestens für drei Jahre als erwerbsunfähig galten und deren Gesamtvermögen nun maximal DM 150.000 betrug (bei Zusammenveranlagung der doppelte Betrag), profitierten von der Vermögensteuerreform. Nun senkte man auch den Steuersatz auf 0,7 %. Dieser konnte unter bestimmten Voraussetzungen nach den Regelungen des § 31 Lastenausgleichsgesetz bis Ende 1978 sogar auf 0,55 % gemindert werden.
Am wichtigsten war aber wohl, dass nun die Mindestbesteuerung von Kapitalgesellschaften entfiel. Allerdings blieb es auch hier bei einer Freigrenze von DM 10.000, die zuvor schon für andere Körperschaften galt.
Im Übrigen ergänzte der Gesetzgeber die Liste der Steuerbefreiungen. Hinzu kam etwa die Deutsche Bahn und die Bundespost. Ergänzungen dieser Art sollten nun regelmäßig bei Änderungen am Vermögensteuergesetz erfolgen.
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5. Geschichte der Vermögensteuer: Änderungen ab 1978
1978 kam es erneut zu Anpassungen in Bezug auf die Vermögensteuer. So senkte der Gesetzgeber den Steuersatz. Allerdings kam es nun zu einer Differenzierung zwischen natürlichen und juristischen Personen. Während Körperschaften weiterhin mit einem Steuersatz von 0,7 % rechnen mussten, durften sich natürliche Personen über eine Minderung auf 0,5 % freuen.
6. Weitere Anpassungen zur Vermögensteuer 1980
Zwei Jahre später hob der Gesetzgeber die Freigrenze zur Vermögensteuer bei Körperschaften auf DM 20.000 an. Ausgenommen blieben hiervon weiterhin Kapitalgesellschaften (AG, GmbH). Neu war auch die Einführung einer Untergrenze zur Festsetzung der Vermögensteuer. Erst wenn die Vermögensteuer mindestens DM 50 betrug, sollten die Finanzämter sie kassieren dürfen.
7. Erleichterungen zur Vermögensteuer ab 1984
1978 gestand der Gesetzgeber natürlichen Personen eine Minderung des Steuersatzes zu. Sechs Jahre später durften sich auch Körperschaften über eine Reduzierung freuen. Allerdings nur um 0,1 Prozentpunkt auf 0,6 %. Natürliche Personen konnten ihre Vermögenswerte hingegen weiterhin mit 0,5 % versteuern.
Eine weitere Neuerung im Jahr 1984 war eine Sonderregelung in Bezug auf beschränkt Steuerpflichtige. Wenn es aus volkswirtschaftlichen Gesichtspunkten zweckmäßig erschien, konnte entweder eine pauschale Besteuerung erfolgen oder die Vermögensteuer sogar gänzlich erlassen werden. Gleiches galt, wenn die Ermittlung der Vermögensteuer besonders schwierig erschien. Hier erhielten die Finanzbehörden also einen deutlichen Ermessensspielraum.
8. Geschichte der Vermögensteuer: Neufassung des VStG 1985
Nur ein Jahr später erfolgte eine Neufassung des VStG. Allerdings gab es kaum nennenswerte Änderungen zur bisherigen Gesetzesfassung. Die wichtigste Änderung war eine Regelung, die den zusätzlichen altersbedingten Freibetrag von DM 10.000 auf DM 50.000 anhob, wenn das Alter der steuerpflichtigen Person mindestens 65 betrug, das Gesamtvermögen höchstens bei DM 150.000 lag und sich die steuerfreien Ansprüche der steuerpflichtigen Person nach § 111 BewG jährlich maximal auf DM 4.800 addierten.
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9. Die Vermögensteuer nach der Wiedervereinigung
Die Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland nahm mit dem Mauerfall eine ganz neue Wendung. Sie befeuerte auch in vielerlei steuerlicher Hinsicht Handlungsbedarf seitens des Gesetzgebers. Davon war selbstverständlich ebenso die Vermögensteuer betroffen, die es übrigens zuvor in eigener Form auch in der DDR gab. Allerdings beschränkte sich der Gesetzgeber lediglich darauf, dass man auf die Erhebung der Vermögensteuer in den neuen Bundesländern vorerst verzichtete. Genau genommen war diese Ausnahmeregelung sowohl in § 136 Nummer 3 und 4 BewG als auch in § 24c VStG enthalten. Sie galt, verkürzt dargestellt, aber nur für jene Steuerpflichtige, die schon zuvor dort ansässig waren, beziehungsweise bei Unternehmen, deren Ort der Geschäftsleitung dort lag. 1992 verlängerte übrigens die Bundesregierung diese Ausnahmeregelung. Dies wiederholte sich in den Folgejahren, sodass die Ausnahmeregelung 1998 auslaufen sollte. Doch es sollte ganz anders kommen.
10. Geschichte der Vermögensteuer: Änderungen am VStG 1995
1995 brachte der Gesetzgeber erneut eine Reihe von Änderungen zum VStG auf den Weg. So hob er den Steuersatz für natürliche Personen auf 1 % an, was einer Verdoppelung des bisherigen Steuersatzes entsprach. Dafür gewährte man aber auch eine kräftige Anhebung des Freibetrags auf DM 120.000 (bei Zusammenveranlagung DM 240.000). Dieser Freibetrag stand auch Kindern im Sinne des Gesetzes zu. Auch bei steuerpflichtigen Senioren ab 60 oder solchen Steuerpflichtigen, die für mindestens drei Jahre mit einem Grad der Behinderung von 100 % rechnen mussten, war, wie schon zuvor, ein Zuschlag zum Steuerfreibetrag vorgesehen, sodass dieser nun auf insgesamt auf DM 170.000 ansteigen konnte.
Bei der Vermögensteuer, die Körperschaften zu zahlen hatten, blieb der Steuersatz bei 0,6 %. Lediglich Betriebe der Land- und Forstwirtschaft und andere Betriebsvermögen erhielten ein kleines Steuergeschenk. Denn nun betrug ihr Steuersatz nur noch 0,5 %.
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11. Geschichte der Vermögensteuer: der große Knall
11.1. Bewertung von Vermögen
Die Vermögensteuer hängt elementar an der Bewertung von Vermögen. Daher ist die Bindung an das Bewertungsgesetz enorm groß. Logischerweise bedarf es für die Bewertung unterschiedlicher Vermögensarten unterschiedlicher Ansätze. Für die Bewertung von Immobilien galten somit andere Verfahren als etwa für Unternehmen. Weil Immobilien im Laufe der Zeit an Wert zulegen, müsste man eigentlich alle paar Jahre eine neue Bewertung vornehmen (die sogenannte Hauptfeststellung der Einheitswerte). Tatsächlich hatte das BewG eine solche Maßgabe ursprünglich vorgesehen. So sollte ein solches Hauptfeststellungsverfahren alle sechs Jahre anstehen. Doch nur ein einziges Mal, 1964, erfolgte eine allgemeine Neubewertung. Da der Verwaltungsaufwand sehr groß war, führte man eine Alternative zur laufenden Neubewertung ein, wobei man eine pauschalierende Wertsteigerung annahm. Durch die Wiedervereinigung kam noch hinzu, dass man in den neuen Bundesländern auf noch ältere Einheitswerte zurückgreifen musste.
11.2. Klage zur Vermögensteuer vor dem Bundesverfassungsgericht
Mit der Zeit stellte sich aber heraus, dass man Immobilien mit einem, im Verhältnis zu anderen Vermögensgegenständen, immer geringeren Wert bei der Veranlagung zur Vermögensteuer ansetzen durfte. Daher kam es zu einer Klage beim Bundesverfassungsgericht, das darüber entscheiden sollte, ob diese Diskrepanz bei der Besteuerung unterschiedlicher Vermögensarten verfassungskonform sei.
Wenig überraschend urteilten die Karlsruher Richter 1995, dass die Erhebung der Vermögensteuer in ihrer damaligen Form gegen den Gleichheitssatz im Grundgesetz verstieß (Artikel 3 Absatz 1 GG). Zum ersten Mal in der Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland gab es erhebliche Kritik an ihr. Allerdings ging es dabei lediglich um die Festsetzung und anschließende Erhebung der Vermögensteuer in ihrer bisherigen Form. Denn allein nach ihrer Art war sie durchaus verfassungskonform, wie auch Artikel 106 Absatz 2 Nummer 1 GG bestätigt. Somit war der Gesetzgeber aufgefordert, die Erhebung der Vermögensteuer anzupassen. Hierfür setzten die Richter des BVerfG ein Frist bis Ende 1996.
11.3. Reaktion des Gesetzgebers auf das BVerfG-Urteil
Normalerweise hält sich der Gesetzgeber an Vorgaben des BVerfG, wenn es um rechtliche Korrekturen an bestehenden Gesetzen geht. Doch diesmal unterließ er jeglichen Versuch. Einerseits lag das daran, dass zur gleichen Zeit die Einkommensteuer deutlich angehoben wurde, sodass der Wegfall der Vermögensteuer einen Ausgleich herbeiführen sollte (von dem allerdings nur vermögende Steuerpflichtige profitierten). Andererseits war die Vermögensteuer eine reine Ländersteuer. Ihr Wegfall minderte somit nur das Steueraufkommen der Bundesländer, während der Bund davon unbehelligt blieb. So hat laut dem Finanzbericht 1998 der Steuerausfall der Länder aufgrund des Wegfalls der Vermögensteuer allein für 1997 DM 9 Milliarden betragen. Zudem war die Bundesregierung damals CDU-geführt, die Mehrheit der Länder hatten hingegen eine Regierung mit der SPD an der Spitze. Ein Wegfall der Vermögensteuer konnte somit den politischen Einfluss der SPD schwächen.
So kommt es, dass die Voraussetzungen zur Erhebung der Vermögensteuer seit dieser Zeit weiterhin im Rahmen des VStG bestehen, aber niemand mehr der Erhebung unterliegt. Tatsächlich hat also niemals eine Abschaffung der Vermögensteuer stattgefunden. Die resultierende Aussetzung der Erhebung der Vermögensteuer ist somit einmalig in der Geschichte des Steuerrechts in Deutschland.
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12. Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland – Fazit
Wenn man die Geschichte der Vermögensteuer in Deutschland (unter Ausblendung der Verhältnisse in der DDR) betrachtet, stellt man einige Besonderheit fest.
Einerseits sollte heutigen Kritikern an der Vermögensteuer klar sein, dass diese Steuer schon seit Beginn der Bundesrepublik Bestandteil des deutschen Steuerrechts war. Sie ist sogar im Grundgesetz verankert. Andererseits sollten sich auch ihre Befürworter bewusst machen, dass eine verfassungskonforme Erhebung der Vermögensteuer auf Dauer nur mit erheblichem Verwaltungsaufwand betrieben werden kann. Selbstredend schmälert dies die Sinnhaftigkeit der Vermögensteuer. Solange die Bundesländer die Vermögensteuer in der verfassungswidrigen Form erheben konnten, war dies kein Problem. Doch wenn man zwischen dem erforderlichen Verwaltungsaufwand und den entgangenen Steuereinnahmen abwägen muss, dürfte selbst manch ein Befürworter ins Grübeln kommen.
Auffällig ist auch, dass das VStG in den ersten 20 Jahren unverändert Bestand hatte. Erst 1974 ereilte es die ersten wesentlichen Änderungen. Ab da nahm die Dauer, in der es unverändert blieb, immer mehr ab, sodass in den 1990er Jahren praktisch jedes Jahr eine Änderung in das VStG Einzug hielt. Sicher, dies hatte auch mit der Wiedervereinigung zu tun, doch schon zuvor verstärkte sich dieser Trend. Bis dann mit der Einstellung der Erhebung der Vermögensteuer das abrupte Ende kam.
Heutzutage mag man über die sogenannte Wiedereinführung der Vermögensteuer politisch streiten. Dass diese aber in absehbarer Zeit wieder ihre alte Bedeutung zurückerlangt, kann man mit ziemlicher Sicherheit bezweifeln.
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Unsere besonderen Expertisen für internationales Steuerrecht werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Steuergestaltung (2) Internationales Steuerrecht“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:
Verschiedene Unternehmens- und Rechtsformen werden in Deutschland unterschiedlich besteuert. Entsprechendes gilt für private Einkünfte, die teilweise dem Regel- und teilweise dem sogenannten Abgeltungsteuersatz unterliegen. Das hier entstehende Steuersatzgefälle, also die unterschiedlich hohen Steuersätze, können geschickt ausgenutzt werden. Eines der klassischen Beispiele hier ist die Gewährung von Darlehen zwischen Ehe- und Lebenspartnern.
Unser Video: Internationale Steuerstrukturen
In diesem Video erklären wir, wie sich Steuersatzgefälle mit internationalen Gestaltungsstrukturen bestmöglich nutzen lassen.
Inhaltsverzeichnis
1. Grundsatz: Was ist ein Steuersatzgefälle?
Ein Steuersatzgefälle besteht immer dann, wenn unterschiedliche Einkünfte oder Gesellschaften mit verschiedenen Steuersätzen belastet werden. Entsprechende Vorschriften existieren zuhauf im Ertragsteuerrecht und gelten unter anderem für Privatpersonen, Kapitalgesellschaften und Stiftungen. Neben der konkreten Einkunftsart spielen in vielen Fällen auch die Rechtsform sowie das Betätigungsfeld des jeweiligen Unternehmens eine entscheidende Rolle.
Geht es um die geschickte Nutzung eines Steuersatzgefälles, müssen zunächst zwei verschiedene Steuersätze vorliegen. Dies gelingt beispielsweise durch Gründung einer Körperschaft (GmbH, Stiftung, Genossenschaft). Anschließend besteht das Ziel darin, Einkünfte von der höher besteuerten Sphäre in die niedriger besteuerte zu verlagern.
Unternehmen wie Apple, Google und Co. nutzen ebenfalls entsprechende Modelle. Hier wird allerdings regelmäßig kein „innerdeutsches“, sondern ein grenzüberschreitendes Steuersatzgefälle ausgenutzt. Über entsprechende Verträge fließen Betriebsausgaben in Deutschland ab, mindern hier den zu versteuernden Gewinn und unterliegen im Bestimmungsstaat einer niedrigeren Besteuerung als Betriebseinnahme.
2. Beispiele für Steuersatzgefälle: Ehegattenschaukel, Vermietungsgesellschaft, Stiftung
Steuersatzgefälle lassen sich in der Praxis auf zahllose Arten und Weisen nutzen, sind aber häufig mit rechtlichen Hürden verbunden. Denn der Gesetzgeber hat mit Lizenz- und Zinsschranke beispielsweise zwei Instrumente geschaffen, um den Abfluss von Betriebsausgaben in niedrig besteuerte Gebiete einzudämmen.
Derartige Vorschriften finden im „kleinen Stil“, also bei Privatpersonen und mittelständischen Unternehmen, allerdings häufig keine Anwendung. Hier sind Steuersatzgefälle vergleichsweise einfach zu nutzen, was die folgenden drei Beispiele anschaulich zeigen.
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2.1. Beispiel 1: Die Ehegattenschaukel
Ist ein Ehegatte oder Lebenspartner im Besitz einer vermieteten Immobilie, kann er diese zum aktuellen Marktwert an den anderen Ehepartner verkaufen. Hierdurch schaffen die Ehegatten im ersten Schritt neues Abschreibungsvolumen, da nun der aktuelle und nicht mehr der – häufig viele Jahre oder Jahrzehnte zurückliegende – frühere Kaufpreis maßgeblich ist.
Gleichzeitig kann der Verkäufer-Ehegatte ein sogenanntes Verkäuferdarlehen vergeben, dem Käufer-Ehegatten also das für den Kauf der Immobilie notwendige Kapital leihen. Die entsprechenden Zinsen, die bei fehlendem Grundpfandrecht schnell in die Nähe des zweistelligen Bereiches kommen, sind anschließend
- beim Käufer-Ehegatten als Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 1 EStG) abziehbar und mindern hier den Überschuss, was eine Steuerersparnis von regelmäßig knapp 50 % der gezahlten Zinsen ergibt, und
- beim Verkäufer-Ehegatten nach § 32d Absatz 1 EStG nur mit 25 % (Kapitalertragsteuer) zu versteuern.
Ist der Darlehensvertrag fremdüblich ausgestaltet, findet § 32d Absatz 2 Nummer 1 Buchstabe a EStG keine Anwendung. Hintergrund ist, dass der Gesetzgeber Familien nicht schlechter als fremde Dritte stellen darf (Artikel 6 GG; BFH vom 22.10.2013, X R 26/11). „Fremdüblich“ bedeutet dabei, dass die Darlehenskonditionen weitgehend denen entsprechen müssen, den die Ehegatten auch bei einer Bankfinanzierung erhalten hätten.
Es steht den Ehegatten allerdings frei, den Kreditvertrag für den Darlehensgeber möglichst unattraktiv auszugestalten, um hierdurch einen höheren Zins vereinbaren zu können. So können sie das Steuersatzgefälle bestmöglich ausnutzen.
Beispiel: Die Ehefrau verkauft ihrem Ehemann eine Vermietungsimmobilie für EUR 1.000.000. Hierfür gewährt sie ihm ein Darlehen über ebendiesen Betrag, wobei ein Zinssatz von 8 % pro Jahr vereinbart wird. Während der Ehemann nun EUR 80.000 als Zinsen abziehen kann und hierauf EUR 40.000 (rund 50 %) Steuern spart, versteuert die Ehefrau die eingehende Zinszahlung nur in Höhe von EUR 20.000 (25 %).
Auf diese Weise werden indirekt EUR 80.000 der Vermietungserlöse nur mit 25 % belastet.
2.2.Beispiel 2: Die Vermietungsgesellschaft
Viele Branchen, etwa Handwerk und Handel, sind auf Immobilien angewiesen, in denen die unternehmerische Tätigkeit überwiegend ausgeübt wird. Dabei zahlt eine sogenannte Vermietungsgesellschaft allerdings nur 15 % Körperschaft- und keine Gewerbesteuer, da hier die erweiterte Kürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 fort folgende GewStG greift. Diesen Vorteil können sich Unternehmerinnen und Unternehmer zunutze machen.
Dabei kaufen sie ihre betrieblichen Immobilien nicht mit der operativen Gesellschaft, sondern gründen hierfür eine eigenständige Immobilien-GmbH. Die Immobilien-GmbH vermietet den Grundbesitz anschließend an das operative Unternehmen, wobei ebenfalls auf marktübliche Konditionen zu achten ist.
Während die Mietzahlungen
- auf der einen Seite als Betriebsausgaben abziehbar sind und eine Steuerersparnis von rund 30 % (GmbH) oder 50 % (Einzelunternehmen) der jeweiligen Miete generieren,
- unterliegen sie auf der anderen Seite nur einer Versteuerung mit 15 % in der Immobilien-GmbH.
Besonders attraktiv ist dieses Modell für Unternehmer, die ohnehin in Immobilien investieren möchten. Denn auch deren Vermietung kann über die Immobilien-GmbH erfolgen, wobei entsprechende Gewinne nur mit 15 % zu versteuern sind.
Tipp: Marktüblich ist auch eine sogenannte Umsatzmiete, also eine jährliche Mietzahlung, deren Höhe von den erzielten Umsätzen des operativen Unternehmens abhängt. Je höher der Gewinn ausfällt, desto größer wird auf diese Weise auch der Steuerspareffekt durch die Vermietungsgesellschaft.
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2.3. Beispiel 3: Das Stiftungsmodell
Familienstiftungen unterliegen der Besteuerung mit Körperschaftsteuer, stellen aber keinen Gewerbebetrieb im Sinne des § 2 Absatz 1 GewStG dar. Damit werden die Einkünfte einer Stiftung, sofern sie solche erzielt, stets mit 15 % zuzüglich Solidaritätszuschlag besteuert (§ 23 KStG).
Eine Stiftung kann daher verschiedene Rechte, aber auch Immobilien und Firmenwerte an das operative Unternehmen verpachten. Die entsprechenden Pachterlöse unterliegen auf Ebene der Familienstiftung einer Besteuerung mit 15 %, während die korrespondierenden Betriebsausgaben 30 % oder gar 50 % Steuerersparnis generieren.
Beispiel: Der Startup-Gründer Max möchte eine neue Lebensmittelmarke etablieren und gründet hierfür ein operatives Unternehmen. Da er davon ausgeht, dass die Namensrechte am Unternehmen später einmal den „Löwenanteil“ des Firmenwertes ausmachen, legt er sie in eine neu gegründete Familienstiftung ein. Die notwendigen Gewerbeflächen erwirbt er mit seiner Immobilien-GmbH. Beide Firmen, operative und vermögensverwaltende GmbH, bündelt er unter der gemeinsamen Holding. Max profitiert nun von erheblichen Steuervorteilen:
- Er kann die Namens- und Markenrechte aus der Stiftung heraus an sein operatives Unternehmen verpachten. Die (gegebenenfalls umsatzabhängige) Pacht mindert den steuerlichen Gewinn bei einem Steuersatz von 30 % und wird bei der Stiftung mit lediglich 15 % belastet
- Max mindert den operativen Gewinn zusätzlich durch die umsatzabhängige Gebäudemiete, die er an seine Immobilien-GmbH zahlt. Auch hier nutzt er das Steuersatzgefälle von 30 % auf 15 % optimal aus
- Er kann beide Firmen, also die Immobilien-GmbH und sein operatives Unternehmen, nahezu steuerfrei verkaufen. Denn die Holding zahlt nur 1,5 % Steuern auf die Veräußerungserlöse (§ 8b KStG)
Diese Beispiele zeigen, wie sich Steuersatzgefälle in der Praxis nutzen und miteinander kombinieren lassen. Zu beachten ist allerdings stets der Fremdvergleichsgrundsatz, ohne den die meisten Verträge steuerlich nicht anzuerkennen sind.
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Trinkgeld ist steuerfrei – zumindest dann, wenn es von Dritten an Arbeitnehmer gezahlt wird. So regelt es § 3 Nummer 51 EStG, wobei die Vorschrift auf den ersten Blick nur wenig Raum für Interpretationen lässt. Doch was gilt eigentlich in Fällen, in denen ein Arbeitnehmer siebenstellige Beträge von einer dritten Person ausgezahlt bekommt? Hiermit musste sich unter anderem das Finanzgericht (FG) Köln im Dezember 2023 beschäftigen.
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Inhaltsverzeichnis
1. Grundsatz: Trinkgeld ist steuerfrei
Nach § 3 Nummer 51 EStG ist Trinkgeld steuerfrei. Es gelten nur wenige, abschließende Voraussetzungen für die Steuerfreiheit:
- Das Trinkgeld wird anlässlich einer bestimmten Arbeitsleistung gezahlt
- Die Zahlung des Trinkgeldes erfolgt unmittelbar an einen Arbeitnehmer, etwa an die Bedienung im Restaurant
- Der Arbeitnehmer erhält die Zahlung von einem „Dritten“, also weder von anderen Arbeitnehmern noch vom Arbeitgeber
- Die Zahlung erfolgt freiwillig, also ohne dass ein gesetzlicher oder vertraglicher Anspruch auf sie besteht
Zwischen dem Zahlenden und dem Arbeitnehmer darf also keine wie auch immer geartete Leistungsbeziehung („Leistung gegen Gegenleistung“) bestehen. Ist dies der Fall, liegt Arbeitslohn – gegebenenfalls gezahlt von dritter Seite – vor (BFH vom 18.06.2015, VI R 37/14).
Der BFH hat eine entsprechende Leistungsbeziehung bereits mehrfach verneint, auch wenn die Trinkgeldregelung des § 3 Nummer 51 EStG erkennbar für Zwecke der Steuergestaltung genutzt wurde. So fallen zum Beispiel Sonderzahlungen einer Konzernmutter an die Beschäftigten der Tochtergesellschaft unter die Steuerfreiheit (Urteil vom 10.03.2015, VI R 6/14).
Zu beachten ist in allen Fällen, dass keinerlei Rechtsanspruch auf das Trinkgeld besteht. Ist dies der Fall, etwa durch eine Bonus- oder Trinkgeldklausel im Arbeitsvertrag, ist das „Trinkgeld“ nicht steuerfrei. Auch in diesen Fällen liegt Arbeitslohn im Sinne des § 19 Absatz 1 Nummer 1 EStG vor.
2. Ausgangsfall: Arbeitnehmer erhält EUR 1.300.000
In dem vor dem FG Köln verhandelten Ausgangsfall ging es um einen Kläger, der als Prokurist bei einer mittelständischen GmbH angestellt war. Die Anteile dieser GmbH befanden sich zu 100 % im Eigentum einer Holding, deren Anteile wiederum zu rund 27 % von einer dritten Verwaltungsgesellschaft (ebenfalls GmbH) gehalten wurden. Nachdem die Verwaltungsgesellschaft einen Teil ihrer Beteiligung an der Holding veräußert hatte, zahlte sie an den Kläger EUR 100.000 aus.
Im weiteren Verlauf wurde die Arbeitgeberin des Klägers auf die bisherige Holding verschmolzen. Nachdem auch dieser Vorgang erfolgreich verlief, erhielt der Kläger von der Verwaltungsgesellschaft weitere EUR 1.300.000 ausgezahlt. Der Zahlung lag ein Schreiben, in dem sich die Geschäftsführer der Verwaltungs-GmbH ausgiebig für die erfolgreiche Zusammenarbeit bedankten, bei.
In seiner Einkommensteuererklärung erklärte der Kläger die erhaltene Zahlung als Trinkgeld und beantragte, es als steuerfrei im Sinne des § 3 Nummer 51 EStG zu behandeln. Das Finanzamt folgte diesem Antrag nicht und ordnete die Zahlungen insgesamt als Arbeitslohn nach § 19 Absatz 1 Nummer 1 EStG ein.
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3. Entscheidung des FG: EUR 1.300.000 sind weder Trinkgeld noch steuerfrei
Das FG Köln behandelte die Zahlung der Verwaltungsgesellschaft in seinem Urteil vom 14.12.2023 (9 K 2814/20) analog zum Finanzamt als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Maßgeblich für diese Entscheidung waren in erster Linie die folgenden Gründe:
- Bereits die Höhe der Zahlung übersteigt das für ein Trinkgeld übliche Maß deutlich. Dies wird auch aus der Begründung des im Jahr 2002 geänderten § 3 Nummer 51 EStG deutlich, denn nach ihr sollten vor allem Beschäftigte unterer bis mittlerer Lohngruppen eine Begünstigung erfahren
- Es fehlt an einem für Trinkgeld typischen Kunden- und Dienstverhältnis, denn ein solches bestand zwischen dem Kläger und der Verwaltungsgesellschaft nicht. Diese war „nur“ Gesellschafterin der Holding, pflegte aber darüber hinaus keinerlei Beziehungen zum Prokuristen. Damit war davon auszugehen, dass die Vergütung nicht „für die Arbeitsleistung“ des Klägers erfolgte
- Bereits nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs stellt Trinkgeld ein „kleines Geldgeschenk“ in Form persönlicher und freiwilliger Anerkennung der Leistung des Arbeitnehmers dar (BFH vom 19.07.1963, VI 73/62 U). Hieran fehlte es
Wann Trinkgeld steuerfrei ist und welche Besonderheiten zu beachten sind, ist mit der Entscheidung des FG Köln ein Stück weiter geklärt. Gleichzeitig lassen sich aus dem Urteil bestimmte Handlungsempfehlungen ableiten. In erster Linie muss zwischen Trinkgeldzahler und -empfänger eine unmittelbare und persönliche Leistungsbeziehung bestehen.
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