Wer Grundstücke erwirbt, tut dies entweder im bebauten oder im unbebauten Zustand. Befindet sich auf dem jeweiligen Grund und Boden noch ein Objekt und muss dieses zunächst abgerissen werden, fallen hierfür meist erhebliche Abbruchkosten an. Wie diese ertragsteuerlich zu behandeln sind, richtet sich in erster Linie nach der geplanten Nutzung des Grundstücks sowie der Absicht der Erwerberin oder des Erwerbers.

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Unser Video: Immobilien-GmbH und Holding kombinieren

In diesem Video erklären wir, wie Sie mit einer Holding und der Immobilien-GmbH Ihre Steuern auf Immobiliengewinne erheblich reduzieren können!

Inhaltsverzeichnis


1. Grundsatz: Was sind Abbruchkosten im steuerlichen Sinne?

Zu den Abbruchkosten gehören alle Aufwendungen, die für die vollständige oder teilweise Beseitigung einer Immobilie und der Außenanlagen erforderlich sind. In welcher Höhe sie anfallen, spielt hierbei zunächst keine Rolle. Maßgebend ist ausschließlich die Tatsache, dass die Kosten für die Entfernung der baulichen Anlage und nicht für die Herstellung eines neuen Gebäudes anfallen. Klassischerweise gehören folgende Posten zu den Abbruchkosten:

Fallen Planung von Abbruch und Neubau zusammen, sind die Gesamtkosten für die Planung entsprechend aufzuteilen. Würde man hierauf verzichten, wären die Abbruchkosten stets und ausschließlich Herstellungskosten der neuen Immobilie, was in vielen Fällen steuerlich ungünstig ist.

2. Unterscheidung der Abbruchkosten nach vier Fallgruppen

Nach H 6.4, Stichwort „Abbruchkosten“ EStH sind Abbruchkosten in insgesamt vier Kategorien aufzuteilen. Hinzu kommen Sonderfälle. Die Kategorien sind:

Außerdem sind die Fallgruppen „unentgeltlicher Betriebsübergang“ und „vorherige private Nutzung“ zu beachten. Liegt ein unentgeltlicher Betriebsübergang nach § 6 Absatz 3 EStG vor, sind die Abbruchkosten nach den oben genannten, vier Fallgruppen zu unterscheiden. Wurde das abgerissene Gebäude bislang privat genutzt, sind seine Abbruchkosten stets Herstellungskosten der neuen Immobilie.

Schauen wir uns nun aber die wesentliche Unterscheidung zwischen den einzelnen Fallkonstellationen an.

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3. Fall 1: Abbruchkosten als sofort abziehbare Betriebsausgaben

In den Fallgruppen 1 und 2, also bei

sind die Abbruchkosten sofort abziehbare Betriebsausgaben oder Werbungskosten. Sie mindern im Jahr des Abflusses oder im Jahr ihrer Entstehung den steuerlichen Gewinn beziehungsweise den Überschuss, wenn Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung oder sonstige Einkünfte erzielt werden.

Der Steuerpflichtige muss nachweisen, dass bei Erwerb keine Abbruchabsicht bestand. Dies gelingt beispielsweise durch Vorlage von Unterlagen, aus denen hervorgeht, dass ein Einzug in die Immobilie geplant war. Auch eine Anpassung der Firmenadresse ist ein klares Indiz für die geplante Nutzung des bestehenden Objektes.

Findet das Finanzamt allerdings heraus, dass bereits vor dem Kauf des Grundstücks Pläne für einen Neubau erstellt wurden, wird es von einem Erwerb mit Abbruchabsicht ausgehen. Hier sind die Abbruchkosten nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar, sondern als Herstellungskosten des neuen Gebäudes zu behandeln. Dies hat eine Abschreibung über 33 oder 50 Jahre zur Folge (§ 7 Absatz 4 Satz 1 EStG).

4. Fall 2: Unterscheidung nach Zustand der aufstehenden Immobilie

Wird ein bebautes Grundstück mit der Absicht, das Gebäude abzureißen, erworben, kommt es für die Qualifikation der Abbruchkosten auf den Zustand der Immobilie an. Hier ist folgende Unterscheidung maßgebend:

Von einem Erwerb mit Abbruchabsicht geht der BFH aus, wenn das Objekt innerhalb von drei Jahren nach dem Erwerb abgerissen wird (Anscheinsbeweis). Der Käufer kann diesen Anscheinsbeweis allerdings durch das Vorbringen entsprechender Tatsachen und/oder Beweismittel entkräften.

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Fachberatung für die Besteuerung von Immobilien?

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5. Fall 3: Abbruchkosten als Herstellungskosten des neuen Gebäudes

Wird ein bislang privat genutztes Grundstück in das Betriebsvermögen eingelegt, anschließend das auf ihm stehende Gebäude abgerissen und ein neues errichtet, sind die Abbruchkosten Herstellungskosten des neuen Gebäudes. Auch der Wert der abgerissenen Immobilie ist, soweit er feststeht oder in den Büchern erfasst ist, Teil dieser Herstellungskosten.


Steuerberater für die Besteuerung von Immobilien

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung im Immobiliensteuerrecht spezialisiert. Hier schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Immobiliensteuerrecht

  1. Individueller Rechtsformvergleich zwischen GmbH und GmbH & Co. KG
  2. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO
  3. Steuervorteile der Immobilien-GmbH, Optimierung bei Gewinnausschüttungen (Kapitalertragsteuer und Teileinkünfteverfahren)
  4. Allgemeine Beratung zu GmbH-Besteuerung (Gründung, Vermeidung von Betriebsaufspaltungen, Steuerreduktion bei Gewinnausschüttungen, Nutzung von Verlustvorträgen)
  5. Steueroptimierter Verkauf von Immobilien, Beratung zum Nießbrauchrecht und seinen Auswirkungen

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Wer Grundbesitz vermietet, erzielt hiermit Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung – so regelt es das Einkommensteuergesetz. Nach § 21 Absatz 2 EStG erfolgt bei verbilligter Vermietung, also einer solchen zu Mieten weit unterhalb der ortsüblichen Marktmiete, eine Kürzung des sogenannten Werbungskostenabzugs. Abschreibung, Nebenkosten und Co. sind den Einnahmen dann nur noch anteilig gegenzurechnen. Bei Luxusimmobilien gelten allerdings bestimmte Besonderheiten – denn der Bundesfinanzhof (BFH) stellt regelmäßig fest, dass hier keine ortsübliche Miete zu ermitteln ist.

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Unser Video: Immobilien mit der Familie vermieten und keine Steuern zahlen!

In diesem Video erklären wir, wie Sie in der eigenen Familie Immobilien ohne Steuerbelastung vermieten können!

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1. Vermietung und Verpachtung: Wer erzielt entsprechende Einkünfte?

Immobilien sind ein klassischer Bestandteil privaten Vermögensaufbaus und privater Vermögensverwaltung. Sie dienen – sofern sie nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden – in der Praxis meist als Kapitalanlage von Privatpersonen. Entsprechendes gilt für unbebaute Grundstücke, wenn eine Verpachtung zum Beispiel für gewerbliche oder Lagerzwecke erfolgt. Diese Grundsätze gelten auch für Luxusimmobilien, also Wohngebäude mit einem besonderen Wert, etwa durch Lage, Größe und Ausstattung.

Erträge aus der Vermietung und Verpachtung von Immobilien sind Einkünfte nach § 21 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG. Sie gehören zu den Überschusseinkunftsarten, sodass Steuerpflichtige hier den Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 und 9 EStG) zu ermitteln haben. Der so berechnete Betrag unterliegt dem privaten Einkommensteuersatz, der – inklusive Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer – bei bis zu 50 % liegen kann. Es gilt das Zu- und Abflussprinzip des § 11 Absatz 1 und 2 EStG.

Erfolgt die Vermietung von Immobilien gewerblich, liegen nach § 21 Absatz 3 EStG keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mehr vor. Denn hier muss eine Zurechnung zu den anderen, meist gewerblichen oder freiberuflichen, Einkünften erfolgen. „Klassische“ Anwendungsfälle für § 21 Absatz 3 EStG sind beispielsweise:

Gewerbliche Vermieter müssen § 21 Absatz 2 EStG ebenfalls beachten. Außerdem wird die Vermietung gewerbesteuerpflichtig.

2. Luxusimmobilien: Welche Besonderheiten gelten?

Grundsätzlich spricht § 21 EStG nicht von der Absicht, Einkünfte erzielen zu wollen. Es scheint nach dieser Norm also zunächst unerheblich zu sein, ob Steuerpflichtige mit ihrer Vermietung ausschließlich positive Einkünfte oder ausschließlich Verluste erwirtschaften. Verluste liegen vor, wenn die Werbungskosten (Ausgaben) höher als die aus der Vermietung stammenden Einnahmen (§ 8 EStG) sind.

Der Bundesfinanzhof (BFH) erschließt das Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht allerdings aus § 2 Absatz 1 Nummer 6 EStG und das hier zu findende Wörtchen „erzielt“ (BFH vom 28.11.2007, IX R 9/06). Damit Vermieterinnen und Vermieter die Werbungskosten steuerlich geltend machen können, müssen sie also beabsichtigen, mit ihrer Immobilie langfristig positive Einkünfte zu erzielen. Hiervon geht das Finanzamt typischerweise aus.

Ausnahmen gelten allerdings bei Luxusimmobilien, beispielsweise Villen und Penthäusern. Denn hier gibt es kaum vergleichbare Objekte, gleichzeitig sind die Kosten, die der Vermieter für das Objekt hat, außergewöhnlich hoch. Liegt eine Luxusimmobilie vor, muss die Einkunftserzielungsabsicht daher besonders geprüft werden (BFH vom 06.10.2004, IX R 30/60). Schauen wir uns die wesentlichen Punkte dieser Prüfung einmal genauer an:

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2.1. Grundsatz der Einkünfteerzielungsabsicht

Grundlage der Absicht zur Einkunftserzielung ist die sogenannte Totalüberschussprognose. Der Steuerpflichtige muss die Absicht haben, mit der Immobilie insgesamt positive Einkünfte, also solche größer EUR 0,00, zu erwirtschaften. Dabei berücksichtigt das Finanzamt

Bei einer auf Dauer angelegten Vermietung zu Wohnzwecken geht das Finanzamt von einer Absicht, Einkünfte zu erzielen, typisierend aus. Kommen allerdings Umstände hinzu, die auf das Fehlen einer entsprechenden Absicht hinweisen, erlässt die Finanzverwaltung die jeweiligen Bescheide regelmäßig unter einer Vorläufigkeit nach § 165 AO. Ein solcher „Umstand“ ist in der Praxis ein anhaltender Verlust, wenn sich dieser über mehr als zwei Veranlagungszeiträume erstreckt.

Der entsprechende Hinweis im Einkommensteuerbescheid lautet dann beispielsweise: „Die Festsetzung ist vorläufig hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, da die Einkünfteerzielungsabsicht zum jetzigen Zeitpunkt noch nicht abschließend festgestellt werden kann.“

Stellt das Finanzamt später – etwa, nachdem 10 Jahre lang nur Verluste erzielt wurden – fest, dass es an einer Einkünfteerzielungsabsicht fehlt, erkennt es die geltend gemachten Verluste rückwirkend nicht mehr an. Die entsprechenden Steuerbescheide sind dann nach § 165 Absatz 2 AO zu ändern, das zu versteuernde Einkommen steigt entsprechend.

Gerade bei Luxusimmobilien und anderen Verlustfällen muss der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht daher gegenüber dem Finanzamt nachweisen, um die Verluste weiterhin anerkannt zu bekommen. Ein entsprechender Nachweis besteht regelmäßig in der Totalüberschussprognose, in die auch der erzielbare Verkaufsgewinn einbezogen wird. Eine solche Prognose ist regelmäßig über einen Zeitraum von 30 Jahren, gerechnet ab Anschaffung oder Herstellung, zu erstellen (BFH vom 30.09.1997, IX R 80/94).

2.2. Typisierende Annahmen der Finanzverwaltung

Die auf § 21 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG gestützte, typisierende Annahme der Finanzverwaltung bezieht sich auf Vermietungen, die

Weicht der individuelle Sachverhalt von diesem „Typus“ ab, kann die Absicht, Einkünfte zu erzielen, nicht pauschal unterstellt werden. Hier kommt es auf die tatsächlichen Verhältnisse, in erster Linie die faktische Ertragslage des jeweiligen Objektes, an. Betroffen von dieser Ausnahme sind beispielsweise die folgenden Grundbesitz- und Objektarten:

In diesen Fällen schließt sich die auf 30 Jahre ausgerichtete Prognose an. Hierbei ist die erwartbare Wertsteigerung der Immobilie ebenfalls einzubeziehen, was entsprechend für Erhöhungen der Miete gilt.

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2.3. Gründe für Ausnahmen bei Luxusimmobilien

Vermietet eine Person sogenannte Luxusimmobilien, spricht dies aus Sicht des BFH und der Verwaltung zunächst gegen eine Einkünfteerzielungsabsicht. Grund dafür ist, dass Luxusimmobilien nicht den vom Gesetzgeber gewollt erfassten „Standardfall“ des § 21 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG darstellen, was eine typisierende Annahme der Absicht, dauerhaft Überschüsse zu erzielen, zunächst unmöglich macht. Außerdem fehle es, so der BFH, durch die starke Einengung des Kreises möglicher Mieterinnen und Mieter, an einer marktgerechten Ausgestaltung der Vermietungstätigkeit.

Luxusimmobilien im Sinne der BFH-Rechtsprechung sind beispielsweise Wohnungen und Häuser, die sich durch folgende Merkmale auszeichnen:

Hinzu kommt das Merkmal des „offensichtlichen Nichtvermietenwollens“. Es muss sich also aus äußeren Umständen ergeben, dass die Wohneinheit eigentlich nicht zur Vermietung, sondern zur Selbstnutzung errichtet wurde, nun aber dennoch eine Vermietung stattfindet (BFH vom 09.01.2001, IX R 52/94).

Bei Luxusimmobilien ist die Absicht, Einkünfte zu erzielen, anhand der Totalüberschussprognose zu prüfen. Eine solche ist nur dann entbehrlich, wenn die Einkunftserzielung bereits offenkundig ist – etwa durch erhebliche Mieteinnahmen, die die mit der Vermietung zusammenhängenden Kosten deutlich übersteigen.

3. Fazit: Einkunftserzielungsabsicht bei Luxusimmobilien sorgfältig dokumentieren!

Bei Luxusimmobilien kann das Finanzamt regelmäßig nicht ohne Weiteres eine Einkunftserzielungsabsicht bejahen. Es wird den Steuerpflichtigen daher anschreiben und sich die Totalüberschussprognose vorlegen lassen. Wer Luxusimmobilien, etwa besonders hochwertig ausgestattete oder große Wohneinheiten, vermietet, sollte die entsprechenden Unterlagen daher bereits vorbereiten. Als Prognosezeitraum sind 30 Jahre und eine jährliche Miet- sowie Wertsteigerung von 2 % akzeptiert (BFH vom 15.12.1999, X R 23/95).


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung bei der Besteuerung von Immobilien spezialisiert. Hier schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Besteuerung von Immobilien

  1. Steuervorteile der Immobilien-GmbH
  2. Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen)
  3. Steueroptimierter Verkauf von Immobilien
  4. Durchführung der Vorsteuerabzugsberichtigung nach § 15a UStG
  5. Beurteilung von Optionsmöglichkeiten nach § 9 UStG
  6. Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Fix und Flip bezeichnet eine bestimmte Strategie, in Immobilien zu investieren. Im Mittelpunkt steht der Erwerb sanierungsbedürftiger Objekte, deren anschließende Aufwertung und sofortige Wiederveräußerung. Die Differenz zwischen Anschaffungs- und Sanierungskosten auf der einen und Veräußerungspreis auf der anderen Seite ist der Gewinn, der je nach Rechtsform unterschiedlich besteuert wird. Nur in seltenen Fällen ist die Veräußerung steuerfrei.

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Unser Video: Richtig Steuern sparen mit der Immobilien-GmbH

In diesem Video zeigen wir, wie Sie mit einer Immobilien-GmbH und einer Holdinggesellschaft richtig Steuern sparen!

Inhaltsverzeichnis


1. Was steckt hinter Fix und Flip bei Immobilien?

Das Konzept „Fix und Flip“ macht sich die Sanierungsbedürftigkeit und den damit verbundenen Wertverlust von Immobilien zunutze. Der erste Schritt besteht in der Suche nach geeigneten Objekten in guter Lage, beispielsweise in Stadtzentren oder im direkten Umland größerer Metropolen. Auch ländliche Regionen mit guter Verkehrsanbindung sind für Fix und Flip interessant, da hier der Wert der Immobilie selbst den Bodenwert regelmäßig übersteigt.

Im zweiten Schritt wird das Objekt saniert. Aus einer leerstehenden Stadtvilla entstehen beispielsweise zwei Vermietungsobjekte oder Eigentumswohnungen. Die Höhe der notwendigen Investition hängt neben dem Zustand der Immobilie auch von der eingebrachten Eigenleistung ab. Bei einer Generalsanierung ist 2023 etwa mit Kosten von EUR 400 bis EUR 600 je Quadratmeter zu rechnen.

Der dritte Schritt besteht in der Veräußerung der sanierten Immobilie, entweder als Ganzes oder aufgeteilt in einzelne Objekte. Ziel dabei ist ein möglichst hoher Kaufpreis, durch den über das investierte Kapital hinaus ein Gewinn entsteht.

Welche Steuern bei Fix und Flip anfallen, hängt von mehreren Faktoren ab. In erster Linie spielt die Rechtsform des investierenden Unternehmens eine Rolle. So macht es einen Unterschied, ob ein Investor als Privatperson, gewerblicher Immobilienhändler oder Kapitalgesellschaft Investitionen tätigt. Auch die konkrete Nutzung der Immobilie ist von Bedeutung, da der Gesetzgeber in bestimmten Fällen zwischen Wohn- und gewerblicher Verwendung unterscheidet.

2. Fix und Flip als Privatperson: Wann greift § 23 EStG?

Die wenigsten Immobilieninvestoren starten in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft – denn beispielsweise mit einer Immobilien-GmbH können auch erhebliche Nachteile verbunden sein. Daher finden die ersten Fix und Flip Investments regelmäßig im Privatvermögen statt und umfassen lediglich ein kleines Volumen, etwa den Erwerb einer einzelnen Eigentumswohnung am Rande einer größeren deutschen Stadt.

Für Privatpersonen gilt § 23 EStG, der sogenannte private Veräußerungsgeschäfts abschließend regelt. Sonstige Einkünfte im Sinne der Norm liegen vor, wenn Kauf und Verkauf innerhalb einer Frist von 10 Jahren erfolgen, wobei die jeweiligen Notarverträge maßgebend sind. Findet der Verkauf innerhalb von 10 Jahren nach Anschaffung des Objektes statt, unterliegt der entstehende Gewinn der regulären Einkommensteuer. Es fallen also bis zu 50 % Steuer an, wobei der Gewinn nach der folgenden Formel ermittelt wird:

Gewinn aus § 23 EStG = Veräußerungspreis – Nebenkosten der Veräußerung – Anschaffungs- und Herstellungskosten (Sanierungsaufwendungen gehören dazu; § 6 Absatz 1 Nummer 1a EStG) – Anschaffungsnebenkosten (Notar, Grundbuch etc.)

Innerhalb der 10-Jahres-Frist sind Immobilienverkäufe nur dann steuerfrei, wenn sie ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden (§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 3 EStG). Eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt dabei auch bei Ferienhäusern und -wohnungen vor, sofern keine Vermietung und nur ein üblicher Leerstand stattfand (BFH, Urteil vom 27.06.2017, IX R 37/16).

Bei Fix und Flip besteht daher eine mögliche Strategie in der Anschaffung, Sanierung, vorübergehenden Nutzung als Ferienwohnung (etwa über ein Jahr) und anschließende Veräußerung. So kann ein steuerfreier Verkauf realisiert werden, wenn die Grenzen zum gewerblichen Grundstückshandel nicht überschritten wurden.

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3. Immobiliengeschäfte im gewerblichen Bereich: der Grundstückshandel

Die private Vermögensverwaltung, zu der auch Fix und Flip Geschäfts grundsätzlich gehören, ist vom sogenannten gewerblichen Grundstückshandel zu unterscheiden. Ein solcher liegt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) vor, wenn ein Steuerpflichtiger

wobei zahlreiche Ausnahmen gelten. Die sogenannte Drei-Objekt-Grenze ist damit lediglich ein gewichtiges Indiz. Mehr Informationen zum gewerblichen Grundstückshandel gibt es hier.

Grund für die Überschreitung der Grenze zur Gewerblichkeit ist § 23 Absatz 2 EStG. Nach dieser Norm sind Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften einer anderen Einkunftsart zuzurechnen, soweit sie zu dieser gehören. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn sich die Tätigkeit des Steuerpflichtigen nach dem Gesamtbild der Verhältnisse („Blick des objektiven Dritten“) insgesamt eher als gewerblich darstellt. Dies ist der Fall, wenn

ausgeübt wird (§ 15 Absatz 2 EStG). Im so entstehenden Gewerbebetrieb sind Fix und Flip Immobilien als Umlaufvermögen zu erfassen, wobei die Erfassung mit der Summe aus Anschaffungs- und Herstellungskosten (§ 255 Absatz 2 Satz 1 HGB, § 6 Absatz 1 Nummer 1 und 1a EStG) erfolgen muss. Im Fall der Veräußerung wird das Wirtschaftsgut „Immobilie“ mit dem aktuellen Buchwert ausgebucht, gleichzeitig entsteht ein Ertrag. Die Differenz zwischen Veräußerungserlös und Buchwert ist der Gewinn, der einkommen- und gewerbesteuerpflichtig ist.
Ausnahme: Der gewerbliche Grundstückshändler kann, solange keine Buchführungspflicht besteht, den Gewinn auch via Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) ermitteln.

Gewerbliche Grundstückshändler unterliegen nach § 2 Absatz 1 GewStG der Gewerbesteuer. Sie genießen einen Freibetrag in Höhe von EUR 24.500 pro Jahr. Soweit Gewerbesteuer zu zahlen ist, kann eine Anrechnung auf die Einkommensteuer erfolgen (§ 35 EStG). Dies gilt allerdings nur bis zu einem Hebesatz von 400 %, weil für den darüber hinausgehenden Teil eine Anrechnung ausscheidet.

4. Fix und Flip mit Immobilien-GmbH: Der Königsweg?

Da Verkaufsgewinne aus Immobilien im Privatvermögen stets der regulären Einkommensteuer unterliegen und so mit bis zu 50 % belastet werden, entscheiden sich viele Steuerpflichtige für die Gründung einer Immobilien-GmbH. Sie ermöglicht Fix und Flip mit einer niedrigeren Steuerbelastung, auch hier sind aber bestimmte Fallstricke zu beachten.

4.1. Die Immobilien-GmbH: Grundsätzliches zur Besteuerung

Eine Immobilien-GmbH ist eine Kapitalgesellschaft, die mit Körperschaft- und Gewerbesteuer belastet wird. Sie gilt kraft Rechtsform stets als Gewerbebetrieb, kann also – anders als beispielsweise eine Stiftung – keine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften oder Kapitalvermögen erwirtschaften. Vielmehr sind ihre Gewinne nach § 8 Absatz 1 KStG stets solche aus einer gewerblichen Tätigkeit im Sinne des § 15 EStG.
Der Gewinn der Immobilien-GmbH ist per Bilanzierung (Betriebsvermögensvergleich, §§ 4 Absatz 1 und 5 EStG) zu ermitteln. Die Gewinnermittlung entspricht damit der eines gewerblichen Grundstückshändlers. Eine Kapitalgesellschaft hat keine Möglichkeit, ihren Gewinn nach § 4 Absatz 3 EStG (EÜR) zu ermitteln.

Kapitalgesellschaften unterliegen

So ergibt sich eine Gesamtsteuerbelastung der Immobilien-GmbH mit circa 30 % des Gewinns. Zu beachten ist, dass für bestimmte Gesellschaften eine Ausnahme von der Gewerbebesteuerung greift. Die sogenannte erweiterte Kürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 GewStG sorgt dafür, dass es bei einer Gesamtsteuerbelastung von rund 16 % (Körperschaftsteuer) bleibt.

4.2. Fix und Flip mit GmbH: Wann greift die erweiterte Kürzung?

Unternehmer, die ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten, können in den Genuss der erweiterten Kürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 fort folgende GewStG kommen. Sie führt dazu, dass der entsprechende Gewinn nicht mehr der Belastung mit Gewerbesteuer unterliegt, sondern ausschließlich mit Körperschaftsteuer und Soli belastet wird. Weitere Tätigkeiten wie die Verwaltung von Kapitalvermögen, die Veräußerung von Eigentumswohnungen und Sondereigentum, sind dabei unschädlich.
Dabei bezieht sich die Kürzung nur auf die reinen „Verwaltungseinnahmen“, in erster Linie Erträge aus Vermietung und Verpachtung. Nicht erfasst werden Gewinne aus dem Verkauf von Immobilien, etwa bei Fix und Flip.

Immobiliengesellschaften, die sowohl Objekte vermieten als auch veräußern, kommen anteilig in den Genuss der Kürzung. Sie reduzieren die Steuerbelastung der GmbH um durchschnittlich 50 %, weil die Gewerbesteuer insoweit vollständig entfällt.

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Fachberatung für die Besteuerung von Immobilien?

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4.3. Besteuerung von Gewinnausschüttungen: Wann sich die Immobilien-GmbH nicht lohnt!

Gewinne, die mit Fix und Flip innerhalb einer Immobilien-GmbH erzielt werden, unterliegen einer Besteuerung mit maximal 30 %. Dies ist zunächst ein erheblicher Vorteil gegenüber der Steuerbelastung von bis zu 50 % auf privater Ebene, weil der Unternehmerin oder dem Unternehmer mehr Geld für Reinvestitionen zur Verfügung hat. Voraussetzung für diesen Liquiditätsvorteil ist allerdings, dass auch tatsächlich eine Reinvestition der Gewinne stattfindet.

Unternehmerinnen und Unternehmer sollten ihren privaten Finanzbedarf möglichst über ein marktübliches Geschäftsführergehalt decken und zusätzliche Gewinnausschüttungen (Ausnahme: Holding-GmbH) vermeiden. Denn diese werden mit 25 % Kapitalertragsteuer belastet, wodurch es auch in der Immobilien-GmbH zu einer Steuerbelastung von rund 50 % kommen kann.

Eine Holding-GmbH eignet sich auch, um die Immobiliengesellschaft später als Ganzes zu veräußern. Denn der so entstehende Gewinn unterliegt einer Besteuerung mit lediglich 1,5 % (§ 8b KStG).

5. Fix und Flip: Sorgfältige Abwägung erforderlich

Welche Rechtsform sich für Fix und Flip am besten eignet, bestimmt sich in erster Linie nach dem angestrebten Ziel. Wer besonders viele Immobilien in kurzer Zeit verkauft, spart mit der Immobilien-GmbH erheblich Steuern. Sollen indes nur gelegentlich einzelne Objekte veräußert werden, bietet sich auch eine Investition im Privatvermögen an – denn hier ist ein Verkauf nach 10 Jahren steuerfrei möglich!


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung bei Immobilien spezialisiert. Hier schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Besteuerung von Immobilien

  1. Nutzung von Steuervorteilen der Besteuerung der GmbH & Co. KG (Immobilienbesteuerung, gewerbliche Prägung & Infizierung und Realteilung)
  2. Gründung von Holdinggesellschaften (Realisierung steuerfreier Veräußerungsgewinne, Dividendenerträge)
  3. Entwicklung von Maßnahmen zur Reduktion der Steuerlast (zum Beispiel RechtsformwahlSitzverlegung)
  4. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO
  5. Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung

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Gebäude, die auf fremdem Grund und Boden errichtet werden, gehen regelmäßig in das Eigentum des Grundstückseigentümers über. Gleichzeitig wurden die Baukosten von einer anderen Person, etwa vom Unternehmer-Ehegatten, getragen. Dies eröffnet steuerliche Gestaltungsmöglichkeiten, denn über einen Aufwandsverteilungsposten ist das Gebäude wie Betriebsvermögen abschreibungsfähig, gleichzeitig kann es nach 10 Jahren steuerfrei verkauft werden. Wir geben einen Überblick über die optimale Vorgehensweise bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden!

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(Vermietungs-) Immobilien an GmbH & Co. KG verkaufen

In diesem Video erklären wir, wie Sie privates Immobilienvermögen durch Verkauf an eine KG doppelt abschreiben können!

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1. Grundsatz: Das zivilrechtliche Eigentum an Immobilien und Grundstücken

In der Praxis kommt es immer wieder vor, dass Gebäude auf fremdem Grund und Boden errichtet werden. Einen Sonderfall stellt dabei lediglich das sogenannte Erbbaurecht dar, denn hier gelten für die „Verbindung“ von Grundstück und Immobilie die besonderen Regelungen des Erbbaurechtsgesetzes (ErbbauRG).

Weichen Grundstückseigentümer und Bauherr aber voneinander ab, ohne dass ein Erbbaurecht besteht, gelten die §§ 93, 94 und 946 BGB. Das Gebäude gilt als wesentlicher Bestandteil des Grundstücks, auf dem es errichtet wurde. Wenngleich die Kosten beispielsweise ein außenstehender Dritter getragen hat, ist das Gebäude nun zivilrechtliches Eigentum des Grundstückseigentümers (§ 39 Absatz 1 AO).
Weitere Ausnahmen gelten bei Grunddienstbarkeiten und Nießbräuchen. Errichtet eine Person ihre Immobilie in Ausübung eines solchen, dinglichen Rechtes, ist es ihr auch zivilrechtlich zuzurechnen. Das Gebäude auf fremdem Grund und Boden ist dann kein wesentlicher, sondern lediglich ein sogenannter Scheinbestandteil des Grundstücks selbst.

2. Besonderheiten bei der Erfassung von Gebäuden auf fremdem Grund und Boden

Gebäude auf fremdem Grund und Boden weisen steuerlich einige Besonderheiten auf. Denn zivilrechtlich ist der Fall zwar klar – das Gebäude wird dem Grundstückseigentümer zugerechnet – im Steuerrecht gilt aber das sogenannte Kostentragungsprinzip. Ein Unternehmer, der seine betriebliche Immobilie auf fremdem Grund und Boden errichtet, könnte durch das zivilrechtliche und wirtschaftliche Eigentum des Grundstückseigentümers keine Abschreibungen geltend machen.

Schauen wir uns hierzu einmal die Aspekte, die der Bundesfinanzhof (BFH) zur Umgehung dieses Problems ausgearbeitet hat, an:

Mit seiner Entscheidung vom 23.08.1999 (GrS 5/97) hat der BFH auch die Grundlagen für eine diesbezügliche Steuergestaltung, beispielsweise zwischen Ehegatten oder Kindern, geschaffen.

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2.1. Bildung eines Aufwandsverteilungspostens

In der Praxis werden Gebäude häufig auf fremdem Grund und Boden errichtet. Wenngleich der Grundstückseigentümer hierdurch auch zivilrechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer der Immobilie wird, trägt eine andere Person – der Bauherr – die Kosten. Dieser darf das Gebäude nach Fertigstellung auch, anders als der Eigentümer des Grund und Bodens, nutzen.

Der Haken: Angenommen, Grundstückseigentümer ist eine Privatperson, der Bauherr ist Unternehmer. Das Wirtschaftsgut „bebautes Grundstück“ ist insgesamt der Privatperson zuzurechnen, die aber mangels Nutzung zur Einkunftserzielung keine Abschreibungen geltend machen kann. Auch dem Unternehmer bleibt diese Möglichkeit verwehrt, da ihm kein Eigentum im Sinne des § 39 AO zuzurechnen ist.

Der BFH löst dieses Dilemma mithilfe eines sogenannten Aufwandsverteilungspostens. Der das Gebäude errichtende Unternehmer kann die Anschaffungs- oder Herstellungskosten „wie ein Gebäude“ abschreiben. Anzuwenden sind also die Regelungen des § 7 Absatz 4 und 5 EStG. In der Bilanz wird allerdings kein Posten „Gebäude“, sondern ein „Aufwandsverteilungsposten Gebäude“ eingestellt (Brandis/Heuermann/Krumm, 168. EL August 2023, EStG § 5 Randnummer 314).

Der Aufwandsverteilungsposten führt dazu, dass der Unternehmer das Gebäude auf fremdem Grund und Boden wie sein Eigentum abschreiben kann. In der Regel wird hierbei eine Abschreibungsdauer von 33,3 Jahren (3 % pro Jahr) zugrunde gelegt.

Beispiel: Unternehmerin A hat ein Gebäude auf dem Grundstück ihres Ehemannes B errichtet. Die Herstellungskosten lagen bei EUR 500.000. A nutzt die Immobilie ausschließlich für ihre Tätigkeit als freiberufliche Ärztin, B erhält eine monatliche Pacht in Höhe von EUR 500,00.

A schreibt den Aufwandsverteilungsposten, den sie im Anlageverzeichnis der EÜR erfasst, mit 3 % pro Jahr ab (EUR 15.000). Die Abschreibung mindert ihre Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Die Pacht mindert als laufende Betriebsausgabe ebenfalls den Gewinn. Nach 33,3 Jahren ist der Aufwandsverteilungsposten „Gebäude auf fremdem Grund und Boden“ verbraucht. Ab hier tritt keine Gewinnminderung mehr ein.

2.2. Auswirkungen beim Grundstückseigentümer

Die Grundstückseigentümerin oder der Grundstückseigentümer bleibt zivilrechtlich und wirtschaftlich Eigentümerin beziehungsweise Eigentümer des bebauten Grundstücks. Durch den beim nutzenden Unternehmer gebildeten Aufwandsverteilungsposten ergeben sich hier keine steuerlichen Auswirkungen.

Die Abschreibung, die der nutzende Unternehmer für das Gebäude auf fremdem Grund und Boden geltend macht, mindert aber das beim Eigentümer verbleibende AfA-Volumen. Erfolgt beispielsweise nach der Hälfte der Abschreibungsdauer keine unternehmerische Nutzung mehr, wurde der Aufwandsverteilungsposten in Höhe von EUR 500.000 bislang nur auf EUR 250.000 verbraucht. In dieser Höhe ist weiterhin eine Abschreibung möglich, der AfA-Zeitraum verkürzt sich allerdings entsprechend.

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Fachberatung für Immobilienbesteuerung und Gestaltungsmodelle?

Unsere spezialisierten Steuerberater und Rechtsanwälte beraten Sie gerne – auf Wunsch auch weltweit per Videocall. Rufen Sie uns gerne an oder schildern Sie uns Ihr Anliegen per E-Mail:

2.3. Folgen von Entnahme und Veräußerung der Immobilie

Wird das Gebäude auf fremdem Grund und Boden – inklusive des Grundstücks – veräußert, ergeben sich mitunter erhebliche steuerliche Vorteile. Denn der Verkauf durch den Grundstückseigentümer ist, wenn das Grundvermögen Privatvermögen darstellt, nach 10 Jahren steuerfrei möglich (§ 23 Absatz 1 Nummer 1 EStG). Der die Immobilie nutzende Unternehmer kann die Entscheidung zum Verkauf allerdings nicht treffen, da ausschließlich der zivilrechtliche Eigentümer über das Grundstück verfügen darf.

Dies hat bei Entnahme und Veräußerung der Immobilie folgende Auswirkungen:

Beispiel: A ist zivilrechtliche Eigentümerin des Grundstücks, B hat die Kosten für den Bau des Geschäftsgebäudes übernommen. 10 Jahre nach Errichtung stellt B sein Einzelunternehmen ein. Der Aufwandsverteilungsposten, der ursprünglich in Höhe von EUR 500.000 gebildet wurde, besteht noch zu 70 %. A nutzt das Gebäude nun zur Erzielung von Vermietungseinkünften. Sie kann die neue Bemessungsgrundlage (EUR 350.000) weiterhin mit 2 % oder 3 % pro Jahr abschreiben (§ 7 Absatz 4 EStG).

A hat das Grundstück 2010 erworben, 2022 veräußert sie es mitsamt dem aufstehenden Gebäude. Der Veräußerungsgewinn ist steuerfrei; das Gebäude teilt das Schicksal des Grundstücks.

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Unser Video: Nachfolgeplanung mit Familien-GbR optimieren!

In diesem Video erklären wir, wie eine Familien-GbR mit Immobilien eine steuerlich optimale Nachfolgeplanung ermöglicht!

3. Gestaltungsmöglichkeiten durch Gebäude auf fremdem Grund und Boden geschickt nutzen!

Durch ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden können Steuerpflichtige insbesondere in Zusammenarbeit mit ihrer Ehepartnerin oder ihrem Ehepartner erhebliche Steuervorteile generieren. Denn während das Abschreibungsvolumen im Betriebsvermögen zur Verfügung steht und durch die AfA den jährlichen Gewinn mindert, ist das Grundstück inklusive der Immobilie selbst nicht steuerverstrickt. Dies ermöglicht einen steuerfreien Verkauf nach 10 Jahren, wobei diese Frist bereits mit Anschaffung des Grund und Bodens beginnt (§ 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 2 EStG).

Wichtig dabei ist die zivilrechtlich „reguläre“ Ausgangslage. Während das Grundstück im Vermögen eines Ehegatten steht, errichtet der andere Ehegatte das Gebäude. Wurde dem Bauherrn ein Nießbrauch oder ein anderes dingliches Recht eingeräumt, wird er wirtschaftlicher Eigentümer der errichteten Immobilie (§ 39 Absatz 2 AO). Dies führt zu einer Steuerverstrickung des Gebäudes, die eine steuerfreie Veräußerung ausschließt.

Die Gestaltung funktioniert allerdings auch, wenn das Gebäude nur teilweise auf fremdem Grund und Boden errichtet wird. Dies ist zum Beispiel dann der Fall, wenn beiden Ehegatten das Grundstück gehört, die Kosten für den Bau aber nur von einem der beiden getragen werden. Hier halbieren sich allerdings die Steuervorteile, insbesondere bei einem Verkauf, weil das Gebäude zu 50 % Betriebsvermögen darstellt.


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung im Bereich der Immobilien spezialisiert. Dabei schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Gebieten:

Immobilienbesteuerung

  1. Steuervorteile der Immobilien-GmbH
  2. Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)
  3. Steueroptimierter Verkauf von Immobilien, Beurteilung von Optionsmöglichkeiten nach § 9 UStG
  4. Beratung zum Nießbrauchrecht
  5. Entwicklung von Maßnahmen zur Reduktion der Steuerlast (zum Beispiel RechtsformwahlSitzverlegung)
  6. Gründung von Holdinggesellschaften (Realisierung steuerfreier Veräußerungsgewinne, Dividendenerträge)

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Kauf, Vermietung und Veräußerung von Immobilien sind klassischerweise der privaten Vermögensverwaltung zuzurechnen. Einkünfte fallen unter § 21 EStG, Veräußerungsgewinne sind nach 10 Jahren steuerfrei realisierbar. Ausnahmen gelten aber, wenn die Grenze zum gewerblichen Grundstückshandel überschritten wird. Liegen die vom Bundesfinanzhof entwickelten Voraussetzungen vor, entsteht ein Gewerbebetrieb „Grundstückshandel“. Bislang im Privatvermögen gehaltenes Grundvermögen ist dann steuerverstrickt.

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Unser Video: Gewerblicher Grundstückshandel

In diesem Video erklären wir, was es mit der 3-Objekt-Grenze beim gewerblichen Grundstückshandel auf sich hat!

Inhaltsverzeichnis


1. Grundsatz: Gewerbliche Tätigkeit vs. Vermögensverwaltung

Das Einkommensteuergesetz unterscheidet im Grundsatz zwar zwischen den einzelnen Einkunftsarten, nimmt dabei aber keine Abgrenzung zwischen „Vermögensverwaltung“ auf der einen und „Gewerbebetrieb“ auf der anderen Seite vor. Gleichzeitig ergeben sich die Merkmale einer gewerblichen Tätigkeit aus § 15 Absatz 2 EStG:

Nun normieren § 21 Absatz 3 und § 23 Absatz 2 EStG die Zurechnung originär privater Einkünfte zu solchen aus Gewerbebetrieb, wenn eine entsprechende Zugehörigkeit feststellbar ist. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) muss daher im Einzelfall eine Abgrenzung zwischen diesen Tätigkeiten erfolgen. Die Frage, die hier im Mittelpunkt steht, lautet: „Entspricht das Vorgehen einer Privatperson dem Bild, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist oder nicht?“.

Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt daher vor, wenn sich der An- und Verkauf von Grundstücken nach dem Gesamtbild der Verhältnisse als Gewerbebetrieb darstellt. Diese Grundsätze gelten auch bei anderen Wirtschaftsgütern (sogenannte Verklammerungsrechtsprechung, ergangen unter anderem im Fall P&R Containervermietung; BFH vom 28.09.2017, IV R 50/15).

Zuständig für die Beurteilung des gewerblichen Grundstückshandels respektive dessen Feststellung ist das Veranlagungsfinanzamt. Es nimmt die notwendige Abgrenzung insbesondere auf Grundlage der maßgeblichen BFH-Entscheidungen vor. Sie hat das Bundesministerium der Finanzen im Schreiben vom 26.03.2004 zusammengefasst.

2. Die Drei-Objekt-Grenze beim gewerblichen Grundstückshandel

Gewissermaßen „Kern“ des gewerblichen Grundstückshandels ist die vom BFH entwickelte Drei-Objekt-Grenze. Wird diese Schwelle überschritten, geht die Rechtsprechung davon aus, dass die „Fruchtziehung“ aus einer Vermietung in den Hintergrund tritt und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (Handeltreiben mit Immobilien) den Schwerpunkt der Tätigkeit bildet.

Die Drei-Objekt-Grenze ist überschritten, wenn innerhalb eines Zeitraumes von 5 Jahren mehr als 3 Objekte erworben und veräußert werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob es sich um bebaute oder unbebaute Grundstücke handelt (BFH-Urteil vom 09.12.1986, VIII R 317/82).

Der gewerbliche Grundstückshandel wird vom Finanzamt aufgrund dieses Indizes zunächst angenommen. Steuerpflichtige haben allerdings die Möglichkeit, die Vermutung der Behörde zu widerlegen – etwa durch den Nachweis, dass es an einer Beteiligung am allgemeinen Markt fehlt.  Dies wäre der Fall, wenn ein Steuerpflichtiger nicht bereit ist, an jede beliebige Person zu bestimmten Konditionen zu veräußern, sondern den Käuferkreis bewusst einschränkt – zum Beispiel auf die eigenen Eltern oder Kinder.

Gleichwohl kann auch bei Unterschreitung der Drei-Objekt-Grenze bereits ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegen. Das Finanzamt wird einen solchen in der Regel annehmen, wenn eine Wiederholungsabsicht erkennbar ist.

2.1. Der Begriff des „Objekts“

Der BFH musste sich bei der Frage, ob die Drei-Objekt-Grenze überschritten wird, bereits mehrfach mit dem Begriff des „Objekts“ beschäftigen. Dabei hat er, unter anderem mit Urteil vom 18.05.1999, I R 118/97, Folgendes klargestellt:

Eine Besonderheit gilt bei Objekten, die die oder der Steuerpflichtige bislang im Rahmen privater Vermögensverwaltung (§ 21 EStG) oder zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat. Erfolgen am Objekt umfassende Baumaßnahmen, die zur Entstehung eines neuen Gebäudes im wirtschaftlichen Sinne führen, ist auch die (gegebenenfalls gewerbliche) Nutzung des Objektes erneut zu beurteilen. Eine wesentliche Verbesserung des ursprünglichen Gebäudezustandes reicht allerdings noch nicht für die Annahme der Entstehung einer neuen Immobilie aus.

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Haben Sie Fragen zum gewerblichen Grundstückshandel und seinen Folgen?

Unsere Kanzlei hat sich auf die Besteuerung von Immobilien besonders spezialisiert. Vereinbaren Sie jetzt Ihren Beratungstermin mit unseren Steuerberatern und Rechtsanwälten:

2.2. „Erwerb“ und „Veräußerung“ des Grundstücks

Erwerb und Verkauf von Grundstücken erfolgen klassischerweise durch Kaufvertrag. Sie stellen damit die „Klassiker“ des gewerblichen Grundstückshandels dar und sind von Sonderfällen abzugrenzen. Ein solcher Sonderfall ist zum Beispiel gegeben, wenn der Steuerpflichtige das veräußerte Objekt durch Schenkung oder Erbfolge erlangt hat. Hier gilt:

Der Erwerb eines Objekts ist der Errichtung desselben gleichgestellt. Es spielt also keine Rolle, ob der Steuerpflichtige die fertige Immobilie als solche erworben oder lediglich das Grundstück angeschafft und dieses im Anschluss selbst bebaut hat.

2.3. Weitere Ausnahmen beim gewerblichen Grundstückshandel

In die Drei-Objekt-Grenze sind über die allgemeinen Grundsätze hinaus folgende Objekte nicht einzubeziehen, auch wenn sie innerhalb von fünf Jahren angeschafft und wieder veräußert werden:

Anhand der zahlreichen Ausnahmen und Sonderregelungen wird bereits deutlich: Ein gewerblicher Grundstückshandel ist selten unmittelbar zu bejahen oder abzulehnen. Vielmehr sind es die stets unterschiedlichen Umstände des Einzelfalls, die am Ende zu einer Entscheidung führen. Dies eröffnet auch gegenüber der Finanzverwaltung einen erheblichen Gestaltungs- und Verhandlungsspielraum.

3. Nachhaltigkeit: Wann ist der Grundstückshandel auf Dauer angelegt?

Die Nachhaltigkeit ist eines der wesentlichen Merkmale des gewerblichen Grundstückshandels, da es ohne sie an einem der Tatbestandsmerkmale des § 15 Absatz 2 EStG fehlt. Die Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze führt regelmäßig dazu, dass von einer nachhaltigen Betätigung auszugehen ist. Dies wird bereits darin deutlich, dass bei der Prüfung der Grenze

zugrunde gelegt werden. Zu prüfen ist allerdings auch hier im Einzelfall und anhand der Absicht des Veräußerers, ob seine Tätigkeit auf Dauer angelegt ist oder sich in einem einmaligen Rechtsgeschäft erschöpft.

Nur in Ausnahmefällen ist daher eine nachhaltige Tätigkeit anzunehmen, wenn Steuerpflichtige nur ein einzelnes Objekt veräußern. Diese Voraussetzung liegt vor, wenn das Einzelgeschäft eine Vielzahl unterschiedlicher Handlungen erfordert, die in ihrer Gesamtheit den Eindruck einer nachhaltigen Betätigung erwecken (BFH-Urteil vom 15.04.2004, IV R 54/02).

Im 2004 entschiedenen Fall hatte eine Privatperson eine größere Gewerbeimmobilie erworben. Sie sollte zunächst generalsaniert, anschließend in einzelne Büroflächen geteilt und anhand der individuellen Wünsche von Mieterinnen und Mietern gestaltet werden. Sodann wollte der Steuerpflichtige die vermietete Immobilie an einen Investor veräußern. Der BFH ging wegen der langjährigen Dauer der Planungs-, Sanierungs- und Umbaumaßnahmen von einer nachhaltigen Betätigung aus. Durch den erheblichen zeitlichen und wirtschaftlichen Einsatz des Steuerpflichtigen war die Grenze zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel als überschritten anzusehen.

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Fachberatung für die Besteuerung von Immobilien und Grundstücken?

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4. Gewinnerzielungsabsicht als Voraussetzung eines gewerblichen Grundstückshandels

Ebenfalls in § 15 Absatz 2 EStG normiert und damit zwingende Voraussetzung für die Annahme eines Gewerbebetriebs ist die Absicht, Gewinne zu erwirtschaften. Der Steuerpflichtige muss also das Ziel haben, das Gebäude innerhalb der 5-Jahres-Frist mit Gewinn zu veräußern. Hiervon ist grundsätzlich auszugehen, wenn im Grundsatz eine Verkaufsabsicht besteht. Denn es wäre widersinnig, auf eine zeitnahe Veräußerung der Immobilie hinzuwirken, wenn hiermit absehbar keine Gewinne erzielbar sind.

Eine entsprechende Veräußerungsabsicht kann der Steuerpflichtige widerlegen, etwa durch die Nutzung der Immobilie zu eigenen Wohn- oder Betriebszwecken.

In jedem Fall ausgeschlossen ist eine Veräußerungsabsicht, wenn die Veräußerung mehr als 10 Jahre nach Anschaffung erfolgt oder erfolgen soll (BFH vom 05.09.1990, X R 107-108/89). Ausnahmen gelten hier nur, wenn über die Dauer von 10 oder mehr Jahren dauerhaft neue Anschaffungen und Veräußerungen – gegebenenfalls mit zwischenzeitlicher Sanierung – getätigt werden. Denn hier gibt es immer wieder 5-Jahres-Perioden, in denen die 3-Objekt-Grenze überschritten wird. Gleichzeitig liegt nach dem Gesamtbild der Verhältnisse eine gewerbliche Tätigkeit vor.

5. Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr

Eine, wie § 15 Absatz 2 EStG fordert, Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr liegt vor, wenn der Steuerpflichtige bereit ist, grundsätzlich an jede Erwerberin und jeden Erwerber zu veräußern. Denn dann ist der Erwerberkreis nicht auf bestimmte Personen beschränkt; die „natürliche Beschränkung“ auf Personen mit entsprechendem finanziellem Spielraum reicht nicht aus.

Ist eine Veräußerung an andere Personen, etwa solche außerhalb der eigenen Familie, unabhängig vom Kaufpreis allerdings von vorne herein ausgeschlossen, fehlt es an der Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Ein gewerblicher Grundstückshandel kann dann bereits begrifflich nicht vorliegen.

6. Folgen des gewerblichen Grundstückshandels

Ein gewerblicher Grundstückshandel wird grundsätzlich vom Finanzamt „entdeckt“ oder durch den Steuerpflichtigen selbst erklärt. Die Rechtsfolgen entsprechen denen eines regulären Gewerbebetriebs, da die dem Grundstückshandel zuzurechnenden Objekte den Bereich der privaten Vermögensverwaltung verlassen. Schauen wir uns die zeitliche Abfolge beim gewerblichen Grundstückshandel, den das Finanzamt als solchen qualifiziert, einmal etwas genauer an:

  1. Einlage der Grundstücke: Die Grundstücke, die Teil des Betriebsvermögens werden, sind zum Teilwert in dieses einzulegen (§ 6 Absatz 1 Nummer 5 EStG). Zu beachten sind die Ausnahmen der Norm; bei Anschaffung oder Herstellung innerhalb von drei Jahren vor Einlage entspricht der Einlagewert den Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
  2. Vermietung von Grundvermögen und Immobilien: Die im Betriebsvermögen befindlichen Grundstücke führen bei Vermietung oder sonstiger Überlassung zu gewerblichen Einkünften (§ 21 Absatz 3 in Verbindung mit § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG).
  3. Ausgaben: Ausgaben, die in Zusammenhang mit der Immobilie entstehen, sind Betriebsausgaben (§ 4 Absatz 4 EStG). Sie sind als solche oder im Rahmen der Abschreibung geltend zu machen. Abschreibungs-Bemessungsgrundlage ist der Einlagewert im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 5 EStG.
  4. Verkauf der Immobilie: Wird die Immobilie verkauft, ist der entstehende Veräußerungsgewinn im Rahmen des § 15 EStG zu versteuern. Er ermittelt sich durch Abzug von Veräußerungs- und Anschaffungskosten der Immobilie sowie des Teilwertes des Grund und Bodens vom Veräußerungspreis. Gegebenenfalls vorgenommene Abschreibungen erhöhen den Veräußerungsgewinn in der entsprechenden Höhe.
  5. Verschenkung des Grundvermögens: Wird das Grundvermögen verschenkt, erfolgt eine Entnahme zum gemeinen Wert (§ 6 Absatz 1 Nummer 4 EStG). Die Differenz zum Buchwert des Grundstücks entspricht dem steuerpflichtigen Gewinn.

Eine Privatnutzung der betrieblichen Immobilien löst ebenfalls eine (Zwangs-) Entnahme aus, da insoweit kein gewerblicher Grundstückshandel mehr vorliegen kann. Dies gilt auch bei Betriebsaufgabe, soweit kein Verkauf der einzelnen Objekte erfolgt.

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Unser Video: Steuervorteile der Immobilien-GmbH

In diesem Video erklären wir, welche Vorteile die Immobilien-GmbH gegenüber der privaten Vermögensverwaltung hat!

7. Gewerblicher Grundstückshandel? Immobilien-GmbH ins Auge fassen!

Erträge aus einem gewerblichen Grundstückshandel unterliegen der regulären Einkommen- und gegebenenfalls Kirchensteuer sowie dem Solidaritätszuschlag. Hierdurch ergibt sich eine Steuerbelastung, die die Marke von 50 % schnell übersteigt. Gleichzeitig ist das Grundvermögen durch seine Betriebsvermögenseigenschaft steuerverstrickt, eine steuerfreie Veräußerung nach 10 Jahren (§ 23 EStG) ist also nicht mehr möglich.

Dies ist auch bei der Immobilien-GmbH der Fall. Auch hier scheidet eine steuerfreie Veräußerung der Wirtschaftsgüter aus, der wesentliche Vorteil besteht aber in der prozentual niedrigeren Steuerbelastung laufender und einmaliger Gewinne. Für laufende Mieteinnahmen kommt in der Regel die erweiterte Grundstückskürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 GewStG in Betracht. Diese Erträge sind damit von der Gewerbesteuer befreit, was die Steuerbelastung insoweit auf rund 16 % reduziert.

Veräußerungsgewinne werden mit Körperschaft- und Gewerbesteuer, im bundesweiten Durchschnitt also mit rund 30 %, besteuert. Auch hier ergibt sich im Vergleich zum Einzelunternehmen eine erhebliche Steuerersparnis, die – je nach Gewerbesteuer-Hebesatz – sogar zu einer Halbierung der Steuerbelastung führen kann. Denn während die Körperschaftsteuer bundesweit einheitlich 15 % (zuzüglich Solidaritätszuschlag) beträgt, entscheiden die Kommunen selbst über die Höhe der Gewerbesteuer. Im Jahr 2023 liegt die Belastung bundesweit zwischen 7 % und 17,15 %.

Bestehen der gewerbliche Grundstückshandel und das dazugehörige Einzelunternehmen bereits, ist eine steuerneutrale Umwandlung in eine Immobilien-GmbH – auch mit Holding-Struktur – möglich.

Soll später eine andere Person die Immobilien erben oder schenkweise erhalten, ergeben sich durch die GmbH weitere Vorteile. Denn durch geschickte Nutzung der Steuerbefreiung für Betriebsvermögen (§§ 13a bis 13c ErbStG) können die GmbH-Anteile steuerfrei auf die Nachfolger übertragen werden. Befinden sich die Immobilien hingegen im Privatvermögen einer natürlichen Person, scheiden diese Befreiungsoptionen in der Regel aus.

8. Umsatzsteuer beim Grundstückshandel – was gilt hier?

Unternehmerinnen und Unternehmer, die Grundstücke vermieten sowie veräußern, erbringen hiermit grundsätzlich steuerfreie Leistungen (§ 4 Nummer 9 Buchstabe a und Nummer 12 Satz 1 Buchstabe a UStG). Dadurch schulden sie zwar keine Umsatzsteuer auf die erhaltenen Entgelte, die steuerfreie Tätigkeit schließt aber auch den Vorsteuerabzug aus (§ 15 Absatz 2 Nummer 1 UStG).

Unter bestimmten Voraussetzungen besteht daher beim gewerblichen Grundstückshandel die Möglichkeit zur sogenannten Option. Durch § 9 UStG wird der eigentlich steuerfreie Umsatz steuerpflichtig. Dies führt dazu, dass auch die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer (etwa von Baufirmen) als Vorsteuer abziehbar ist.

Kernvoraussetzung für die Ausübung der Option ist die Vermietung oder Veräußerung an einen anderen Unternehmer, der umsatzsteuerpflichtige Umsätze erbringt. Erbringt er nur teilweise steuerpflichtige Umsätze, ist auch die Option nur zum entsprechenden Anteil möglich. Bei Veräußerungen ist die Option im Kaufvertrag zu erklären (§ 9 Absatz 3 UStG).


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Gestaltungsberatung im Immobiliensteuerrecht spezialisiert. Dabei schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Besteuerung und Optimierung von Immobilien

  1. Gründung von Holdinggesellschaften (Realisierung steuerfreier Veräußerungsgewinne, Dividendenerträge)
  2. Steuervorteile der Immobilien-GmbH, steueroptimierter Verkauf von Immobilien 
  3. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO
  4. Beratung bei komplexen Unternehmensstrukturen (Holdinggesellschaften, Organschaften)
  5. Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung
  6. Beratung zum Erbschaftsteuerrecht (Freibeträge, Anzeigepflichten), Erstellung von Erbschaftsteuererklärungen

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Die sogenannte Eigenheimschaukel, auch bekannt als „Sylter Modell“ ist eine interessante Gestaltung zur steuerfreien Übertragung von Vermögenswerten zwischen Ehegatten und Lebenspartnern. Praktische Bedeutung hat sie vor allem bei vermögenden Privatpersonen, die Bargeld auf ihren Ehepartner übertragen möchten. Denn im „Betriebsmantel“, etwa bei GmbH-Anteilen, lassen sich die Steuerbefreiungen für Betriebsvermögen in der Regel geschickter einsetzen.

Die Eigenheimschaukel führt durch Hin- und Rückübertragung des selbstbewohnten Eigenheims zur steuerfreien Vermögensübertragung. Kern der Gestaltung ist § 13 Absatz 1 Nummer 4a ErbStG, denn diese Vorschrift ermöglicht eine steuerneutrale Übertragung sogenannter Familienheime.

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Unser Video: Immobilien mit der Familie steuerfrei vermieten

In diesem Video erklären wir, wie Sie mit einer Familien-GbR Immobilien steuerfrei vermieten und übertragen können!

Inhaltsverzeichnis


1. Ausgangsfall: Ehepartner möchten Vermögen untereinander übertragen

Die Eigenheimschaukel setzt einen bestimmten Ausgangsfall voraus, denn nur in dieser Konstellation sind die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung erfüllt:

Ehepartner A möchte Vermögen auf seine Ehepartnerin B übertragen. A ist im Besitz des gemeinsamen Einfamilienhauses und hat gleichzeitig erhebliches Barvermögen.

Angenommen, A hat Barvermögen im Umfang von EUR 2.000.000. Dieses möchte er auf seine Ehefrau übertragen, dabei aber keine Schenkungsteuer auslösen. Sie würde bei einer „direkten Schenkung“ anfallen, da lediglich der Freibetrag von EUR 500.000 von der Bereicherung insgesamt abgezogen werden. Es verbleiben EUR 1.500.000, auf die das Finanzamt Schenkungsteuer festsetzt.

An dieser Stelle kommt die Eigenheimschaukel ins Spiel. Die Ehegatten machen sich den Umstand, dass A gleichzeitig im Besitz des gemeinsamen Einfamilienhauses ist, geschickt zunutze.

2. Die Eigenheimschaukel in der Praxis

Nach § 13 Absatz 1 Nummer 4a ErbStG sind Zuwendungen unter Lebenden steuerfrei, wenn ein Ehegatte dem anderen Ehegatten Eigentum oder Miteigentum an einem Familienheim verschafft. „Familienheim“ ist dabei jede Immobilie einschließlich Eigentumswohnungen, in denen eine Wohnung zu eigenen Wohnzwecken unterhalten und genutzt wird. Das Eigentum muss zivilrechtlich beim übertragenen Ehegatten liegen, kann aber auch auf beide verteilt sein (Bruchteilseigentum).

Wenden wir die Norm auf unser Beispiel im ersten Absatz an, kann A seiner Ehefrau zwar kein Bargeld, aber das gemeinsam genutzte Haus steuerfrei übertragen.

Hiermit haben die Ehegatten das Ziel allerdings noch nicht erreicht. Denn nun ist zwar B im Besitz der Immobilie, tatsächlich soll sie aber einen Teil des Barvermögens von A erhalten.

Daher veräußert B die Immobilie an A und setzt hierbei einen Kaufpreis fest, der so auch auf dem freien Markt erzielbar wäre. Damit liegt keine Schenkung im Sinne des § 7 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG vor. A zahlt den Kaufpreis an B, wodurch A wieder im Besitz des Eigenheims ist. Gleichzeitig wurde das Barvermögen – wie von den Ehegatten gewünscht – steuerneutral auf B übertragen. Keiner dieser Vorgänge löst Grunderwerbsteuer aus, da entsprechende Übertragungen zwischen Ehegatten auch hier von der Besteuerung ausgenommen sind.

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Haben Sie Fragen zur steuerfreien Übertragung von Immobilien?

Unsere Kanzlei hat sich hierauf besonders spezialisiert. Vereinbaren Sie jetzt Ihren persönlichen Beratungstermin mit unseren Steuerberatern und Rechtsanwälten:

3. Achtung: „Schamfrist“ bei Eigenheimschaukel einhalten!

Die Eigenheimschaukel ist zwar ein in Praxis und Rechtsprechung anerkanntes Gestaltungsmodell, setzt aber gleichwohl eine detaillierte Planung voraus. Zu beachten sind insbesondere folgende Punkte:

Liegt ein Gestaltungsmissbrauch vor, wird das „Konstrukt“ der Eigenheimschaukel für steuerliche Zwecke außer Acht gelassen. Das Finanzamt bewertet den Vorgang dann so, als hätte der eine Ehepartner dem anderen unmittelbar Barvermögen zugewendet. Rechtsfolge ist, dass die Steuerbefreiung des § 13 Absatz 1 Nummer 4a ErbStG keine Anwendung findet.


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung bei der Besteuerung von Immobilien spezialisiert. Hier schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Immobilienbesteuerung

  1. Steuervorteile der Immobilien-GmbH, Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung
  2. Entwicklung individueller Gestaltungsmodelle im internationalen Steuerrecht, beim Unternehmenskauf/-verkauf und bei Umstrukturierungen)
  3. Ausarbeitung von Vermeidungsstrategien für den Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 AO
  4. Beratung bei komplexen Unternehmensstrukturen (Holdinggesellschaften,
  5. Vermeidung von gewerblicher Prägung und gewerblicher Infizierung

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Viele Eltern mit Immobilienbesitz fragen sich, wie sie ihre Immobilien steueroptimiert auf ihre Kinder übertragen können. Wir stellen ein Gestaltungsmodell vor, das sowohl die Erbschaft- und Schenkungsteuer vermeidet als auch viele Steuervorteile bietet. Dazu zählt unter anderem, dass die Kinder, sofern sie noch kein eigenes Einkommen verdienen, jedes Jahr den Grundfreibetrag ausschöpfen können. Die Gewinne aus den Mieteinkünften der elterlichen Immobilien fließen ihnen dabei praktisch steuerfrei zu. Außerdem können auch die Eltern steuerlich von dieser Gestaltung profitieren. So können sie über ein Darlehen Zinseinkünfte generieren, die sie nur mit 25 % Kapitalertragsteuer versteuern müssen, während sie zuvor vielleicht bis zu 45 % auf die Mieteinkünfte ihrer Immobilien zu zahlen hatten.

Unser Video: Familiengesellschaft – die perfekte Gestaltung

In diesem Video erklären wir, welche vielfachen Vorteile unser Gestaltungsmodell einer Familiengesellschaft mit Immobilien bietet.

Inhaltsverzeichnis


1. Immobilien steueroptimiert auf Kinder übertragen – Einleitung

Vermögen kann aus verschiedenen Quellen stammen. Oft ist es aber so, dass es über Generationen hinweg anwächst. Dabei stellt der Generationenwechsel durch die Erbschaft- und Schenkungsteuer in Deutschland ein gewisses Hindernis dar. Es droht also, einen Teil des Vermögens, das man an die eigenen Kinder übertragen möchte, verloren zu gehen. Der Staat sieht das selbstverständlich anders. Dennoch kann man Eltern verstehen, die lieber das ganze Vermögen auf ihre Kinder übertragen möchten, als nur einen Teil davon. Wie schafft man das also?

Da gibt es verschiedene Möglichkeiten, je nachdem, in welche Asset-Klassen Eltern ihr Vermögen investieren. Oft ist es aber so, dass dazu auch Immobilien gehören, die die Eltern vermieten. Daher wollen wir Ihnen heute zeigen, wie man Immobilien steueroptimiert auf Kinder übertragen kann.

2. Immobilien mit einer Familiengesellschaft steueroptimiert übertragen

Die eigenen Kinder sollen also eines Tages das Immobilienvermögen der Eltern erhalten, ohne dass dabei Erbschaft- oder Schenkungsteuer anfällt. Dazu gründen sie gemeinsam mit ihren Kindern eine Familiengesellschaft. Üblich ist in diesem Zusammenhang eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), aber auch eine Kommanditgesellschaft (KG) kann in Frage kommen.

Eine Familiengesellschaft soll dabei die Vermögensverwaltung der Immobilien der Eltern gemeinsam mit ihren Kindern übernehmen. Das bedeutet aber auch, dass die Eltern ihre Immobilien auf die Familiengesellschaft übertragen müssen. Doch zunächst müssen sie zusammen mit ihren Kindern erst einmal die Gesellschaft gründen. Am einfachsten ist dies mit einer GbR geregelt. Denn für eine GbR braucht man in der Regel keinen Gesellschaftsvertrag und keine Notartermine. Allein der gemeinsame Wille aller Beteiligten zur Führung einer solchen Gesellschaft reicht aus. Dennoch empfehlen wir bei der Gründung einer Familien-GbR oder im späteren Verlauf einen schriftlichen Gesellschaftsvertrag aufzusetzen. Die Gründe hierfür besprechen wir später.

Wichtig hierbei ist noch, dass man die Beteiligung der Eltern gegenüber ihren Kindern so gering wie möglich ausgestaltet. Denn wenn die Kinder eine möglichst hohe Beteiligung an der Familiengesellschaft erhalten, steht ihnen auch ein ebenso großer Anteil am Gewinn zu. Dennoch können die Eltern sowohl die Geschäftsführung übernehmen als auch finanziell weiterhin an der Vermietung der Immobilien partizipieren.

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Haben Sie Fragen zum Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht?

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3. Immobilien steueroptimiert auf die Familiengesellschaft übertragen

Nachdem also die Familiengesellschaft gegründet ist, übertragen die Eltern ihre Immobilien auf die Familiengesellschaft. Und zwar machen sie das im Wege eines Verkaufs. Dies hat den Vorteil, dass sie, bei Einhaltung der zehnjährigen Spekulationsfrist nach § 23 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 EStG, den Verkauf steuerfrei vollziehen können. Gleichzeitig eröffnet dieser Übertragungsweg auch die Möglichkeit, nun von höheren Anschaffungskosten abzuschreiben. Würden die Eltern ihre Immobilien jedoch per Erbschaft oder Schenkung auf ihre Kinder übertragen, müssten die Kinder die Abschreibung der Immobilien von ihren Eltern übernehmen und fortführen. Im ungünstigsten Fall, wenn bereits ihre Eltern die Immobilien per Erbschaft oder Schenkung erhielten und die Immobilien somit bereits komplett abgeschrieben sind, würde der Steuervorteil durch Abschreibung gänzlich entfallen.

Dabei soll der Verkauf über ein Verkäuferdarlehen, also über eine Forderung erfolgen. So fließt zunächst einmal kein Geld, was in Anbetracht einer Familiengesellschaft mit geringem Finanzpolster auch ganz gut ist. Der wahre Grund für diese Gestaltung ist aber ein anderer.

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Fachberatung für Immobilien im Steuerrecht

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4. Immobilien steueroptimiert auf Kinder übertragen: 7 Vorteile

4.1. Vorteile 1 und 2

Zwei Vorteile haben wir also bereits genannt. Die Vermeidung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer ist dabei sicherlich der zentrale Steuervorteil, weil sie das Hauptanliegen der Eltern erfüllt. Aber auch die Schaffung eines neuen, im Idealfall höheren Abschreibungsvolumens ist bereits angeklungen.

4.2. Vorteil 3

Der dritte Vorteil stellt sich ein, wenn wir die Gewinnausschüttung der Familiengesellschaft an die Kinder betrachten. Sind die Kinder noch klein und haben außer der Gewinnbeteiligung an der Familiengesellschaft keine anderen eigenen Einkünfte, kommt der Grundfreibetrag bei der Einkommensteuer zu tragen. Denn dann dürfen die Kinder Jahr für Jahr Einkünfte aus ihrer Beteiligung an der Familiengesellschaft in gleicher Höhe steuerfrei vereinnahmen. Bei einem derzeitigen und voraussichtlich auch stetig weiter steigenden Grundfreibetrag von mehr als EUR 10.000 bedeutet das etwa über einen Zeitraum von 20 Jahren einen Steuervorteil von mehr als EUR 200.000 – und zwar pro Kind.

4.3. Vorteil 4

Aber selbst wenn die Kinder bereits über eigenes Einkommen verfügen und dieses vielleicht sogar mit dem Spitzensteuersatz versteuern, kann man Steuervorteile generieren. Und zwar auf Seite der Eltern und Kinder. So vergeben die Eltern der Familiengesellschaft ein Darlehen, für das sie möglichst hohe Zinsen erhalten. Die Zinseinkünfte unterliegen bei den Eltern der Kapitalertragsteuer mit 25 %. Die Zinskosten auf Seite der Familiengesellschaft verringern jedoch das steuerpflichtige Einkommen der Kinder, das ja beim Spitzensteuersatz mit 42 % der Besteuerung unterliegt (Reichensteuersatz sogar 45 %). Im Endeffekt sparen Eltern und Kinder gemeinsam also etwa 20 % an Steuern.

4.4. Vorteil 5

Wo wir schon von Darlehen sprechen, können wir gleich den nächsten Vorteil in unsere lange Liste aufnehmen. Denn die Familiengesellschaft kann nun bei Kreditinstituten weitere Darlehen erhalten, um zu expandieren. Dabei liegt der Vorteil darin, dass das Darlehen der Eltern als Nachrangdarlehen gilt und daher aus Sicht der Kreditgeber als Eigenkapital angesehen wird. Entsprechend günstige Konditionen kann die Familiengesellschaft in diesem Fall erwarten.

Auf diese Weise erwirbt nun die Familiengesellschaft weitere Immobilien und vergrößert somit ihren wirtschaftlichen Erfolg. Langfristig kommt dies also insbesondere den Kindern und Kindeskindern zugute.

4.5. Vorteil 6

Jetzt haben die Eltern ihre Immobilien steueroptimiert, wenn auch indirekt, auf ihre Kinder übertragen. Sie haben neben dem Verkäuferdarlehen auch noch ein weiteres Darlehen vergeben. Aber finanziell haben sie nur gering über die Zinsen von dieser Gestaltung profitiert. Zeit also, dass wir sie wohlwollender bedenken.

Dazu dient uns nun die als Darlehen deklarierte Kaufpreisforderung aus dem Verkauf der Immobilien. Denn diese muss die Familiengesellschaft ja auch noch tilgen. Und da Tilgungen keinen steuerbarer Tatbestand darstellen, fällt auf diese Zahlungen, die die Familiengesellschaft aus ihren Vermietungseinkünften heraus bestreitet, für die Eltern keine Steuern an.

Noch schlauer ist es allerdings, wenn die Eltern statt dem Verkäuferdarlehen eine Rentenverpflichtung als Gegenleistung für den Verkauf ihrer Immobilien vereinbaren. Denn dann ist selbst im hohen Alter die finanzielle Versorgung gesichert, und zwar selbst dann, wenn die Tilgung des Kaufpreisdarlehens längst abbezahlt worden wäre.

4.6. Vorteil 7

Auch die Familiengesellschaft in den von uns hier vorgestellten Rechtsformen kann die Immobilien nach Ablauf der Spekulationsfrist steuerfrei verkaufen. Bedarf es da weiterer Worte?

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Immobilien an die eigenen Kinder verkaufen statt vererben oder verschenken

In diesem Video erklären wir, wieso der Verkauf von Immobilien an die eigenen Kinder Steuern spart.

5. Weitere Vorteile der Familiengesellschaft

Dies sind die Vorteile, die auf die eine oder andere Weise steuerlich relevant sind, wenn Eltern Immobilien steueroptimiert auf ihre Kinder übertragen. Doch gibt es noch weitere. So können etwa die Eltern im Gesellschaftsvertrag festschreiben, dass die Kinder nur einen geringen Anteil des Gewinns aus der Familiengesellschaft entnehmen dürfen, um so zu vermeiden, dass sie ihn, aus Sicht der fürsorglichen Eltern, verschwenden.

Oder sie können statt einer GbR eine KG als Rechtsform für ihre Familiengesellschaft wählen. Dadurch können sie ihre Kinder von einer eventuellen Haftung auf privater Ebene bewahren. Dabei treten allein die Eltern als Komplementäre in die Gesellschaft ein, ihre Kinder hingegen als Kommanditisten.

Außerdem können Eltern eine Klausel in den Gesellschaftsvertrag aufnehmen, der bei Heirat der Kinder von ihnen fordert, dass sie einen Ehevertrag mit ihren Ehepartnern aufsetzen. Sollte es nämlich dennoch zu einer Trennung kommen, bliebe das Kind durch den Ehevertrag wenigstens vor einer finanziellen Belastung verschont.

6. Immobilien steueroptimiert auf Kinder übertragen – Fazit

Unser Gestaltungsmodell, mit dem wir Immobilien steueroptimiert auf Kinder übertragen können, darüber hinaus aber auch noch viele weitere, vor allem steuerliche Vorteile generieren, ist somit vielversprechend. Sicherlich, man kann den einen oder anderen Teilaspekt der jeweiligen Situation unserer Mandanten anpassen. Denn kein Gestaltungsmodell sollte als Massenware Anwendung finden. Unser Gestaltungsmodell hat daher genug Freiheiten, um es entlang individueller Vorgaben auszurichten.

Wenn Ihnen also auch dieses Argument einleuchtet, dann greifen Sie gleich jetzt zu Ihrem Telefon. Rufen Sie uns an, vereinbaren Sie einen Beratungstermin mit uns. Wir setzen gerne auch für Sie unsere Gestaltungsmodelle maßgeschneidert um.


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Immobiliensteuerrecht spezialisiert. Beim Optimieren der steuerlichen Behandlung von Mieteinnahmen schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Immobilien

  1. Erläuterung der steuerlichen Grundlagen zur Immobilienvermietung
  2. Informationen zur Abschreibung von Immobilien
  3. Nutzung von Steuervorteilen bei der Vermietung denkmalgeschützter Immobilien

Personengesellschaften

  1. Beratung zur Haftung der Personengesellschafter
  2. Informationen zu den neuen Vorschriften für Personengesellschaften nach dem MoPeG

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Standort Bonn

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Telefon-/Videokonferenz

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Lehrauftrag für Steuerrecht

Unsere besonderen Expertisen für Steuergestaltungen werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Steuergestaltung (6) Steuerplanung“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:

Steuerplanung und Steuerwirkungslehre – Christoph Juhn

Wer ein inländisches Grundstück kauft, verkauft, verschenkt, einbringt oder anderweitig überträgt, verwirklicht damit in der Regel einen grunderwerbsteuerpflichtigen Vorgang. Dabei liegt die Grunderwerbsteuer, die Ländersache ist, zwischen 3,5 % und 6,5 % des vereinbarten Kaufpreises oder des Grundbesitzwertes des Grundstücks. In bestimmten Fällen und mit gezielter Gestaltung lässt sich die Grunderwerbsteuer allerdings sparen. Hierdurch wird die Übertragung entsprechend „günstiger“ – und das für beide Seiten.

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Grundstücke ohne Grunderwerbsteuer übertragen

Wir klären, wie Grundstücke grunderwerbsteuerfrei auf eine Kapitalgesellschaft übertragen werden können.

Inhaltsverzeichnis


1. Grundsatz: Wann fällt Grunderwerbsteuer an?

Der Grunderwerbsteuer unterliegen im Grundsatz alle Rechtsvorgänge, die sich auf ein inländisches – bebautes oder unbebautes – Grunstück beziehen und mit denen ein Anspruch auf Übereignung begründet wird. Der Gesetzgeber fasst diese sogenannten Erwerbsvorgänge in § 1 GrEStG zusammen und nennt insbesondere folgende Tatbestände:

Verschiedene Rechtsvorgänge stehen den „originären“ Erwerben eines Grundstücks gleich. Auch sie können genutzt werden, um Grunderwerbsteuer zu sparen. Erwähnenswert sind hier in erster Linie die Absätze 2 bis 2b des § 1 GrEStG.

Nach § 1 Absatz 2 GrEStG unterliegen Vorgänge, bei denen zwar kein Eigentum am Grundstück übertragen, dem Empfänger aber die Möglichkeit eingeräumt wird, das Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten, der Grunderwerbsteuer. Dieser Tatbestand ist beispielsweise erfüllt, wenn zwischen Vermieter und Mieter vereinbart wird, dass der Mieter das Grundstück nach Ablauf der Mietzeit verwerten kann (FG Hamburg vom 25.3.1993, II 29/91).

Ist ein Grundstück Vermögen einer Personengesellschaft und ändert sich innerhalb von 10 Jahren der Gesellschafterbestand dergestalt, dass mehr als 90 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen, gilt dies nach § 1 Absatz 2a GrEStG als Veräußerung des Grundstücks. Entsprechende Grundsätze sind auch bei Kapitalgesellschaften zu beachten (§ 1 Absatz 2b GrEStG). Anteilsübertragungen werden dabei auch berücksichtigt, wenn sie nur mittelbar – etwa über eine zwischengeschaltete Holding – erfolgen.

Die Steuer bemisst sich dabei nach dem Wert der Gegenleistung (§ 8 Absatz 1 GrEStG). Fehlt es an einer solchen oder liegt ein Fall des § 1 Absatz 2a bis 3a GrEStG vor, ist der Grundbesitzwert im Sinne des Bewertungsrechts maßgebend (§ 8 Absatz 2 Nummer 1 GrEStG).

2. Grunderwerbsteuer sparen: Steuerbefreiungen im Überblick

Der Gesetzgeber hat mit § 3 GrEStG allgemeine Ausnahmen von der Besteuerung eines Erwerbsvorgangs im Sinne des § 1 GrEStG normiert. Von Bedeutung sind dabei vor allem die folgenden Möglichkeiten, die Grunderwerbsteuer von vornherein zu sparen:

Werfen wir also zunächst einen ersten Blick auf diese allgemeinen Ausnahmen von der Besteuerung einzelner Erwerbsvorgänge.

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Haben Sie Fragen zur grunderwerbsteuerfreien Übertragung von Grundstücken?

Unsere Kanzlei hat sich hierauf besonders spezialisiert. Vereinbaren Sie jetzt Ihren persönlichen Beratungstermin mit unseren Steuerberatern und Rechtsanwälten:

2.1. Erwerbe im Sinne des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes

Unter § 3 Nummer 2 GrEStG fallen sämtliche Erwerbe im Sinne des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG). Dies sind

Ist ein entsprechender Tatbestand des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes erfüllt, greift insoweit eine Befreiung von der Grunderwerbsteuer. Dies bedeutet allerdings auch, dass beispielsweise bei einer gemischten Schenkung lediglich der unentgeltlich übergehende Teil steuerbefreit ist. Im Übrigen liegen Veräußerung und Anschaffung vor, die einen Kaufvertrag im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 1 GrEStG darstellen.

Unerheblich für die Steuerbefreiung im Grunderwerbsteuerrecht ist, ob eine Erbschaft oder Schenkung nach den §§ 13 bis 13d ErbStG steuerbefreit ist. Mitunter kommt es also nach beiden Gesetzen zu einer Freistellung, beispielsweise bei der Übertragung eines Familienheims auf den Ehegatten oder Lebenspartner. Dieser fällt als Schenkung grundsätzlich unter § 7 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG, ist aber in der Regel nach § 13 Absatz 1 Nummer 4a ErbStG von der Besteuerung ausgenommen. Da aber dem Grunde nach eine Schenkung gegeben ist, greift auch die Befreiung nach § 3 Nummer 2 GrEStG.

2.2. Grundstückserwerb durch (frühere) Ehe- oder Lebenspartner

Diese Vorschrift ist weitgehend selbsterklärend. Grundstücksgeschäfte zwischen Ehegatten oder Lebenspartnern unterliegen keiner Besteuerung nach dem GrEStG. Auch hier greift eine vollständige Freistellung, sodass sich die Grunderwerbsteuer insoweit sparen lässt.

Aber Achtung: Bei früheren Ehe- und Lebenspartnern gilt § 3 GrEStG nur, wenn die Übertragung des Grundvermögens im Rahmen der Vermögensaussetzung nach der Scheidung stattfindet. Im Übrigen liegt hier, da die Ehe oder Lebenspartnerschaft nicht mehr besteht, also kein steuerfreier Erwerb nach § Nummer 3 GrEStG vor.

2.3. Verwandtschaft zwischen Erwerber und Veräußerer in gerader Linie

Sind Veräußerer und Erwerber in gerader Linie miteinander verwandt, greift die Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 6 GrEStG. Dies gilt auch, wenn die Verwandtschaft durch Annahme als Kind bürgerlich-rechtlich bereits erloschen ist.

Die Steuerbefreiung erstreckt sich auch auf den Ehe- oder Lebenspartner der mit dem Veräußerer in gerader Linie verwandten Person.

3. Grunderwerbsteuer durch geschickte Gestaltungen sparen – §§ 5 bis 7 GrEStG

Das Grunderwerbsteuergesetz bietet mit den §§ 5 bis 7 GrEStG verschiedene Möglichkeiten, die Grunderwerbsteuer ganz oder teilweise zu sparen. Weitere Optionen bestehen durch § 1 Absatz 2a und 2b GrEStG, die einen steuerfreien Share-Deal ermöglichen. Wichtigste Voraussetzung hierbei ist lediglich, dass weniger als 90 % der Anteile an der Gesellschaft, in deren Vermögen sich das Grundstück befindet, übergehen.

Werfen wir aber zunächst einen Blick auf die §§ 5 bis 7 GrEStG!

3.1. Übergang auf eine Gesamthand

Grundstücke befinden sich häufig im gemeinsamen Eigentum mehrerer Personen. Der in der Praxis häufigste Fall ist das gemeinschaftliche Grundstückseigentum von Ehegatten, die beispielsweise ein bebautes Grundstück halten und zukünftig vermieten möchten. Geht ein solches Grundstück auf eine Gesamthand – etwa eine GbR, OHG oder KG – über, liegt hierin grundsätzlich ein steuerpflichtiger Erwerbsvorgang.

Die Beteiligten können die Grunderwerbsteuer aber sparen, wenn sie die Voraussetzungen des § 5 Absatz 1 GrEStG erfüllen. Denn eine Steuerpflicht tritt nicht ein, soweit die Beteiligungsverhältnisse unverändert bleiben.

Beispiel: Im Vermögen von A und B befindet sich ein Grundstück, an dem beide zu jeweils 50 % beteiligt sind. Eine geplante Vermietung führt zur Gründung einer GbR. Auch am Gesellschaftsvermögen dieser GbR sind beide Ehegatten zu je 50 % beteiligt. Sie übertragen das Grundstück in das Vermögen der GbR und lösen damit keine Steuerpflicht aus, da die Beteiligungsverhältnisse unverändert bleiben.

Abwandlung: A und B halten jeweils 50 % eines Grundstücks im Privatvermögen. Dieses übertragen sie nun auf eine OHG, an der A mit 70 % und B mit 30 % beteiligt ist. Die Steuerbefreiung nach § 5 GrEStG greift hier nur teilweise („soweit“). Da B 50 % am Grundstück hält, aber nur zu 30 % an der OHG beteiligt ist, liegt im Umfang von 20 % ein steuerpflichtiger Vorgang vor. 20 % des Grundbesitzwertes sind daher mit dem jeweiligen Steuersatz des Bundeslandes zu versteuern.

Nach § 5 Absatz 3 GrEStG gilt eine Sperrfrist von 10 Jahren. Innerhalb dieser Frist darf keine Veränderung der Beteiligungsverhältnisse – allerdings nur hinsichtlich der Veräußerer – eintreten.

Beispiel: A verkauft seinen 50%igen GbR-Anteil innerhalb der Sperrfrist an einen fremden Dritten. Der Gesellschafterbestand betreffend den Veräußerer verändert sich im Umfang von 50 %. Der Vorgang wird in Höhe von 50 % des Grundbesitzwertes rückwirkend steuerpflichtig.

3.2. Übergang von einer Gesamthand

Nach § 6 GrEStG wird Grunderwerbsteuer ebenfalls nicht fällig, wenn ein Grundstück von einer Gesamthand auf

übergeht, soweit keine Veränderung der Beteiligungsverhältnisse eintritt. Ausgenommen sind Personengesellschaften, die nach § 1a KStG zur Körperschaftsteuer optiert haben.

Auch hier ist eine Sperrfrist von 10 Jahren zu beachten. Nach dem Veräußerungsvorgang, deren Notarvertrag den Beginn der Frist markiert, darf sich die Beteiligung des Veräußerers beziehungsweise der Veräußerer nicht verändern. Soweit eine solche Veränderung eintritt, erfolgt eine Nacherhebung der Steuer.

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Fachberatung für Immobiliensteuerrecht, insbesondere die Optimierung der Steuerlast?

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3.3. Umstrukturierung im Konzern

Führen Umstrukturierungen innerhalb eines Konzerns zu Grundstücksübertragungen, lässt sich auch hier die Grunderwerbsteuer sparen. Rechtsgrundlage ist § 6a GrEStG, der zunächst alle Übertragungsvorgänge im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 3 Satz 1, Absatz 2 bis 3 und Absatz 3a GrEStG umfasst. Zu dieser Übertragung muss eine Umwandlung (§ 1 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 UmwG, eine Einbringung oder ein anderer Erwerbsvorgang auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage führen.

Die in § 1 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 UmwG aufgeführten Umwandlungsvorgänge sind:

Der Formwechsel (§ 1 Absatz 1 Nummer 4 UmwG) ist in § 6a GrEStG explizit ausgenommen. Er fällt daher nicht unter die Begünstigung nach § 6a GrEStG.

Damit eine Umstrukturierung innerhalb eines Konzerns vorliegt, muss die Grundstücksübertragung zwischen zwei verbundenen Unternehmen erfolgen. Ein Konzern ist dabei gegeben, wenn die Mutter- an der Tochtergesellschaft zu mindestens 95 % beteiligt ist. Die Übertragung des Grundvermögens muss ausschließlich zwischen diesen Unternehmen erfolgen.

Auch auf diese Weise lässt sich also die Grunderwerbsteuer sparen, etwa innerhalb einer Holding-Struktur. Zu beachten ist allerdings, dass die Beteiligung im Umfang von 95 % oder mehr fünf Jahre vor sowie fünf Jahre nach der Übertragung gegeben sein muss. Verstöße gegen diese Haltefrist führen zu einer rückwirkenden Erhebung der Steuer.

4. Share-Deals nutzen, Grunderwerbsteuer elegant sparen

Gehört zu einer Personen- oder Kapitalgesellschaft ein inländisches Grundstück und werden Anteile an dieser Gesellschaft verkauft, greift § 1 Absatz 2a oder 2b GrEStG. Ein steuerpflichtiger Erwerbsvorgang liegt dann vor, wenn sich innerhalb von 10 Jahren der Gesellschafterbestand insoweit ändert, als dass mindestens 90 % der Anteile auf neue Gesellschafter übergehen.

Beispiel: Die A-Immobilien-GmbH hält ein inländisches Grundstück. Sie wird Ende 2023 an einen fremden Dritten verkauft. Es liegt ein steuerpflichtiger Erwerbsvorgang vor. Denn die Anteile an der Gesellschaft gehen innerhalb von 10 Jahren auf einen neuen Eigentümer über; dabei wird die 90-%-Schwelle überschritten.

Auch hier lässt sich die Grunderwerbsteuer allerdings sparen. Voraussetzung hierfür ist lediglich, dass innerhalb der 10-Jahres-Frist zunächst nur 89,9 % der Anteile auf einen neuen Erwerber übergehen. In diesem ersten Schritt fällt keine Grunderwerbsteuer an.

Ist nun beabsichtigt, 100 % der Anteile an der jeweiligen Gesellschaft zu erwerben, bietet sich hierfür folgende Vorgehensweise an:

Mit einem Share-Deal lässt sich die Grunderwerbsteuer also auf attraktive Art und Weise sparen, er erfordert allerdings eine sorgfältige Planung. Denn auch eine nur geringfügige Überschreitung der gesetzten Grenzen – 90-%-Schwelle oder 10-Jahres-Frist – löst den Besteuerungstatbestand aus.


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung, insbesondere auch die Besteuerung von Immobilien, spezialisiert. Hierbei schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Besteuerung von Immobilien

  1. Steuervorteile der Immobilien-GmbH, allgemeine Beratung zu GmbH-Besteuerung (Gründung, Vermeidung von Betriebsaufspaltungen)
  2. Steuerreduktion für Gesellschafter bei Gewinnausschüttungen, optimale Nutzung von Verlustvorträgen
  3. Steueroptimierter Verkauf von Immobilien, Beurteilung von Optionsmöglichkeiten nach § 9 UStG
  4. Beratung zum Nießbrauchrecht
  5. Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel, Anteilstausch)
  6. Beratung beim Unternehmensverkauf (Vorteile bei Share Deal & Asset Deal)
  7. Nutzung von Gewerbesteuervorteilen durch die erweiterte Grundstückskürzung

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

Standort Köln

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Wer über Immobilien verfügt und sie optimal besteuern möchte, sollte die Abschreibung schätzen. Zwar beträgt sie in aller Regel nur 2 % der Anschaffungskosten im Jahr, doch gibt es Möglichkeiten, mit denen sich die Abschreibung langfristig vervielfältigen lässt. So ist es einerseits durch den Verkauf bereits abgeschriebener Immobilien an Angehörige oder eigene Unternehmen möglich, Immobilien doppelt abzuschreiben. Immobilien doppelt abschreiben kann man aber auch mit einer GmbH & Co. KG. Denn diese kann die gewerbliche Prägung nach § 15 Absatz 3 Nummer 2 EStG nutzen, um Abschreibungen vorzunehmen. Zehn Jahre vor dem Verkauf der Immobilien kann man sie aber auch wieder gewerblich entprägen, sodass der Verkauf steuerfrei erfolgen kann.

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Unser Video: Doppelte Abschreibung bei Immobilien

In diesem Video erklären wir, wie man Immobilien mehrmals abschreiben kann und somit mehr als die Anschaffungskosten an Steuern spart.

Inhaltsverzeichnis


1. Immobilien doppelt abschreiben – Einleitung

Immobilien, die man im Privateigentum verwaltet, haben den Vorteil, dass man sie nach zehn Jahren steuerfrei verkaufen kann. Außerdem kann man eine jährliche Abschreibung von mindestens 2 % auf die Anschaffungskosten vornehmen, was je nach deren Höhe durchaus steuerlich attraktiv sein kann. Zumindest ist dies ein kleiner Bonus, den man gerne in Anspruch nimmt. Ob jedoch die Abschreibung an sich eine steuerliche Gestaltung rund um Immobilienbesitz rechtfertigen kann, mag dennoch zweifelhaft erscheinen – zumindest auf den ersten Blick.

So beabsichtigen wir in diesem Beitrag ein Gestaltungsmodell vorzustellen, mit dem man Immobilien doppelt abschreiben kann. Zusätzlich, wenn die Zeit für den Verkauf reif wird, soll aber auch eine steuerfreie Veräußerung möglich sein.

2. Immobilien innerhalb der eigenen Familie doppelt abschreiben

Dass man Immobilien doppelt abschreiben kann, wissen viele unserer Leser bereits aus früheren Beiträgen, in denen wir Familienmitglieder in unsere Modelle einbezogen hatten. So eignet sich der Verkauf von Immobilien an die eigenen Kinder hervorragend dazu, um erneutes Abschreibungspotential zu generieren. Den Kaufpreis können die Kinder dann über die Mieteinnahmen leisten, denn die Abschreibung von einem möglichst hohen Kaufpreis verhilft zu entsprechend hohen Nettomieteinkünften. Auf diese Weise kann man auch eine eventuell anfallende Erbschaftsteuer auf den Immobilienbesitz vermeiden. Eine Schenkungsteuer ist somit selbstverständlich ebenfalls obsolet.

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3. Immobilien alleine doppelt abschreiben

Wer aber alleine über Immobilien verfügt und steuerlich optimiert Abschreibungen nutzen möchte, kann sie ebenfalls doppelt abschreiben. Allerdings ist hierfür logischerweise eine etwas langfristigere Planung erforderlich. Außerdem brauchen wir hierfür ein spezielles Unternehmenskonstrukt, nämlich eine GmbH & Co. KG.

Am besten erläutern wir Ihnen unser Gestaltungsmodell mittels eines praxisnahen Beispiels. Heribert Häuser verfügt über ein beträchtliches Immobilienvermögen, das er vor vielen Jahren von seiner Großmutter erbte. Aufgrund dieses Umstands sind die Immobilien schon bald ganz abgeschrieben. In wenigen Jahren schon entfällt dieser steuerliche Ansatz, sodass die zukünftigen Mieteinnahmen vollständig der Besteuerung unterliegen. Dies möchte Heribert Häuser selbstverständlich verhindern. Also fragt er uns als seine Steuerberater, wie er sich die Abschreibungen weiterhin bewahren kann.

Unser Rat ist, dass er eine GmbH & Co. KG gründen soll. Nachdem die Abschreibung der Immobilien letztmalig erfolgt ist, verkauft er sie dann an seine Immobilien-GmbH & Co. KG. Dazu soll er einen möglichst hohen, realistischen Kaufpreis ansetzen. Verfügt die GmbH & Co. KG über ausreichendes Eigenkapital, kann sie den Kaufpreis direkt begleichen. Steuerliche interessanter ist es aber, dass das Unternehmen ein Darlehen von ihrem Gesellschafter erhält. Denn dadurch kann es die Finanzierungskosten ebenfalls steuerlich ansetzen. Ob sich dies allerdings wirklich lohnt, hängt auch von der Höhe der Mieteinkünfte ab. Je höher diese nämlich sind, desto sinnvoller ist ein solches Darlehen aus steuerlicher Sicht.

Dies ist allerdings lediglich ein Nebenaspekt. Denn die größte Steuerersparnis gelingt Heribert Häuser über die nun sehr hohe Abschreibung. Dass er diese mit seiner GmbH & Co. KG erzielen kann, liegt an der gewerblichen Prägung der Kommanditgesellschaft. Denn nach § 15 Absatz 3 Nummer 2 EStG steht sie der GmbH & Co. KG zu.

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Fachberatung für Personengesellschaften

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4. Immobilien doppelt abschreiben oder steuerfrei verkaufen?

Die gewerbliche Prägung der GmbH & Co. KG geht aber mit einem Nachteil einher. Denn dadurch entfällt die für eine Personengesellschaft sonst mögliche Option eines steuerfreien Immobilienverkaufs nach Ablauf der zehnjährigen Spekulationsfrist. Sollte also unser Beispiel-Mandant Heribert Häuser sich zukünftig für einen solchen Verkauf entscheiden, wäre er unter diesen Umständen steuerpflichtig. Allerdings ist die gewerbliche Prägung der GmbH & Co. KG nach § 15 Absatz 3 Nummer 2 EStG optional. So kann Heribert Häuser also zehn Jahre vor dem Verkauf seine GmbH & Co. KG gewerblich entprägen und somit den steuerfreien Verkauf vorbereiten. Sicherlich muss er dabei darauf achten, dass der Steuervorteil, den er durch den steuerfreien Verkauf der Immobilien aus seiner GmbH & Co. KG heraus erhält, größer ausfällt, als die kumulative Abschreibung über den Zeitraum von zehn Jahren hinweg betragen würde. Aber das kann man meistens sehr gut abschätzen und in aller Regel auch annehmen.

5. Immobilien doppelt abschreiben und günstig versteuern mit einer GmbH

Sollte sich aber ergeben, dass die Mieteinkünfte trotz der hohen Abschreibung durch die gewerblich geprägte GmbH & Co. KG recht hohe Steuern verursachen, kann sich Heribert Häuser auch nach einiger Zeit dafür entscheiden, seine Kommanditgesellschaft in eine GmbH umzuwandeln. Denn eine solche Immobilien-GmbH kann mittels erweiterter Grundstückskürzung nach § 9 Nummer 1 Satz 2 GewStG die Gewerbesteuer einsparen. Und nach den Vorschriften des KStG fallen bei einer Immobilienvermietung durch eine GmbH dann auch nur noch 15 % Steuern an. Bei einer privaten Vermietung oder einer über eine Personengesellschaft wie der GmbH & Co. KG können hingegen bis zu 42 % an Einkommensteuer anfallen. Es lohnt sich also, sich mit der Frage nach einer weiteren Steueroptimierung zu beschäftigen.

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In diesem Video erklären wir, welche steuerlichen Vorteile eine Familien-GbR bei der Vermietung von Immobilien zu generieren vermag.

6. Immobilien doppelt abschreiben – unser Fazit

Wie Sie also an unserem Beispiel erkennen können, stehen uns gleich mehrere Gestaltungsvarianten zur Verfügung, um Immobilien steuerlich zu optimieren. Die Option, Immobilien doppelt abschreiben zu können, kann man sogar mit weiteren Steuervorteilen kombinieren. Jedenfalls stehen zur weiteren Steueroptimierung über die gewerblich geprägte Immobilien-GmbH & Co. KG hinaus alle weiteren Optionen zur Verfügung.

Wer sich für unsere Gestaltungsmodelle interessiert, ist selbstverständlich eingeladen, mit uns all diese lukrativen Möglichkeiten zu erörtern. Wir gehen auf jede Anfrage ganz individuell ein und entwickeln für jede Mandantin, jeden Mandanten ein maßgeschneidertes Modell – Steuergestaltung als Maßanzug statt von der Stange. Dazu passend betreuen wir Sie dann auch weiterhin, um sie gegebenenfalls auf neue Möglichkeiten der Steuereinsparung hinzuweisen oder Ihre steuerliche Struktur an neue Vorgaben Ihrerseits anzupassen. Wir freuen uns auf eine zukünftige, langfristige Kooperation mit Ihnen.


Steuerberater für Immobiliensteuerrecht

Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Immobiliensteuerrecht spezialisiert. Bei der Optimierung der Steuerstrukturen von Immobilienunternehmen schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:

Immobilien

  1. Steuervorteile der Immobilien-GbR
  2. Steueroptimierter Verkauf von Immobilien 
  3. Beratung zum Nießbrauchrecht

Personengesellschaften

  1. Besteuerung von Personengesellschaften nach dem Transparenzprinzip
  2. Abgrenzung der GbR zur Bruchteilsgemeinschaft
  3. Haftung der Personengesellschafter

Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:

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Fachreferent beim Steuerberaterverband für Immobiliensteuerrecht

Seit 2014 sind die Partner unserer Kanzlei regelmäßige Fachreferenten des Steuerberaterverbands Köln. Dabei besuchen circa 1.500 Steuerberater pro Jahr unsere Seminare. Wegen der hohen Nachfrage stellen wir Ihnen unsere Präsentation zu „Immobilien im Steuerrecht“ gerne kostenlos zum Download zur Verfügung:

Immobilien im Steuerrecht – Christoph Juhn

Das neue Bewertungsrecht im Rahmen der Grundsteuer folgt einem Zonenkonzept. Danach ist der Bodenrichtwert grundsätzlich für alle Grundstücke, die innerhalb der Bodenrichtwertzone liegen, verbindlich. § 247 Absatz 1 Satz 1 BewG schließt Anpassungen des Bodenrichtwerts wegen Abweichungen zwischen den Grundstücksmerkmalen des Bodenrichtwertes und des zu bewertenden Grundstücks grundsätzlich aus. Der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts der Immobilie ist daher ausgeschlossen. Das kann die Steuerlast erheblich erhöhen. Es gibt aber Möglichkeiten, dennoch einen geringeren Wert anzusetzen. Wir klären, welche Ausnahmen von der Bindungswirkung sich gleichwohl innerhalb dieses Zonenwertkonzepts ergeben und wie Rechtsschutz gegen den Bodenrichtwert möglich ist.

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Unser Video: Die neue Grundsteuer: ab Juli 2022 Neubewertung aller 36 Mio. Grundstücke in Deutschland!

In diesem Video erklären wir, die neue Grundsteuer und wie Sie die Steuerlast reduzieren.

Inhaltsverzeichnis


1. Einleitung zum Bodenrichtwert

1.1. Der Bodenrichtwert an sich

Der Verkehrswert eines unbebauten Grundstücks richtet sich nach dem Bodenrichtwert. Hierbei handelt es sich um einen Durchschnittswert pro Quadratmeter der Grundstücksfläche („durchschnittlicher Lagewert“), der für ein bestimmtes Gebiet mit im Wesentlichen gleichen Nutzungs- und Wertverhältnissen ermittelt wird. Er bezieht sich immer auf das sogenannte Bodenrichtwertgrundstück. Das Bodenrichtwertgrundstück ist ein fiktives Mustergrundstück. Diesem Grundstück sind bestimmte wesentliche wertbeeinflussende Merkmale zugeschrieben worden, die von Gutachterausschüssen zu benennen sind. Das sind insbesondere der Entwicklungszustand, die Art der Nutzung, das Maß der baulichen Nutzung und die Grundstücksgröße und die Grundstückstiefe. Die zugewiesenen Grundstücksmerkmale müssen mit den vorherrschenden grund- und bodenbeeinflussenden Grundstücksmerkmalen in der Bodenrichtwertzone weitgehend übereinstimmen. Es muss also innerhalb der Bodenrichtwertzone als typisch angesehen werden können.

Diese Vorgehensweise begründet, dass das Bodenrichtwertgrundstück keine grundstücksspezifischen Eigenschaften des konkret zu bewertenden Grundstück berücksichtigen kann. Daher muss der Bodenrichtwert in der Bewertungspraxis nicht selten an die grundstücksspezifischen Eigenschaften des konkret zu bewertenden Grundstück angepasst werden. Dies geschieht vor allem mit Hilfe von Anpassungsvorgaben, die die Gutachterausschüsse typischerweise in ihren Grundstücksmarktberichten benennen beziehungsweise, die aus den elektronischen Portalen ablesbar sind. Solche Anpassung sind vor allem in Bezug auf das Maß der baulichen Nutzung , die Grundstücksgröße, die Grundstückstiefe und den Erschließungsbeitragszustand häufig anzutreffen.

1.2. Bestimmung der Bodenrichtwertzone

Der erste Schritt zur Bestimmung des Bodenrichtwerts ist die Festlegung der Bodenrichtwertzone. Mit Blick auf die Aussagekraft des Durchschnittswerts für andere Grundstücke sind die Richtwertzonen so zu bilden, dass in dem Gebiet Art und Maß der Nutzung übereinstimmen und die Grundstücke einen überwiegend einheitlichen Entwicklungsgrad besitzen.

Lagebedingte Wertunterschiede zwischen den Grundstücken, für die der Bodenrichtwert gelten soll, und dem Bodenrichtwertgrundstück sollen grundsätzlich nicht mehr als 30 % betragen. Daher sind zum Beispiel Uferlagen, die oft höherwertiger sind und Lagen an großen Straßen, die einer erheblichen Lärmbelastung ausgesetzt sind, jeweils über eigene Bodenrichtwertzonen abzubilden. Ferner sind Innenstadtlagen sehr ausdifferenziert zu erfassen.

Zum Teil sind auch überlagernde Bodenrichtwertzonen zu bilden. Das betrifft vor allem Fälle, in denen in einem Gebiet zwei Nutzungen prägend sind und die Bildung zweier oder mehrere Bodenrichtwertzonen nicht möglich oder sinnvoll ist.

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Haben Sie Fragen zur Grundsteuer?

Unsere Kanzlei hat sich hierauf besonders spezialisiert. Vereinbaren Sie jetzt Ihren Beratungstermin mit unseren Steuerberatern und Rechtsanwälten:

1.3. Ermittlung der Bodenrichtwerte

Die Ermittlung der Bodenrichtwerte erfolgt im Vergleichswertverfahren mithilfe von Kaufpreissammlungen. Maßgeblich sind zunächst Vergleichspreise aus dem betroffenen Gebiet. Liegen solche vor, so bedarf es unter Umständen noch Anpassungen an die Grundstücksmerkmale des Bodenrichtwertgrundstücks. In Gebieten ohne oder mit nur geringem Grundstücksverkehr können auch Kaufpreise und Bodenrichtwerte aus vergleichbaren Gebieten oder aus vorangegangenen Jahren herangezogen werden.

2. Bodenrichtwert bei der Grundsteuer

Bei der Grundsteuer hat die Verwaltung im Vergleich zu der Erbschaft– und Schenkungsteuer eine deutlich höhere Fallzahl zu bewältigen. Bundesweit sind 32 Millionen wirtschaftliche Einheiten des Grundvermögens zu bewerten und dies in regelmäßigen Abständen (nach dem Bundesgrundsteuerrecht und den meisten Landesgrundsteuergesetzen: alle sieben Jahre). Deswegen ist das Grundsteuerrecht möglichst automationsfreundlich ausgestaltet.

Baustein dieser Automationsstrategie ist die grundsätzliche Maßgeblichkeit des sogenannten Zonenwerts. Gemäß § 247 Absatz 1 Satz 1 BewG ermittelt sich der Grundsteuerwert unbebauter Grundstücke durch die Multiplikation des Bodenrichtwertes mit der Fläche. Auch die Wertermittlungsvorschriften für bebaute Grundstücke greifen auf den Bodenrichtwert zurück und zwar als Teilkomponente des Ertragswerts und des Sachwerts.

§ 247 Absatz 1 Satz 1 BewG schließt Anpassungen des Bodenrichtwerts wegen Abweichungen zwischen den Grundstücksmerkmalen des Bodenrichtwertes und des zu bewertenden Grundstücks grundsätzlich aus. Daher ist der Bodenrichtwert einer Bodenrichtwertzone mithin für alle in dieser Zone gelegenen Grundstücke gelegenen Grundstücke gleichermaßen verbindlich. Dies gilt ohne Rücksicht auf Unterschiede, die zwischen den Grundstücken bestehen. Daher ist der Nachweis eines niedrigeren individuellen Bodenwertes nicht zugelassen. Hat der Gutachterausschuss keinen Bodenrichtwert ermittelt, so sieht § 247 Absatz 3 BewG eine Reservekompetenz der Finanzbehörde zur Ableitung des Wertes des unbebauten Grundstücks vor.

3. Abweichungen von dem Bodenrichtwert

3.1. Atypische Grundstücke

Grundsätzlich ist der Bodenrichtwert einer Bodenrichtwertzone für alle innerhalb dieser Bodenrichtwertzone belegenen Grundstücke heranzuziehen. Jedoch gibt es auch Grundstücke, die innerhalb einer Bodenrichtwertzone liegen und für die der Bodenrichtwert nicht gilt.

Zwar dürfen auch Grundstücke abweichender Art der Nutzung oder Qualität Bestandteil einer Bodenrichtwertzone sein. Es geht insoweit um für die Bodenrichtwertzone atypische Grundstücke, die aber so vereinzelt auftreten, dass es hinnehmbar erscheint, hierfür keine eigene Bodenrichtwertzone zu bilden. Dann gilt aber der Bodenrichtwert dieser Zone gemäß § 15 Absatz 2 ImmoWertV nicht für diese Grundstücke. Beispiele dafür sind Grünflächen, Waldflächen, Wasserflächen, Verkehrsflächen und Gemeinbedarfsflächen. Wenn der Gutachterausschuss ein für die Bodenrichtwertzone atypisches Grundstück ausgemacht hat, muss er entscheiden, ob er für dieses Grundstück eine eigene Bodenrichtwertzone bildet oder von § 15 Absatz 2 ImmoWertV Gebrauch macht.

Die Regelung des § 15 Absatz 2 ImmoWertV gilt auch im Rahmen der Grundsteuer. Damit enthält sie auch insoweit eine Ausnahme von der Maßgeblichkeit der Bodenrichtwerte. Dann dürfte aber auch ein Fall des § 247 Absatz 3 BewG vorliegen. Daher ist die Finanzbehörde verpflichtet, den Wert aus den Werten vergleichbarer Flächen abzuleiten.

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3.2. Abweichungen wegen unterschiedlicher Entwicklungszustände

Eine Ausnahme von dem Grundsatz, dass Abweichungen zwischen den Grundstücksmerkmalen des Bodenrichtwertgrundstücks und des zu bewertenden Grundstücks nicht berüksichtigt werden dürfen, sieht § 247 Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 BewG vor. Demnach ist eine Anpassung wegen unterschiedlicher Entwicklungszustände vorzunehmen. Voraussetzung dafür ist aber, dass für den Entwicklungszustand, den das zu bewertende Grundstück aufweist, kein Bodenrichtwert festgestellt worden ist. Existiert hingegen ein Bodenrichtwert, so ist dieser maßgeblich. Ferner muss die Anpassung nach den Vorgaben des örtlichen Gutachterausschusses erfolgen. Dies setzt das Vorliegen entsprechender Anpassungsvorgaben voraus. Häufig geben die Gutachterausschüsse einen Abschlag von dem für baureifes Land ermittelten Bodenrichtwert vor. Fehlt es an solchen Vorgaben, gilt § 247 Absatz 3 BewG. Demnach kann die Finanzbehörde den Wert ableiten. Es ist jedoch keine Atypik im Vergleich zu den übrigen Grundstücken der Bodenrichtwertzone erforderlich.

4. Rechtsschutz gegen den Bodenrichtwert

Greift der Steuerpflichtige die Grundsteuerwertfeststellung an, so muss das Finanzgericht auch prüfen, ob der Bodenrichtwert gesetzeskonform ist. Das ist aber nur unter Beachtung des durch das Gesetz eingeräumten Beurteilungsspielraums möglich. Dieser führt zu einer Zurücknahme der gerichtlichen Kontrolle in Ansehung des wertenden, die besondere Sachkunde des Gutachterausschusses ansprechenden Teils des zur Subsumtion gehörenden Wertermittlungsvorgangs. Dazu gehören zum Beispiel der Zuschnitt der Bodenrichtwertzonen, die Bestimmung der Merkmale des Bodenrichtwertgrundstücks oder die Aufteilung und Gewichtung der bekannten Kaufpreise.

Der vollen gerichtlichen Kontrolle unterliegt aber die Auslegung des Gesetzes. Ebenfalls gerichtlich überprüfbar ist die Subsumtion unter das Gesetz, soweit nicht das wertende Element der Wertermittlung betroffen ist. Weiterhin hat die Kontrolle des Verfahrens Bedeutung. Den Gerichten obliegt daher die Prüfung, ob die Behörde von einem zutreffenden Sachverhalt ausgegangen ist, ob sie diesen vollständig erfasst hat oder ob sie sachfremde Erwägungen angestellt hat.

Damit der Steuerpflichtige und am Ende auch das Gericht die Beachtung der gesetzlichen Vorgaben prüfen können, muss der Weg zum Bodenrichtwert nachvollziehbar sein. Dokumentiert werden müssen daher zumindest in groben, knappen Zügen die rechtlichen und tatsächlichen Gründe dafür, warum eine Bodenrichtwertzone so und nicht anders zustande gekommen ist. Zudem muss sie darlegen, warum bei atypischen Grundstücken auf eine gesonderte Bodenrichtwertzone verzichtet wurde. Weiterhin muss sie auch darlegen, welche Vergleichsdaten warum herangezogen wurden und nach welcher Maßgabe sie verwertet wurden. Vor allem müssen die wertenden Elemente und ihre Ausfüllung im konkreten Fall sichtbar werden. Wenn das Finanzgericht das Zustandekommen eines Bodenrichtwertes nicht nachvollziehen kann, dann ist der Bodenrichtwert nicht in gesetzeskonformer Weise ermittelt worden.

5. Rechtswidriger Bodenrichtwert und Fehlerfolge

Sollte ein Bodenrichtwert rechtswidrig festgesetzt sein, so stellt sich die Frage, welche Folge daran zu knüpfen ist. Stellt das Finanzgericht fest, dass der Bodenrichtwert nicht gesetzeskonform ermittelt worden ist, dann begründet der Bodenrichtwert keine Bindungswirkung. Es liegt gerade kein Grundlagen-Folgebescheidverhältnis vor. Vielmehr ist dann der § 247 Absatz 3 BewG einschlägig. Das gilt jedenfalls solange der Gutachterausschuss keinen neuen (gesetzeskonformen) Bodenrichtwert auf den Feststellungszeitunkt ermittelt hat. Bis dahin fehlt es an einem Bodenrichtwert und es besteht die Ableitungsbefugnis der Finanzverwaltung.

Das Finanzgericht ist nicht gezwungen, von selbst auf die Suche nach Fehlern anlässlich der Bodenrichtwerte zu gehen. Es muss aber Einwendungen des Steuerpflichtigen nachgehen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige keine Einblicke in die Tätigkeit des Gutachterausschusses hat. Zudem bietet erst der Finanzgerichtsprozess überhaupt die Möglichkeit, dass sich der Gutachterausschuss zum Zustandekommen eines konkreten Bodenrichtwert äußern muss. Daher ist es angezeigt, dass das Finanzgericht, wenn der Steuerpflichtige explizit die Verbindlichkeit eines Bodenrichtwertes in Abrede stellt, den Gutachterausschuss zuerst um eine Stellungnahme zum Zustandekommen des Bodenrichtwertes auffordert und der Steuerpflichtige sich damit auseinandersetzen muss.

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6. Kritik am Bodenrichtwert

Gegen den Bodenrichtwert wird eingewandt, dass er für eine verfassungsrechtliche Typisierung untauglich sei. Die Bodenwertermittlung ohne eine Gegenbeweismöglichkeit sei verfassungswidrig.

Dabei ist jedoch zu erkennen, dass der lege artis bestimmte Bodenrichtwert einen vertretbaren Verkehrswert für das fiktive Mustergrundstück abbildet. Der Verordnungsgeber hat gesetzlich vorgegeben, dass die Bodenrichtwertzonen so zu bilden sind, dass Wertunterschiede zwischen dem Bodenrichtwertgrundstück und den Grundstücken, für die dieser Bodenrichtwert Anwendung finden soll, grundsätzlich nicht mehr als 30 % betragen sollen. Damit soll der Zuschnitt der Bodenrichtwertzone garantieren, dass im Regelfall für kein zu bewertendes Grundstück im Bezug auf den Bodenwert eine Wertabweichung von mehr als 30 % zu verzeichnen ist. Damit bewegt sich der Gesetzgeber in einem verfassungsrechtlich vertretbaren Typisierungskorridor.

Weiterhin ist auch die Reichweite des Geltungsanspruchs des Bodenrichtwerts beschränkt. Gemäß § 247 Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 BewG ist die Aussagekraft des Zonenwerts auf seinen Entwicklungszustand beschränkt. Ferner können Grundstücke, die wie ein Fremdkörper in der Bodenrichtwertzone erscheinen, von der Verbindlichkeitswirkung gemäß § 15 Absatz 2 ImmoWertV ausgeklammert bleiben. Beide Relativierungen des Zonenwerts vermeiden eine Verfehlung des verfassungsrechtlich hinnehmbaren Typisierungsrahmens.


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