Belize, ein kleiner Staat in Mittelamerika mit einer malerischen Karibikküste, ist lange Zeit als Steuerparadies in Erscheinung getreten. So hatte Belize etwa ein eigenes Steuerregime für internationale Kapitalgesellschaften aufgelegt, bei dem praktisch keine Besteuerung im Inland stattfand. Dies führte jedoch dazu, dass Belize als Steueroase in den Fokus der EU sowie der OECD geriet. Daraus folgte, dass die EU Belize auf ihre schwarze Liste von Ländern setzte, die ihre Standards bei der Bekämpfung von Steuerflucht unterliefen. Doch mittlerweile hat sich die Regierung von Belize als zunehmen kooperativ gezeigt und viele Änderungen bei ihrer Steuergesetzgebung eingeführt, die die EU dazu bewegten, das Land von ihrer schwarzen Liste zu streichen. Daher wollen wir nun untersuchen, ob man Belize auch heute noch als Steueroase ansehen kann.
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die verschiedenen Möglichkeiten zur Steuergestaltung im internationalen Steuerrecht spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Gestaltungsmodelle aus. Aufgrund der hohen Resonanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:
| Datum | Thema |
| 23. Oktober 2020 | Liechtenstein – Steuern sparen bei ESt & KSt sowie IP Box & Stiftungen |
| 15. März 2020 | Isle of Man: rechtlicher Status als Kronbesitz und Steuerrecht |
| 21. Dezember 2021 | San Marino – keine Umsatzsteuer in der ältesten Republik der Welt |
| 15. Februar 2022 | Steuern auf den Kanarischen Inseln |
| 05. Juni 2023 | Belize – ein Natur- und Steuerparadies? (dieser Beitrag) |
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1. Das Steuerregime Belize – Einleitung
In der Vergangenheit haben wir schon einige vermeintliche Steueroasen in unseren Blogbeiträgen vorgestellt oder auf andere Weise auf sie Bezug genommen. Sei es Malta, Zypern oder die Vereinigten Arabischen Emirate, vielen ist gemein, dass das dortige Klima besonders sonnig ist – sowohl was die Menge an Sonnenschein als auch das Unternehmertum betrifft. Auch in den Medien ist oftmals von Steuerparadiesen insbesondere in der Südsee oder in der Karibik die Rede.
Daher mag dies suggerieren, dass dort viele Länder aufgrund der herrlichen Natur bei der Besteuerung ihrer Steuerpflichtigen großes Nachsehen walten lassen. Wenn wir uns allerdings die historischen Quellen beispielsweise zu alten Kulturen Mesoamerikas anschauen, dann stellen wir fest, dass man dort schon lange vor dem Eintreffen der ersten Europäer Steuern und andere regelmäßige Abgaben kannte. Selbstverständlich führten auch die Eroberer ihre eigenen Steuern in Mittelamerika und der Karibik ein. Steuern waren also stets ein fester Bestandteil im Leben der einheimischen Bevölkerung, und damit auch in Belize. Daher muss es andere Gründe dafür geben, dass in dieser Region Steuern heutzutage nur in beschränktem Umfang Gegenstand der Finanzpolitik sind.
Allerdings soll dies nur als Anregung für weitere Betrachtungen dienen, die wir möglicherweise in der Zukunft einmal aufgreifen wollen. Was uns in diesem Artikel thematisch leitet, ist die Frage, ob Belize heutzutage sowohl ein Natur- als auch ein Steuerparadies ist.
2. Belize – für viele nur ein Naturparadies
Das subtropisch bis tropische Klima von Belize bringt eine reiche Fülle an Flora und Fauna hervor. So zählt man in den tropischen Wäldern neben Palmen und Lianen auch hunderte Arten an Orchideen. Ebenfalls Bestandteil der dortigen Flora sind die großen Mahagoni-Bäume, die bis heute auch ökonomische Bedeutung haben. Allerdings sind weite Flächen des kleinen Landes, das von Mexiko und Guatemala sowie dem Karibischen Meer eingerahmt ist, als Naturschutzgebiete geschützt und auch weithin geschätzt. Von großer Bedeutung sind auch die noch weitgehend intakten Mangrovenwälder, die einen Großteil der Küsten säumen. Außerdem sind auch karstige Savannenlandschaften, insbesondere im Norden des Landes, vorhanden.
Natürlich ist diese vielfältige und reiche Vegetation auch Lebensgrundlage für eine sehr diverse Fauna. Dabei sind der Jaguar, Flusskrokodile und eine Vielzahl bunter Schmetterlingsarten nur die bekanntesten Beispiele für die Fülle der Tierwelt in Belize. Taucher jedoch mögen eher die atemberaubende Vielfalt mariner Lebewesen vor der Riffküste von Belize in den Vordergrund rücken, wenn sie von diesem Naturparadies schwärmen. So ist das Belize-Barrier-Riff nach dem australischen Great Barrier Reef das zweitgrößte Barriere-Riff der Welt und für sein tiefblaues bis türkises, glasklares Wasser weltberühmt. Besonders das Blue Hole ist eine weit über die Landesgrenzen hinaus bekanntes Naturphänomen, das jährlich viele Touristen anlockt.
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3. Belize im Spiegel der Zeiten
3.1. Belize: von den Maya bis zum Vizekönigreich Neuspanien
In präkolumbischer Zeit beherrschten die Maya unter anderem auch die Region, auf die sich heutzutage die Landesfläche von Belize erstreckt. Durch die Unterwerfung der Maya durch Hernán Cortés und nachfolgender Konquistadoren fiel die Region nominell an die Spanische Krone beziehungsweise das Vizekönigreich Neuspanien. Jedoch mischte sich auch England in seinem Ringen mit Spanien in der Region ein. Insbesondere aus England stammende Piraten erkoren die Küste südlich der Halbinsel Yucatán als einen ihrer bevorzugten Rückzugsorte. Nachdem aber die Freibeuterei in der zweiten Hälfte des 17. Jahrhunderts zum Erliegen kam, wandten sich viele der aus England stammenden Siedler, die sich Baymen nannten, der Landwirtschaft zu. Insbesondere der Handel mit Tropenhölzern hat in Belize seit jener Zeit große ökonomische Bedeutung. In diesem Zusammenhang kamen auch viele Arbeitssklaven aus Afrika ins Land, was bis heute den Vielvölkerstaat Belize nachhaltig prägt.
3.2. Belize als Kolonie Großbritanniens
Zunächst begnügten sich die englischen Einwanderer mit einer freizügigen Selbstverwaltung unter spanischer Oberherrschaft. Jedoch gelangte Belize Mitte des 19. Jahrhunderts als Kronkolonie British Honduras schließlich ganz unter britische Kontrolle. Diese hielt dann auch bis 1981 an, als Belize seine Unabhängigkeit als eigenständiger Staat erlangte. Dennoch ist nun König Charles III. von England auch Staatsoberhaupt dieses Landes. Ebenso zeugt die Mitgliedschaft im Commonwealth of Nations bis heute von der engen Verbindung zur einstigen Kolonialmacht Großbritannien. So verwundert es auch kaum, dass die Amtssprache ist Englisch ist.
3.3. Belize als unabhängiger Staat heute
Derzeit leben in dem knapp 23.000 km² kleinen Land weniger als eine halbe Million Menschen. Das ist etwa die Fläche Sardiniens, wobei die Bevölkerungsdichte in Belize lediglich einem Viertel dieser Insel entspricht. Die meisten von ihnen sind Einwohner der größten Stadt des Landes, nämlich Belize City. Von dort aus gelangt man in alle Regionen des Landes, inklusive zu den zahlreichen der Küste vorgelagerten Inseln im Belize-Barrier-Riff.
Die politischen Verhältnis in Belize gelten als stabil. Dies stellte in der Region lange Zeit eine Ausnahme dar. Auch heute gilt Belize in dieser Hinsicht vielen Nachbarstaaten als Vorbild. Die Landeswährung Belizedollar (BZD) ist im Verhältnis von 1 zu 2 an den USD gekoppelt. Eine Übersicht über die einzelnen Steuereinnahmen bietet die OECD für die Zeit bis zum Jahr 2020 einschließlich.
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4. Das Steuerrecht in Belize
Bei seiner Steuergesetzgebung orientierte sich Belize allgemein an anderen angelsächsischen Steuerregimen. Zum Beispiel holte man sich dazu Rat in Guernsey. Aber auch das Steuerregime der Britischen Jungferninseln hatte großen Einfluss auf die Steuergesetzgebung in Belize.
4.1. Steuerpflicht in Belize
Die Steuerpflicht in Belize umfasst sowohl natürliche als auch juristische Personen. Natürliche Personen unterliegen dabei der Steuerpflicht, wenn sie im Veranlagungsjahr in Belize ansässig sind. Juristische Personen, aber auch Personengesellschaften und andere Vereinigungen sind wiederum in Belize steuerpflichtig, wenn sie entweder nach den Gesetzen von Belize gegründet wurden, in Belize ihren Sitz haben, oder ihre Geschäftsleitung von Belize aus erfolgt. Weiterhin sind auch alle Personen, die in Belize geschäftlich tätig sind, in diesem Land steuerpflichtig.
In Bezug auf die Ansässigkeit natürlicher Personen sieht das Steuerrecht in Belize vor, dass man sich mehr als ein halbes Jahr in diesem Land aufhalten muss, um dieses Kriterium zu erfüllen. Somit gilt hier die Regel, dass ein Aufenthalt ab 183 Tagen zur Ansässigkeit und somit zur unbeschränkten Steuerpflicht führen.
Daneben sei aber auch erwähnt, dass Belize ein besonderes Steuerregime für ausländische Pensionäre und Rentner aufgestellt hat. Sie können hier steuerfrei ihre Renten und Pensionen beziehen. Allerdings sind auch einheimische Renten und Pensionen in Belize steuerfrei.
4.2. Besteuerung nach dem Territorialitätsprinzip
Im Gegensatz zur Besteuerung in Deutschland oder Österreich greift in der Steuergesetzgebung von Belize das Territorialitätsprinzip. Mit anderen Worten besteuert Belize nur Einkünfte, die Steuerpflichtige in Belize erzielen oder dort erhalten. Dadurch bleiben, anders als beim Welteinkommensprinzip, die im Ausland erzielten Einkünfte in Belize von der Besteuerung ausgenommen. Dies ist ein wichtiger Faktor, wenn man Belize in Betrachtungen zur grenzüberschreitenden Steuergestaltung einbeziehen möchte.
4.3. Ertragsteuern in Belize
4.3.1. Einkommensteuer
Zunächst wollen wir auf eine grundsätzliche Unterscheidung aufmerksam machen. So differenziert man in Belize zwischen der Income Tax (Einkommensteuer) und der Business Tax (Unternehmensteuer). Grundsätzlich zahlen alle natürlichen Personen Einkommensteuer. Allerdings greift hierbei auch ein Grundfreibetrag. Genauer gesagt gelten hierbei gleich mehrere sukzessive Grundfreibetragsstufen. Wenn alle jährlichen Einkünfte einer steuerpflichtigen natürlichen Person, die in einem Arbeitsverhältnis steht, unter BZD 26.000 liegen, dann beträgt der Grundfreibetrag BZD 25.600. Bei Einkünfte zwischen dieser Stufe und BZD 27.000 beträgt der Grundfreibetrag BZD 24.600. In der Spanne zwischen BZD 27.000 und BZD 29.000 wendet man hingegen einen Grundfreibetrag von BZD 22.600 an. Für Einkünfte darüber hinaus gilt ein Grundfreibetrag von BZD 19.600. Hingegen zahlen solche Steuerpflichtige, die weniger als BZD 20.000 an Einkünften im Jahr beziehen, gar keine Steuern. Außerdem gewährt das Steuerrecht in Belize eine generelle Steuerermäßigung von BZD 100 auf die Einkommensteuer.
Dabei ist zu beachten, dass steuerpflichtige Personen, die in einem Arbeitsverhältnis stehen, prinzipiell eine Steueranmeldung vornehmen müssen. Für Angestellte gilt bei monatlichen Einkünften bis BZD 800, dass keine Steueranmeldung zu erfolgen braucht. Wenn jedoch Löhne und Gehälter diesen Betrag überschreiten, dann ist der Arbeitgeber dazu verpflichtet, eine Quellenbesteuerung durchzuführen. Wir kennen das in Deutschland als Lohnsteuer. In Belize läuft diese Steueranmeldung unter der Bezeichnung „Pay As You Earn“, oder kurz PAYE. Im Zuge der Einkommensteuerveranlagung findet selbstverständlich ein etwaiger Ausgleich entweder zugunsten des Steuerpflichtigen oder der Finanzbehörde im Rahmen der jährlichen Veranlagung statt. Dazu ist die Steuererklärung bis zum 31.03. eines jeden Jahres bei der Finanzbehörde einzureichen. Die monatliche Steueranmeldung erfolgt hingegen jeweils zum 15. des Folgemonats.
Außerdem unterliegen alle Arten von Einkünften, bis auf Renten und Pensionen sowie Kapitalerträge (zum Beispiel Zinsen), der allgemeinen Einkommensbesteuerung. Der Steuersatz hierbei beträgt für alle fix 25 %.
4.3.2. Unternehmensteuer
Daneben existiert für selbständig Tätige sowie für Personen- und andere Gesellschaften ebenfalls eine Pflicht zur regelmäßigen Steueranmeldung. Auch diese ist jeweils mit Frist zum 15. des Folgemonats vorgeschrieben. Dabei unterliegen in Belize ansässige Geschäftsleute, je nach Art ihres Einkommens, der Unternehmensteuer. Zu den gewerblichen Einkünften gehören Einkünfte aus geschäftlichen Tätigkeiten, Einkünfte aus freiberuflichen Tätigkeiten, Mieten, Lizenzgebühren, Prämien, Provisionen, Tantiemen und Rabatte sowie Dividenden und Zinsen. Auch Gewinne aus Lotterien, Spielautomaten und Tischspielen zählen dazu. Weitere gewerbliche Einkünfte sind Verwaltungsgebühren, Einnahmen aus der Vermietung von Geräten und Immobilien sowie Gebühren für technische Dienstleistungen (zum Beispiel handwerkliche Tätigkeiten).
Im Unterschied zur Einkommensteuer gibt es bei der Unternehmensteuer keinen pauschalen Steuersatz. Stattdessen wendet man auf die verschiedenen Arten von Einnahmen unterschiedliche Steuersätze an. So fallen auf Prämien, Provisionen und Tantiemen ab einem Gesamtbetrag von BZD 25.000 15 % Steuern an (darunter nur 5 %). Dies gilt auch für Gewinne aus den genannten Glücksspielen, sofern diese im Jahr mehr als BZD 25.000 betragen (ansonsten nur 5 %). Für Dienstleistungen an in Belize ansässige Personen sind hingegen nur 6 % Steuern fällig, für Fremde fallen aber 25 % an, es sei denn, sie sind Staatsbürger der Karibischen Gemeinschaft CARICOM (dann nur 15 %). Noch günstiger fallen Mieteinnahmen mit 3 % Steuern aus. Und bei Handelsgewerben besteuert Belize Unternehmen nur mit 1,75 %.
Allerdings sind dies lediglich einige Beispiele. Tatsächlich existiert hierfür eine eigene Liste, die im Steuergesetz von Belize, dem Cap. 55 Income and Business-Tax-Act, unter ninth schedule zu finden ist.
4.3.3. Körperschaftsteuer in Belize
Vor einigen Jahren noch warb Belize um international tätige Kapitalgesellschaften. Dazu führte es das IBC-Programm ein, wobei IBC für International Business Companies steht. Dadurch ermöglichte man ausländischen Akteuren die Gründung von Kapitalgesellschaften, die dann keine Steuern zu zahlen brauchten. Weiterhin war die Gründung seht leicht zu vollziehen, obschon hierfür nur offiziell anerkannte Agenten vor Ort berechtigt waren. Jedenfalls dauerte die Gründung einer IBC-Gesellschaft kaum mehr als zwei Tage. Ein weiterer Vorteil einer solchen haftungsbeschränkten Kapitalgesellschaft war die Anonymität, die ihre Gesellschafter in Belize genießen durften. Denn eine Pflicht zur Veröffentlichung der Eigentümerverhältnisse blieb in den entsprechenden Gesetzen ausgespart.
Mittlerweile hat man aber die Steuerbefreiung für IBC-Gesellschaften abgeschafft. Außerdem findet inzwischen auch ein Datentransfer mit Steuerbehörden von EU-Mitgliedsstaaten statt. Das bedeutet somit, dass nach dem inländischen Recht gegründete IBC-Gesellschaften nun eine Besteuerung ihrer Gewinne nach den allgemeinen Regeln durchführen müssen. Eine eigenständige Körperschaftsteuer, wie wir sie in Deutschland und vielen anderen Ländern kennen, ist in Belize hingegen unbekannt.
4.4. Umsatzsteuer in Belize
Weiterhin ist in Belize eine allgemeine Verkaufsteuer (General Sales Tax, kurz GST) Bestandteil des Steuersystems. Am besten kann man die GST mit der deutschen Umsatzsteuer vergleichen. Auch die GST fällt als Mehrphasensteuer auf den Verkauf von Gütern und das Erbringen sonstiger Leistungen an. Allerdings besteht nur dann eine Pflicht zur Abgaben einer GST-Steueranmeldung und Zahlung der entsprechenden Steuer, wenn der jährliche Umsatz den Betrag von BZD 75.000 übersteigt. Ansonsten gilt ein monatlicher Durchschnittsumsatz von BZD 6.250 als maßgebend. In beiden Fällen ist eine Registrierung der Steuerpflichtigen vorgeschrieben. Die Steueranmeldung ist monatlich einzureichen. Die Frist beträgt hierbei 15 Tage nach Ablauf des Besteuerungsintervalls. Für diese Zwecke ist auch das Führen von Büchern vorgeschrieben.
Dabei hat Belize einige Ausnahmen von der Besteuerung zugelassen. Gleichzeitig existiert für manche Transaktionen eine allgemeine Steuerpflicht, die jedoch mit einem Steuersatz von 0 % praktisch irrelevant ist. Tatsächlich fällt keine GST bei den meisten Lebensmittel zum menschlichen Verzehr sowie auf Gegenstände, die dem landwirtschaftlichen Betrieb dienen, an. Außerdem sind importierte Waren, die man nur deshalb importiert, um sie zu reexportieren, von der GST ausgenommen. Für die Bevölkerung stellt auch die 0 %-Besteuerung von humanmedizinischen Gütern und gewissen Gegenständen im Zusammenhang, die der Bildung dienen, eine finanzielle Erleichterung dar. Daneben sind aber auch Haushaltgeräte, wie Herde, Kühlschränke und Waschmaschinen mit 0 % GST belegt. Noch interessanter ist jedoch, dass sogar Benzin, Diesel und andere Petroleumerzeugnisse in Belize ohne Steuern in den Verkauf kommen. Allein schon deshalb könnte man Belize als Steuerparadies bezeichnen.
Auf alle anderen Güter oder sonstige Leistungen, auf die weder eine Steuerbefreiung noch ein GST-Steuersatz von 0 % anwendbar sind, fallen einheitlich 12,5 % an Steuern an. Dies gilt auch bei Importen. Eine Berücksichtigung von gezahlter GST ist, äquivalent zur deutschen Vorsteuer, nur dann möglich, wenn ein Steuerpflichtiger selbst Leistungen, die der GST unterliegen, erbringt.
4.5. Grundsteuer und Vermögensteuer
Eine regelmäßige Besteuerung von Grundstücken ist auch in Belize vorhanden. Man bezeichnet sie dort als Towns Property Tax. Dabei greift diese Besteuerung nur bei Immobilien in den Grenzen der wenigen Städte des Landes. Weiterhin hängt die Bemessungsgrundlage bei dieser Besteuerung davon ab, ob ein ein Grundstück bebaut oder unbebaut ist. Bei bebauten Grundstück ist der auf die realistischerweise jährlich zu erwartende Miete die Bemessungsgrundlage zur Besteuerung. Bei unbebauten Grundstücken rückt hingegen der Verkehrswert des Grundstücks als Bemessungsgrundlage in den Vordergrund. Zwar legt das Gesetz Steuersätze in diesem Zusammenhang fest, doch handelt es sich hierbei lediglich um den maximal ansetzbaren Rahmen. Die Steuersätze, die man tatsächlich anwendet, legen die Stadträte innerhalb der gesetzlichen Grenzen selbst fest.
Folglich schreibt das entsprechende Steuergesetz unterschiedliche Steuersätze für diese zwei Bemessungsgrundlagen vor. Bei bebauten Immobilien beträgt der Steuersatz ab einer Bemessungsgrundlage von BZD 35 höchstens 12,5 %. Unter diesem Betrag sind es hingegen maximal nur 3 %. Tatsächlich wendet Belize City derzeit nur einen Steuersatz von 9 % bei bebauten und 2 % bei unbebauten Grundstücken an.
4.6. Grunderwerbsteuer in Belize
Belize rühmt sich dafür, dass es eines der wenigen Länder in Nord- und Südamerika ist (sogar weltweit), wo Ausländer genauso einfach Grundstücke erwerben können, wie Einheimische. Dabei sind die Preise auf dem Immobilienmarkt vergleichsweise moderat. Noch interessanter ist jedoch, dass der Verkauf von Immobilien steuerfrei bleibt. Aber auch der Erwerb von Grundstücken ist nahezu abgabenfrei. Lediglich eine Eintragungsgebühr von 5 % des Kaufpreises fallen als Gebühren bei der Eintragung der neuen Rechtsverhältnisse im Landverzeichnis an. Hinzu kommen noch etwa 2 % an Gebühren für anwaltliche Dienstleistungen.
4.7. Keine Erbschaft- und Schenkungsteuer in Belize
Eine Erbschaftsteuer ist in Belize ebenso unbekannt wie eine Schenkungsteuer. Allerdings findet eine indirekte Besteuerung bei der Übertragung von Immobilien statt. Denn die bei einer Übertragung von Grundstücken fälligen Abgaben sind dann auch bei einer Schenkung oder Erbschaft relevant.
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5. Gibt es ein Doppelbesteuerungsabkommen mit Belize?
Derzeit besteht weder ein Doppelbesteuerungsabkommen mit der Bundesrepublik Deutschland noch mit Österreich, wohl aber mit der Schweiz. Weiterhin hat Belize Doppelbesteuerungsabkommen mit einer Reihe anderer Karibikstaaten geschlossen, darunter auch mit allen Mitgliedsstaaten der CARICOM. Mit Großbritannien besteht sogar schon seit langer Zeit ein Doppelbesteuerungsabkommen. Neuerdings gibt es sogar ein Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Belize und den Vereinigten Arabischen Emiraten.
Darüber hinaus hat Belize in den letzten Jahren seine Bemühungen intensiviert, um die BEPS-Richtlinien der OECD umzusetzen. In diesem Zusammenhang nahm Belize auch Anpassung an der Präferenzbesteuerung von internationalen Unternehmen vor, um diese einzuschränken. Ferner beschloss Belize auch einen Datenaustausch mit Mitgliedsstaaten der EU zuzustimmen. All dies führte dann auch dazu, dass die EU im Gegenzug Belize von ihrer schwarzen Liste nahm.
6. Belize als Steuerparadies – unser Fazit
Wenn man die Steuersätze und Freibeträge im Steuerrecht von Belize betrachtet, dann kann man durchaus den Schluss ziehen, dass Belize ein Steuerparadies ist. Doch haben mittlerweile die Anpassungen des Steuerrechts einige der für ausländische Investoren interessantesten Steuervorteile eliminiert. Man kann also feststellen, dass Belize derzeit ein Steuerparadies im Wandel ist – so, wie viele andere ehemalige Steueroasen auch. Dies sind also die Folgen der internationalen Bemühungen zur Bekämpfung unfairer Steuerpraktiken, die insbesondere auf der Tätigkeit der OECD basieren.
Dennoch laden die zum Teil sehr günstigen Steuersätze sowie andere strukturelle Vorteile dazu ein, um über Steuergestaltungen im Zusammenhang mit Belize nachzudenken. So ist beispielsweise ein Wegzug für in Deutschland ansässige GmbH-Gesellschafter nach Belize ohne Anfall der Wegzugsteuer denkbar. Sofern nämlich in Deutschland ein Wohnsitz erhalten bleibt, und somit eine beschränkte Steuerpflicht hierzulande besteht, bleibt das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik in Bezug auf den Veräußerungsgewinn der GmbH gewahrt. Eine ähnliche Gestaltung ist auch mit mindestens einem weiteren Karibikstaat möglich, nämlich mit Barbados.
Unabhängig davon etabliert Belize derzeit die Möglichkeit in speziell ausgewiesenen Free Zones steuerfreie Handelsgeschäfte anzusiedeln. Die größte Bedeutung kommt hierbei wohl der Corozal Free Zone zu. Weiterhin ist auch eine Möglichkeit vorhanden, um Industriebetriebe im Rahmen einer Export Processing Zone anzusiedeln. Auch hier winken unter anderem weitreichende Steuerbefreiungen für die Freizonen, in denen Unternehmen für den Export bestimmte Güter produzieren oder veredeln. In dieser Hinsicht ist Belize ebenfalls bemüht, die inländische Produktivität zu steigern und dies unter anderem mit besonders vorteilhaften Steuervergünstigungen zu fördern.
So wandelt sich Belize immer mehr von einer klassischen Steueroase zu einem Land, in dem Steuererleichterungen für Unternehmer mit der Förderung der eigenen Wirtschaft Hand in Hand gehen.
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Großbritannien hat mit König Charles III. einen neuen Monarchen. Er folgt nun seiner kürzlich verstorbenen Mutter, Queen Elizabeth II., auf den Thron. Jedoch erbt er auch ihr Vermögen. Dabei unterliegen Erbschaften in Großbritannien der Besteuerung. Hierzu gilt allgemein ein Erbschaftsteuersatz von 40 %. Weiterhin fällt dort die Erbschaftsteuer auf das vererbte Vermögen an, wobei einmalig ein auf das Vermögen bezogener Freibetrag von GBP 325.000 abziehbar ist. Doch neben einigen anderen Ausnahmen ist eine von ganz besonderer Bedeutung. Denn wenn ein Monarch ein Erbe antritt, bleibt diese steuerfrei. Deshalb kommt keine Erbschaftsteuer auf König Charles III. zu, obwohl er von seiner Mutter ein Millionenvermögen erbt.
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In diesem Video erklären wir, wieso für britische Monarchen keine Erbschaftsteuer anfällt.
1. König Charles III. zahlt keine Erbschaftsteuer – Einleitung
God save The Queen – Long live The King! England hat einen neuen König. Am 08.09.2022 verstarb Königin Elizabeth II. im hohen Alter von 96 Jahren. Bis zuletzt erledigte sie ihre Aufgaben gewissenhaft. Dabei diente sie vielen Menschen selbst über die Grenzen ihres Königreichs hinaus als tugendhaftes Vorbild. Ihre Maxime „never complain, never explain“ färbte sogar auf einige Staatsführer ab. Doch nun tritt ihr Sohn als König Charles III. die Nachfolge an.
Zwar mag dabei die Kontinuität der Monarchie im Vordergrund stehen, doch auch in Punkto Vermögensnachfolge kann man hier Besonderes feststellen. Denn in Großbritannien kennt man ebenso wie in Deutschland und anderswo eine Erbschaftsteuer. Daher interessiert uns als Steuerberatungskanzlei, ob die Erbschaftsteuer auch für König Charles III. relevant ist. Schließlich geht es hierbei um ein Vermögen, dass man auf gut und gerne GBP 350.000.000 taxiert. Es besteht vor allem aus ausgedehnten Ländereien, die insbesondere in der Grafschaft Lancaster liegen.
2. König Charles III. – Erbschaftsteuer in Großbritannien
2.1. Grundzüge der Erbschaftsteuer in Großbritannien
Um also zu analysieren, mit welcher Erbschaftsteuer König Charles III. zu rechnen hat, wollen wir uns zunächst anschauen, wie man in Großbritannien eine Erbschaft versteuert. Dabei sei an dieser Stelle die Anmerkung erlaubt, dass es dort, anders als bei uns in Deutschland, keine Schenkungsteuer gibt, zumindest keine direkte. So schreibt das britische Erbschaftsteuerrecht allgemein vor, dass Erben ihre Erbschaften zu versteuern haben. Dabei beträgt der Steuersatz einheitlich 40 % des Nettovermögens. Doch zunächst muss man vom geerbten Vermögenswert einen Steuerfreibetrag abziehen. Generell beträgt dieser nil-rate band genannte steuerfreie Grundbetrag GBP 325.000. Wer genau mitgelesen hat, versteht, dass der Freibetrag, anders als in Deutschland, keineswegs jedem Erben zusteht, sondern einmalig das zu versteuernde Erbe kürzt. Auch dies müsste man also bei der Erbschaftsteuer von König Charles III. bedenken.
2.2. Einfluss von Schenkungen auf die Erbschaftsteuer
Allerdings muss man bei der Bestimmung der Bemessungsgrundlage auch Schenkungen des Erblassers an den Erben berücksichtigen, wenn diese in den letzten sieben Jahren vor dem Ableben des Erblassers stattfanden. Insofern handelt es sich hierbei um eine indirekte Schenkungsteuer. Erfolgte aber innerhalb dieser Frist doch eine Schenkung, dann findet die Besteuerung der Schenkung mit zeitlich abschmelzender Wirkung statt. Bis zu drei Jahre vor dem Todeszeitpunkt bleibt es beim Steuersatz von 40 %. Fand die Schenkung im vierten Jahr vor dem Ableben statt, so beträgt der Steuersatz 32 %. Für das vorangehende fünfte Jahr rechnet man mit 24 %. Zwischen dem fünften und sechsten Jahr führt diese Methode, die man als taper relief bezeichnet, zu einer Abschmelzung auf 16 %. Und im letzten Jahr dieses steuerlich relevanten Zeitraums unterliegen Schenkungen nur noch mit 8 % der Erbschaftsteuer. Außerdem bleiben Schenkungen unter dem Vorbehalt eines Nießbrauchs weiterhin erbschaftsteuerpflichtig.
2.3. Ausnahmetatbestände zur Erbschaftsteuer in Großbritannien
Neben diesen allgemeinen Regeln gibt es aber auch einige Ausnahmen, die auch bei der potentiellen Erbschaftsteuer von König Charles III. relevant wären. So kann man einerseits gewerbliche Unternehmen, unabhängig von ihrer Rechtsform, steuerfrei vererben. Dazu muss der Erblasser das Unternehmen beziehungsweise die Anteile hieran mindestens zwei Jahre lang in seinem Privatvermögen gehalten haben. In diesem Fall berechnet man einen Abschlag von 100 % auf das zu versteuernde Vermögen; steuerfrei ist es also nur indirekt. Bei Mehrheitsbeteiligungen an börsennotierten Unternehmen kann man zumindest einen Abschlag von 50 % ansetzen. Auch Kunst- und Kulturgegenstände können unter bestimmten Voraussetzungen von der Erbschaftsteuer verschont bleiben. Andererseits zahlen Ehepartner ebenfalls keine Erbschaftsteuern, wenn sie das Erbe ihres Partners antreten.
Und wenn es um das Eigenheim geht, dass man an die eigenen Kinder vererbt, kommen ebenfalls besondere Besteuerungsregeln zur Anwendung. Denn dann steigt der Freibetrag auf GBP 500.000 an, sofern der Immobilienwert maximal GBP 2.000.000 beträgt. Auch hier fällt dann keine Erbschaftsteuer an.
Außerdem gibt es einen weiteren Ausnahmetatbestand: Wenn nämlich ein Angehöriger staatlicher Organe im Dienst oder infolge einer Pflichterfüllung verstirbt, bleibt das hinterlassene Vermögen von der Erbschaftsteuer (und eventuell Schenkungsteuer) befreit. Dies betraf früher vor allem Militärangehörige und Polizisten, weshalb man dies auch die Blaulicht-Ausnahme nannte (blue light exemption). Mittlerweile hat man diese Ausnahmeregelung aber auch auf medizinisches Personal ausgeweitet, das infolge einer Erkrankung mit COVID-19 verstirbt.
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3. Sonderregeln für den Monarchen
Wenn wir aber auf die Erbschaftsteuer für König Charles III. blicken, dann kommen weitere Ausnahmeregelungen in der britischen Steuergesetzgebung zur Anwendung. Denn 1993 setzte der damals amtierende Premierminister John Major durch, dass die Thronfolger als neue Monarchen keine Erbschaftsteuer zu tragen brauchen. Wohlgemerkt gilt dies nur für Erbschaften, die der Monarch empfängt. Hingegen zahlen andere Mitglieder der royalen Familie, sollten sie Erbschaften annehmen, ganz regulär Erbschaftsteuer. Schon Königin Elizabeth II. konnte von diesem Steuerprivileg profitieren, als ihre Mutter 2002 verstarb.
Dass nun die Erbschaftsteuer auch für König Charles III. entfällt, hängt mit folgender Argumentation zusammen, mit der John Major die Gesetzesänderung begründete. Dazu heißt es, dass man vermeiden müsse, dass die Erbschaftsteuer das Vermögen der Royal Family über Generationen hinweg zerstückelt. Andernfalls würde die Institution Monarchie stetigen Veränderungen unterliegen, für die die meisten Untertanen wohl kein Verständnis hätten.
Was man hierbei aber ebenfalls zu beachten hat, ist, dass man prinzipiell von zwei unterschiedlichen Vermögen ausgehen muss. Denn neben dem Privatvermögen des Monarchen existiert auch noch das Krongut. Anders als das Privatvermögen ist das Krongut, auf Englisch Crown Estate genannt, eine eigenständige Vermögensmasse, die der Staat verwaltet. Dabei fließt ein Teil der Gewinne dem Monarchen zu. Zur Zeit sind dies 25 %. Allerdings fällt keine Erbschaftsteuer für König Charles III. auf den Vermögenswert des Kronguts an, weil er dieses ja keineswegs selbst erbt. Er übernimmt lediglich das Anrecht auf diese Gewinnbeteiligung, die der Staat als Sovereign Grant an ihn jährlich zahlt.
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4. Soviel Erbschaftsteuer spart König Charles III.
Nachdem wir nun den Grund kennen, warum keine Erbschaftsteuer auf König Charles III. zukommt, wollen wir nun betrachten, wieviel Steuern ihm dabei offenbar erspart bleiben. Ausgehend von einem Privatvermögen der Queen in Höhe von geschätzten GBP 350.000.000 kann man bei einem Steuersatz von 40 % grob mit einer Erbschaftsteuer von GBP 140.000.000 rechnen. Den anrechenbaren Freibetrag kann man bei einer Erbschaft in dieser Größenordnung getrost außen vor lassen.
Was hingegen ebenfalls durchaus relevant hierbei sein dürfte, sind die Ausnahmetatbestände, die mit Kulturgütern einhergehen. Wie wir bereits schilderten, fällt auf bestimmte Kulturgüter unter bestimmten Voraussetzungen keine Erbschaftsteuer an. Hierbei geht es insbesondere um Kulturgüter aus Kunst und Wissenschaft, für die ein hohes nationales Interesse am Erhalt bestehen. Dazu zählen neben den vielen Kunstwerken im royalen Vermögen aber auch Gebäude und Grundstücke von historischer Bedeutung. Schon allein auf dieser Grundlage dürfte das sonst eigentlich zu versteuernde Vermögen deutlich geringer ausgefallen sein. Denn diese allgemeingültige Steuerbefreiung steht allen in Großbritannien steuerpflichtigen Personen zu. Allerdings sind dabei weitere Bedingungen relevant. Denn die Kulturgüter sind nur dann von der allgemeinen Erbschaftsteuer ausgenommen, wenn sie öffentlich zugänglich bleiben. Ob dies wiederum eine Bedingung ist, auf die König Charles III. eingehen würde, bleibt rein spekulativ. Solche Spekulationen sind aber ohne Nutzen, da König Charles III. ohnehin keine Erbschaftsteuer zu zahlen braucht.
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5. Keine Erbschaftsteuer für König Charles III. – Kritik und Fazit
Der Umstand, dass der Monarch in Großbritannien von der Erbschaftsteuer ausgenommen ist, mag die Anhänger der Monarchie entzücken, für diejenigen, die darin eine Ungleichbehandlung erkennen, ist sie ein Unrecht. Schließlich erwartet man in einer Demokratie, dass vor dem Staat alle gleich sind. Deshalb kamen schon seit längerem immer wieder Stimmen auf, die sich kritisch dazu äußerten. Ein Beispiel hierfür ist ein 2016 veröffentlichter Brief im Guardian anlässlich des Ablebens des Herzogs von Westminster. Und nun, da keine Erbschaftsteuer für König Charles anfällt, ist die Diskussion erneut in den Vordergrund gerückt.
Flankiert wird diese Auseinandersetzung übrigens durch eine weitere. Denn es ist unklar, ob König Charles III. die freiwillige Entrichtung einer Einkommensteuer und Kapitalertragsteuer, so, wie es seine Mutter seit einiger Zeit hielt, ebenfalls fortführen mag.
Jedenfalls betrifft die Kritik an der Steuerbefreiung über König Charles III. hinaus auch viele andere Wohlhabende in Großbritannien. Denn über geschickte Steuergestaltung, oftmals durch Übertragung auf Trusts, ist es auch dort möglich, die Erbschaftsteuer zu reduzieren oder sogar ganz zu eliminieren. Die Kritik an der fehlenden Erbschaftsteuer für König Charles III. ist somit auch als Kritik an den Steuergestaltungen zur Erbschaftsteuer im Allgemeinen zu verstehen.
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Wissenschaftliche Ausarbeitung zum Thema Erbschaftssteuerrecht
Als Lehrbeauftragte für Steuerrecht haben wir aufgrund der Praxisrelevanz dieses Themas zusammen mit Studierenden der FOM Hochschule eine wissenschaftliche Ausarbeitung erstellt. Wegen der hohen Nachfrage stehen Ihnen diese Forschungsergebnisse nachfolgend kostenlos zum Download zur Verfügung:
Zur Bewertung von Vorratsvermögen in den Bilanzen insbesondere von produzierenden Unternehmen gibt es verschiedene Bewertungsvereinfachungsverfahren. Sie sind im Handelsrecht ausdrücklich erlaubt. Dazu muss man drei Ansätze unterscheiden. Die Gruppenbewertung basiert auf Durchschnittsbewertungen gleichartiger Vermögensgegenstände. Hier kann man zwischen der gewogenen und der gleitenden Durchschnittsbewertung wählen. Bei der Sammelbewertung kennt das Handelsgesetzbuch zwei Ansätze, nämlich LiFo und FiFo. Hierbei geht man einfach von einer einheitlichen Verbrauchsabfolge in Abhängigkeit vom Zeitpunkt des Zugangs zum Umlaufvermögen aus. Die Festwertbewertung erfolgt nur dann, wenn es kaum Veränderungen am Bestand und am Wert der Vermögensgegenstände gibt und diese in ihrem Wert für das Unternehmen nur von geringer Bedeutung sind.
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Anlagevermögen, Umlaufvermögen & ARAP
In diesem Video erklären wir, welche Besonderheiten man beim Bilanzieren der Aktiva zu beachten hat.
Inhaltsverzeichnis
1. Bewertungsvorschriften zum Vorratsvermögen – Einführung
Eine wichtige Position in der Bilanz von produzierenden Unternehmen nimmt das Umlaufvermögen ein. Umlaufvermögen dient nämlich dem unternehmerischen Zweck maßgeblich. Dazu zählen insbesondere Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe. Vor allem aber kommen den Rohstoffen und den fertigen, vornehmlich für den Verkauf bestimmten Produkten, die sich im Lager befinden, enorme Bedeutung bei der Bilanzierung zu. Um dieses Vorratsvermögen zu erfassen, betreiben Unternehmen regelmäßig dezidierte Inventuren. Schließlich soll eine Bilanz ja ein möglichst realitätsnahes Bild von der finanziellen und wirtschaftlichen Lage des Unternehmens abbilden. Also muss man auch wissen, welche Vermögensgegenstände im Umlaufvermögen vorhanden sind und welchen Wert sie haben.
Hierzu existieren sowohl im Handelsrecht als auch im Steuerrecht bestimmte Bewertungsvorschriften. Diese möchten wir Ihnen in diesem Artikel darstellen.
2. Die Herausforderungen zur Bewertung von Vorratsvermögen
Angenommen eine Mühle erhält am 01.08.2022 eine Lieferung von 10 t Weizen mit einem Wert von EUR 1.400. Noch im selben Monat erhält die Mühle eine weitere Lieferung dieser Art. Allerdings ist der Preis nun auf EUR 150 pro t gestiegen. Wenn in der Zwischenzeit kein Verkauf und keine Verarbeitung oder irgendein anderer Abgang des Weizens stattfindet, dann schlummern 20 t Weizen mit einem Wert von EUR 2.900 als Vorratsvermögen im Silo des Unternehmens.
Was an dieser Darstellung auf den ersten Blick zunächst logisch wirken mag, kann man aber auch kritisch hinterfragen. Zum Beispiel könnte man annehmen, dass die 20 t Weizen einen Wert von 3.000 haben. Schließlich liegt der aktuelle Wert für Weizen bei EUR 150 pro t. Wie man also sehen kann, ist bei einer Bewertung von Vorratsvermögen durchaus Potential für alternative Ansätze vorhanden.
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3. Bewertungsmethoden zur Bewertung von Vorratsvermögen
Das Handelsgesetzbuch erkennt die Tatsache, dass man bestimmte Vermögensgegenstände im Umlaufvermögen unterschiedlich bewerten kann, durchaus an. Dazu bietet es verschiedene Bewertungsvereinfachungsmethoden. Diese kann man in drei Gruppen einteilen: die Gruppenbewertung, die Sammelbewertung und die Festwertbewertung. Alle hierbei zur Verfügung stehenden Möglichkeiten zur Bewertungsvereinfachung durchbrechen dabei unweigerlich das prinzipielle Einzelbewertungsgebot (§ 252 Absatz 1 Nummer 3 HGB). Weil eine Bewertungsvereinfachung in der Praxis aber erforderlich ist, um dem Grundsatz der Wirtschaftlichkeit und Wesentlichkeit zu entsprechen, hat der Gesetzgeber hier eine Ausnahmeregelung geschaffen. Allerdings gilt dies nur für die Zugangsbewertung. Die Folgebewertung soll dann wieder etablierten Regeln folgen.
3.1. Bewertungsvereinfachungsverfahren: Gruppenbewertung von Vorratsvermögen
Bei der Gruppenbewertung bestimmter Vermögensgegenstände im Umlaufvermögen geht es um Verfahren, die sich auf Durchschnittsbewertungen stützen. Dazu müssen die Vermögensgegenstände gleichartig oder annähernd gleichwertig sein, um sie als Gruppe zu bewerten. So kann etwa ein Hersteller für Nägel alle Waren, die den Voraussetzungen zur Gruppenbewertung genügen, einheitlich bewerten. Dabei kann man zwischen einer gewogenen und einer gleitenden Durchschnittsbewertung unterscheiden.
3.1.1. gewogener Durchschnittswert
Beim gewogenen Durchschnitt ermittelt man den Durchschnittswert, indem man die Mengen gleichartiger Vermögensgegenstände mit ihrem Wert multipliziert und ihre Produkte addiert. Diese Summe teilt man dann durch die Summe der Mengen dieser gleichartiger Vermögensgegenstände.
Ein Beispiel, bei dem wir das eingangs angeführte Beispiel um einen weiteren Geschäftsvorfall erweitern:
Es wird noch im gleichen Jahr eine gleichartige Lieferung Weizen angekauft. Hierbei handelt es sich um eine Lieferung von 10 t zu EUR 160/t. Die Berechnung des gewogenen Durchschnitts erfolgt also auf folgende Weise:
(10 t x EUR 140/t) + (10 t x EUR 150/t) + (10 x EUR 160/t) = EUR 4.500
10 t + 10 t + 10 t = 30 t
EUR 4.500 / 30 t = EUR 150/t gewogener Durchschnittswert
Die Bewertungsvereinfachung mittels des gewogenen Durchschnittswerts liegt auch darin, dass man sie nur im Rahmen der Inventur zum Jahresabschluss vornimmt. Man betrachtet also den Jahresdurchschnitt. Dazu muss man beachten, dass zwischenzeitliche Abgänge keinen Einfluss auf diese Bewertungsmethode haben. Bei der Bewertung mittels der gleitenden Durchschnittswertberechnung ist dies jedoch anders.
3.1.2. gleitender Durchschnittswert
Beim gleitenden Durchschnittswert nimmt man jede Mengenveränderung zum Anlass für eine Korrekturbewertung. Damit ist der damit verbundene Aufwand naturgemäß höher als bei der Ermittlung des gewogenen Durchschnittswerts. Jedoch erhält man auf diese Weise stets aktuelle Werte, was für bestimmte Zwecke durchaus vorteilhaft sein kann. Das eingangs gegebene Beispiel mit dem Weizen führt also über genau diese Methode zu folgendem gewogenen Durchschnittswert:
(10 t x EUR 140/t) + (10 t x EUR 150/t) = EUR 2.900
10 t + 10 t = 20 t
EUR 2.900 / 20 t = EUR 145/t gleitender Durchschnittswert
Wenn vor der dritten Lieferung, wie wir sie im vorherigen Abschnitt als Beispiel angenommen haben, noch ein Abgang eintritt, dann fällt die gleitende Durchschnittswertberechnung wir folgt aus:
Verkauf von 10 t Weizen: Abgang zu EUR 1.450
verbleibender Bestand: 10 t zu EUR 145/t im Gesamtwert von EUR 1.450
Kauf von 10 t Weizen zu EUR 160/t: Zugang zu EUR 1.600
(EUR 1.450 + EUR 1.600) / 20 t = EUR 152,50/t gleitender Durchschnittswert
3.2. Bewertungsvereinfachungsverfahren: Sammelbewertung von Vorratsvermögen
Bei der Sammelbewertung folgt man dem Prinzip der Verbrauchsfolgefiktion. Man nimmt also verallgemeinernd an, dass man bei einem Abgang aus dem Vorratsvermögen immer eine bestimmte Reihenfolge beim Verbrauch der Vermögensgegenstände einhält. Entweder man verwendet dabei stets die am längsten lagernden Vermögensgegenstände als erste oder man nimmt dazu die zuletzt in das Vorratsvermögen aufgenommenen Vermögensgegenstände. Für erstere Methode verwendet man auch den Begriff FiFo (Abkürzung für first in – first out). Die zweite Methode ist unter der Bezeichnung LiFo bekannt (Abkürzung für last in – first out).
Anzumerken ist hierbei noch, dass die FiFo-Methode im Steuerrecht keine Anerkennung findet. Für steuerliche Zwecke muss man dann einen anderen zulässigen Ansatz wählen. Da aber hierbei nur die LiFo-Methode sowohl im Handels- als auch im Steuerrecht zulässig ist, kommt der FiFo-Methode selbst in der handelsrechtlichen Bilanzierungspraxis allenfalls eine untergeordnete Rolle zu. Außerdem sei ergänzt, dass neben LiFo- und FiFo auch noch andere Alternativen zur Bewertung von Vorratsvermögen existieren, doch nur LiFo und FiFo sind als Sammelbewertungsverfahren im Handelsrecht erlaubt.
3.3. Bewertungsvereinfachungsverfahren: Festwertbewertung von Vorratsvermögen
Die Festwertbewertung ist nur in bestimmten Fällen vorgesehen. Nach § 240 Absatz 3 HGB ist die Festwertbewertung nur dort zulässig, wo Vermögensgegenstände in ihrer Menge und ihrem Wert kaum Schwankungen unterliegen und auch ihr Gesamtwert nur von geringerer Bedeutung für das Unternehmen ist. Als Beispiel könnte man Kugelschreiber mit Werbeaufdruck für Kunden anführen. Dennoch besteht in der Praxis ein Gebot, die Bewertung im Abstand von maximal drei Jahren stets auf Basis einer erneuten Bestandsaufnahme vorzunehmen.
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4. Folgebewertung von Vorratsvermögen
Bei der Folgebewertung von Vorratsvermögen bestehen ebenfalls Besonderheiten. So gilt für Vorratsvermögen, dass sie keiner Abnutzung unterliegen. Sie werden ja schließlich nur gelagert bis sie verbraucht oder verkauft werden. Deshalb kommt für sie auch keine (planmäßige) Abschreibung für Abnutzung in Betracht. Nach dem strengen Niederstwertprinzip, wie es das HGB für Umlaufvermögen vorgibt, muss man jedoch bei einer dauerhaften Wertminderung durchaus eine außerplanmäßige Abschreibung vornehmen. Gegebenenfalls kann dadurch aber auch eine Wertaufholung erforderlich sein, wenn der beizulegende Zeitwert im Nachhinein den aktuellen Buchwert übertreffen sollte.
5. Bewertungsvereinfachungsvorschriften für Vorratsvermögen – Fazit
Mit den Bewertungsvereinfachungsvorschriften für Vorratsvermögen hat der Gesetzgeber einerseits Ausnahmeregeln zum Einzelbewertungsprinzip eingeführt. Da diese Ausnahmen überwiegend mit dem Vorratsvermögen zusammenhängen, hat dies nur geringe Auswirkungen auf die Aussagekraft von Bilanzen. Schließlich geht es dabei in der Hauptsache um Vermögensgegenstände, die in ihrer Art oder ihrem Wert relativ einheitlich sind. Da es aber gleich mehrere Optionen gibt, die das HGB zur Bewertungsvereinfachung von Vorratsvermögen erlaubt, ist ein direkter Vergleich zwischen zwei Unternehmen, die unterschiedliche Bewertungsvereinfachungsmethoden anwenden, mangels gemeinsamer Basis praktisch ausgeschlossen. Doch auch hier kann man argumentieren, dass die Unterschiede nur in besonderen Fällen von relevanter Größe sind. Die Aussagekraft der Bilanz insgesamt bleibt indes bestehen.
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Deloitte, EY, KPMG und PwC sind die vier führenden, global agierenden Wirtschaftsprüfungskanzleien. Da sie sich auf die Wirtschaftsprüfung insbesondere großer Konzerne und Banken sowie vieler anderer Branchen spezialisiert haben, nennt man sie auch einfach die Big Four. Dabei haben sich die Big Four auch auf dem Gebiet der Steuerberatung etabliert. Dies hat durchaus praktische Seiten. Denn dadurch sind sie in der Lage, ihren Mandanten, denen sie zuvor ihre Steuergestaltungsmodelle verkauft haben, auch die dadurch beeinflussten Jahresabschlüsse zu testieren.
Darin besteht jedoch ein wesentlicher Interessenskonflikt. Schließlich hat Wirtschaftsprüfung unabhängig und kritisch zu erfolgen. Wie wenig dies mit den wirtschaftlichen Eigeninteressen der Big Four harmoniert, zeigen der Untergang der Lehman Brothers Bank, der Skandal um die Wirecard AG sowie ihr Umgang mit Banken, die sich mit CumEx- und CumCum-Geschäften Steuern vom Staat erstatten ließen, die sie nie entrichtet hatten. Von all den Vorgängen im Vorfeld dieser desaströsen Entwicklungen wollen die Big Four keine Ahnung gehabt haben. Dabei lassen sie sich bei Gesetzgebungsverfahren zu Steuergesetzen gerne als beratende Experten beauftragen. Wie passt das zusammen?
Unser Video: Wirtschaftsprüfung erkennen und vermeiden
In diesem Video erklären wir, wie kleinere Unternehmen die Wirtschaftsprüfung vermeiden können.
Inhaltsverzeichnis
1. Warum wir über die Big Four schreiben
Lange habe ich darüber nachgedacht, ob es für eine Steuerberatungskanzlei sinnvoll ist, kritisch über Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung zu schreiben. Schließlich ist es naheliegend, dass wir uns ja selbst damit treffen könnten. Selbstverständlich ist Steuerberatung an sich völlig legal. Und Wirtschaftsprüfung unerlässlich. Aus gutem Grund gibt es eine Vielzahl unterschiedlicher Berufe, die mit Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung zusammenhängen. Ebenso gerechtfertigt ist, dass das Steuerberaterexamen zu einer der schwersten berufsbezogenen Prüfungen hierzulande zählt. Kaum leichter ist der Weg, den man gehen muss, um Wirtschaftsprüfer zu werden. Also warum sollte Sie an dieser Stelle ein Artikel auf die Schattenseite der Steuerberatung und Wirtschaftsprüfung führen?
Weil es um unser aller Geld geht. Um viel, sehr viel Geld. Es geht um mehr als ein paar Millionen oder gar Milliarden, ganz gleich in welcher Währung. Lassen wir also einmal Moral und Gerechtigkeit unberücksichtigt. Denn die Ausmaße, um die es hier geht, betreffen Omas Sparstrumpf ebenso sehr wie Elon’s Einkaufstouren im Shopping Markt der sozialen Medien und anderer genialer Ideen. Sie betreffen ganze Volkswirtschaften, selbst die größten. Sie sind von globalem Ausmaß und wir haben schon einmal erlebt wie das ausging.
Nur ein Beispiel, das aber wie Peanuts zum eigentlichen Ausmaß wirkt: Wenn Sie Aktien der Wirecard AG besaßen und infolge des Zusammenbruchs im Jahr 2019 vor einem Haufen wertlosen virtuellen Papiers standen, dann war dies für Sie bestimmt eine Erfahrung, für die Sie sich sicherlich kein Déjà-vu wünschen. Dabei ist vielen Anlegern hierbei wohl kaum bewusst, dass man dieses noch relativ kleine Fiasko hätte vermeiden können, wenn… Ja, wenn man es hätte kommen sehen. Und genau hierum geht es diesmal bei uns.
2. Wer sind die Big Four der Wirtschaftsprüfung?
Es gibt Institutionen, die sind mit einer speziellen Aufsicht in bestimmten wirtschaftlichen Zusammenhängen beauftragt. Neben ihren wirtschaftlichen Zielen sind sie also auch einem gesellschaftlichen Auftrag verpflichtet. Zumindest ist dies in Deutschland ebenso wie in den meisten anderen entwickelten Industriestaaten der Welt der Fall. Wirtschaftsprüfung ist ein Metier, für das man hervorragende Qualitäten braucht. Denn wenn Wirtschaftsprüfer die Bilanzen und Jahresabschlüsse von Unternehmen prüfen, dann darf man von ihnen erwarten, dass sie dies mit einer kritisch-objektiven Gründlichkeit erledigen, die über jeden Zweifel erhaben ist. Gewiss dürften die allermeisten Wirtschaftsprüfer diesen Satz ohne zweites Durchlesen unterschreiben. Dabei ist es unerheblich, ob es sich um ein relativ kleines Unternehmen oder um einen international agierenden Großkonzern handelt, dem die Wirtschaftsprüfer ihre Aufmerksamkeit schenken.
Jedoch sind an dieser Stelle Zweifel angebracht. Denn je größer ein Unternehmen ist, desto umfangreicher sind die Prüfungsarbeiten der Wirtschaftsprüfer. Damit steigt aber auch ihr Honorar. Das Honorar wiederum zahlen die beauftragenden Unternehmen. Für ein hohes Honorar erwarten Auftraggeber im Umkehrschluss auch eine entsprechende Gegenleistung. Wohlgemerkt: keine Leistung, sondern eine Gegenleistung. Ein Interessenkonflikt? Oder eher der erste in einer langen Reihe?
Außerdem ist hierbei noch ein weiterer Faktor wichtig, nämlich, dass nur Großkanzleien die Kapazitäten haben, um große Konzerne zu prüfen. Doch das Geschäft mit der Wirtschaftsprüfung für Großmandate teilen sich gerade einmal vier Großkanzleien. Deshalb nennt man sie umgangssprachlich auch die Big Four. Es sind: Deloitte, EY, KPMG und PwC. Sie teilen sich das Geschäft mit den Großkonzernen sogar weltweit auf. Ganz gleich, ob es um Banken, Industriekonzerne, Dienstleistungsriesen oder große Handelsketten geht, diese vier Wirtschaftsprüfungsgesellschaften teilen sich den ganz großen Kuchen. Sie testieren die Jahresabschlüsse von Unternehmen, deren Existenz in viele Bereiche unseres alltäglichen Lebens hineinreichen und auf die kaum jemand mehr verzichten kann. Schon allein der Bankensektor stellt einen kritischen Faktor dar.
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3. Die Big Four und die Finanzkrise 2008
3.1. Die Insolvenz der Lehman Brothers Bank
Um dies zu verdeutlichen: am 15. September 2008 ist die Lehman Brothers Bank in den USA in die Insolvenz gegangen. Erinnern Sie sich noch, was für eine globale Finanzkrise dies zur Folge hatte? Etliche andere Banken sind ihnen in den Abgrund gefolgt, weil sie sich, wie die eigenen Mitarbeiter bis zum Schluss auch, darauf verlassen hatten, dass Lehman Brothers als Bank solvent war. So lautete jedenfalls der Prüfbericht der Wirtschaftsprüfer. Und wo es eine Finanzkrise gibt, ist die Wirtschaftskrise gleich um die Ecke. Es hat Jahre gedauert, bis sich die Wirtschaft davon wieder halbwegs erholen konnte; die Folgen wirken bis heute nach. Allein die Rettung deutscher Banken hat den Steuerzahler 480 Milliarden Euro gekostet. Von Peanuts kann also keine Rede sein.
3.2. Es betrifft uns alle – immer noch
Die Frage, wie es für uns alle gelaufen wäre, wenn man diesen Crash hätte verhindern können, ist zwar rein hypothetischer Natur, doch rechtfertigt sie, dass wir uns einer noch wesentlich wichtigeren Frage widmen: Wie sicher sind wir, dass dies kein zweites Mal geschieht? Sie erinnern sich: wir wollen hier über mehr als Peanuts reden. Es betrifft alle: die Armen, die Mittelschicht, aber auch die Reichen; je größer das Vermögen, desto größer der relative Verlust.
3.3. Eine berechtigte Frage: Warum?
Damit kommen wir auch zum Warum. Also warum kam die Insolvenz dieser damals wichtigen Bank für Viele so überraschend? Warum konnte Lehman Brothers noch im Jahr des Zusammenbruchs höhere Dividenden und Boni ankündigen, während sie gleichzeitig um ihr Überleben kämpfte? Und warum waren auch die dem Zusammenbruch vorangegangenen Jahresabschlüsse, die etwa mit einem Gewinn von $ 887.000.000 im Jahr 2007 für Optimismus sorgten, von den Wirtschaftsprüfern der Big Four testiert worden?
3.4. Antworten
Weil eine der vier großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften offensichtlich dabei versagte, ihren Pflichten nachzukommen. Nach allem was bisher bekannt ist, testierte EY geschönte Jahresabschlüsse der Lehman Brothers Bank, obwohl diese ihren Wert mit undurchsichtigen Buchungen künstlich über die tatsächlichen Verhältnisse hinaus gesteigert hatten. Dabei gibt es sogar Hinweise, die nahelegen, dass EY sich dessen sehr wohl bewusst gewesen sein muss. Normalerweise hätte man also erwarten dürfen, dass dies entsprechende Konsequenzen durch die Wirtschaftsprüfer nach sich zieht. Dennoch erfolgte das Testat. War dies das Resultat eines Interessenkonflikts? Eines Interessenkonflikts, das mit einer Gegenleistung für das sicherlich üppige Honorar einherging?
Zwar hat der Gesetzgeber mit dem Gesetz zur Stärkung der Finanzmarktintegrität (FISG) inzwischen einige Maßnahmen ergriffen, um ähnlichem Missbrauch künftig vorzubeugen. So besteht nun eine Rotationspflicht für Mandate, die über zehn Jahre bestehen. Dabei beginnen gerade sich die Auswirkungen für die Big Four und andere Wirtschaftsprüfer abzuzeichnen. Doch bleiben Zweifel, ob diese Maßnahmen auf nationaler und EU-Ebene ausreichen, um eine Wiederholung solcher oder ähnlicher Ereignisse zu verhindern. Außerdem dürfte sich an der Aufteilung des Marktes ebenfalls wenig ändern. Aber selbst wenn die folgerichtigen Maßnahmen die Big Four zu wesentlichen Veränderungen bei der Wirtschaftsprüfung veranlasst haben sollten, Wirtschaftsprüfung ist nur noch ein Nebengeschäft für sie.
Zumindest sollte uns der in jüngster Vergangenheit in der Schweiz aufgedeckte Postauto-Skandal um geschönte, von KPMG geprüfte Bilanzen dazu ermahnen, die Tätigkeiten der Big Four im Bereich Wirtschaftsprüfung weiterhin kritisch zu sehen. Und zwar auch dann, wenn sich herausstellen sollte, dass die Buchungen nach dem Gesetz tatsächlich legal waren.
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4. Wer sind die Big Four der Steuerberatung?
Themenwechsel: betrachten wir nun die Big Four der Steuerberatung. Es sind: Deloitte, EY, KPMG, PwC. Kommen Ihnen die vier Namen bekannt vor? Kein Wunder, sie sind ebenfalls die bedeutendsten Global Player, wenn es um steuerliche Gestaltungsberatung geht. Denn sie bieten ihren Mandanten umfangreiche Dienstleistungen an, unter anderem Steuergestaltungsmodelle. Wie bereits gesagt, ist Steuergestaltung an sich ganz legal. Wieso sollte man die Big Four dann dafür kritisieren?
4.1. Die Big Four testieren Steuergestaltungsmodell, die sie selbst verkaufen
Die selben Mandanten, die Dienstleistungen im Bereich Steuergestaltung bei einem Unternehmen der Big Four einholen, lassen ihre Jahresabschlüsse in der Regel auch vom selben Wirtschaftsprüfungsunternehmen prüfen. Somit überprüfen die Wirtschaftsprüfer eben jene Gestaltungsmodelle, die sie den Mandanten zuvor verkauft hatten. Ist es da verwunderlich, dass die Mandaten dann auch erwarten, dass die Abschlüsse testiert werden? Wie kann man da eine unbedingte, kritische Prüfung durch die Wirtschaftsprüfer der Big Four erwarten? Dies wäre dann schon der zweite Interessenkonflikt.
Gewiss, die Steuergestaltungsmodelle sollten gesetzeskonform sein. Schließlich gibt es neben der Wirtschaftsprüfung ja auch das Finanzamt, das einen Blick auf die Bilanzen wirft. Doch dazu müssten dann wenigstens die Gesetze allein Volkes Willen entspringen. So will man wenigstens meinen. Zumindest sollten die Big Four in diesem Zusammenhang keinen Einfluss haben, oder?
4.2. Die Big Four und ihr Einfluss auf die Steuergesetzgebung
Wenn das Volk seine Abgeordneten wählt, damit diese eine Gesetzesordnung in ihrem Sinne schaffen, dann richtet sich die Wahl sicher auch nach Kompetenzen. Hier sollte es somit ebenfalls um finanzpolitische Kompetenzen gehen. Wählen wir also Steuerberater, Wirtschaftsprüfer oder hocherfahrene Finanzbeamte? Wohl kaum. Deshalb verlassen sich Parlamentarier und Ministerien ganz allgemein auf das Fachwissen von Experten. Und das kostet. Dafür strichen die Big Four bereits mehr als EUR 400.000.000 an Beratungshonoraren allein von der Bundesregierung ein. Und die EU sowie viele andere Staaten lassen sich ebenfalls von den Big Four beraten.
Im Hinblick auf Wirtschaftsprüfung und Steuerberatung verfügen die Big Four durchaus über kompetente Mitarbeiter; daran besteht kein Zweifel. Aus gutem Grund also greift der Gesetzgeber auf diese Expertise zurück, um neue Gesetze zu entwickeln. Allerdings hat die Vergangenheit gezeigt, dass die Beratung durch die Mitarbeiter der Big Four keineswegs einer neutralen Haltung entspringt. Schließlich sitzt man hier an den Stellen, wo die Gesetze entstehen, die man später zu vermeiden trachtet. Also ist es ein Leichtes, gleich hier die passenden Hintertürchen einzubauen. Die in dieser Hinsicht unterqualifizierten Abgeordneten kriegen das frühestens dann mit, wenn die Gesetze ihre Wirkung entfalten. So war dies etwa bei der Entwicklung von Steuerprivilegien für IP-Boxen in Großbritannien geschehen.
Im Grunde schaffen sich die Big Four hierbei einerseits neue Gründe, damit ihre Mandanten ihre Dienste nutzen, andererseits aber auch alle Voraussetzungen, um dann die passenden Steuergestaltungsmodelle zur Vermeidung der von den Big Four selbst mitgestalteten Gesetze erfolgreich zu verkaufen. Ein Perpetuum Mobile der Steuergestaltung. Und ja, so war dies eben auch bei der Entwicklung von Steuerprivilegien für IP-Boxen in Großbritannien geschehen. Jedenfalls wäre das Attribut Interessenkonflikt in dieser Hinsicht geradezu euphemistisch.
Wir hatten vorhin Moral und Gesetz beiseite gelassen. Jetzt gesellen wir also auch die Fairness dazu.
4.3. Die Big Four dominieren den Markt
Denn im Wettbewerb um Mandanten ist diese Möglichkeit der Einflussnahme ein weiterer wichtiger Faktor. Welcher mittelständische Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater verfügt schon über solche Möglichkeiten, die Steuergestaltung an den selbst mit beeinflussten Steuergesetzen auszurichten? Oder umgekehrt – Worte können ja so austauschbar sein. Kein Wunder also, dass mittelständische Steuerberater, die sich auf Steuergestaltung von Unternehmen spezialisieren, eher unterrepräsentiert sind. Auf diese Weise nutzen die Big Four im Grunde einen indirekten, man könnte sagen unlauteren Vorteil. Man darf also spekulieren, ob sie damit den Markt manipulieren. Andererseits scheint dies den Big Four im Wettbewerb untereinander keine großen Skrupel zu bereiten. Wieso auch, spielen sie doch in ihrer eigenen Liga.
Das, was hierbei zum Grübeln anregt, ist jedoch, dass immer mehr mittelständische Unternehmen den Versprechungen nach einer optimalen Steuergestaltung zu folgen bereit sind. Hochglanzprospekte sind aber kein Garant für Seriosität. Sind wir, Sie und ich, also bereit, auch die Seriosität über Bord zu werfen?
4.4. Die Big Four am Rande der Legalität
Im Zusammenhang mit dem Steuerbetrug rund um CumEx- und CumCum-Geschäften, die sowohl von Privatiers als auch von diversen Banken jahrelang betrieben wurden, haben die Big Four auch eine Reihe der heute angeklagten Kreditinstitute geprüft. Dies war zum Beispiel bei der Varengold-Bank der Fall; KPMG prüfte sie. Man könnte also annehmen, dass sie wenigstens in Einzelfällen erkannt haben dürften, dass das auf diese Weise angehäufte Vermögen aus illegalen Praktiken stammt. Schließlich heben die Big Four sich ja gerade dadurch hervor, weil sie Experten im Überprüfen von Zahlungsflüssen sind, Zahlungsflüssen, die auch steuerliche Zusammenhänge haben. Wenn also einerseits Geld illegal die Bilanzen füllt, andererseits die Prüfer wissen, dass dieses Geld aller Voraussicht nach eines Tages zurückgezahlt werden muss, dann darf man fragen, wieso sie die Jahresabschlüsse dennoch testierten? Man könnte aber auch sagen, dass man den Verdacht hegt, die Big Four hätten hierbei illegale Aktivitäten gedeckt.
Die Big Four verteidigen sich damit, dass sie stets nach Recht und Gesetz gehandelt hätten. Möglicherweise haben sie sogar recht. Aber was sagt das dann über die Qualität von Recht und Gesetz, geschweige denn deren Anwendung durch den Staat aus? Sich darauf zu berufen, dass die Big Four eben auch die Steuergesetze zu ihrem eigenen Vorteil mitbestimmen, wie groß oder gering der Einfluss hierbei auch immer sein mag, greift jedenfalls zu kurz.
4.5. Die Big Four in der Illegalität
Mit diesem Verhalten gegenüber rechtsbrüchigen Mandanten haben die Big Four das eigene Wohl dem der Allgemeinheit klar übergeordnet. Offenbar sind sie sogar dazu bereit, auch selbst jenseits der Legalität zu agieren. Solange der aus ihren rechtswidrigen Praktiken resultierende Gewinn die zu erwartenden Gerichtskosten und Geldbußen überwiegt, besteht ja auch kein Grund, das Risiko zu scheuen. Zumindest ist dies bei einer deutschen Bank in den USA der Fall gewesen, die später zu Strafzahlungen verurteilt wurde. KPMG war involviert und musste ebenfalls eine Strafe zahlen. Aber wenn man die Allgemeinheit im großen Stil derart hintergeht, wie kann man dann jemandem Vertrauen, der als Experte für das Überprüfen von Wirtschaftsfakten gilt? Und wie kann man da noch behaupten, einen wichtigen Beitrag zur gesellschaftlichen Ordnung zu leisten? Fühlen wir uns von den Big Four verraten?
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5. Fazit zu den Big Four: Kontrolle vs. Vertrauen
Die Äußerungen in diesem Beitrag, die wir als unsere Meinung verstanden wissen möchten, mögen auf medial aufbereitete Darstellungen beruhen, sodass man hierbei klug beraten ist, kritisch zu sein. Doch sind die schiere Zahl an Kritikpunkten sowie ihre weitreichenden Implikationen von derartigem Gewicht, dass man zumindest aufhorchen sollte. Die Big Four weisen alle Schuld von sich, allen Whistleblowern und allen bislang bekannten Fakten zum Trotz. Recht und Gesetz der zivilisierten Welt schauen mit gebundenen Händen dieser offensichtlichen Scharade zu, ja zahlen weiterhin Beraterhonorare aus von uns finanzierten Steuermitteln an sie, öffnen bereitwillig ihre Türen, wenn Lobbyisten der Big Four ihre Klinken putzen. Doch selbst wenn man dies alles geschehen lässt und dabei annimmt, dass den Big Four kein rechtliches Fehlverhalten nachzuweisen ist, so muss man dennoch die Lehren daraus ziehen. In dubio pro reo heißt eben nicht in dubio pro Dummheit.
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Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Unternehmensteuerrecht spezialisiert. Bei Fragen zur Steueroptimierung ihrer Kapitalgesellschaften schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
GmbH
- Allgemeine Beratung zu GmbH-Besteuerung
- Informationen zur GmbH-Gründung sowie zur Vermeidung von Betriebsaufspaltungen
- Steueroptimierte Besteuerung der GmbH, etwa durch Nutzung von Verlustvorträgen
- Steueroptimierung bei Gewinnausschüttungen (Kapitalertragsteuer und Teileinkünfteverfahren)
- Strategische Beratung bei Kapitalgesellschaften (Erwerb eigener Anteile, disquotale Gewinnausschüttung, Organschaft, Holdingstrukturen)
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Elon Musk möchte Twitter übernehmen. Erst kauft er eine große Anzahl an Aktien des Unternehmens. Dann reicht er ein Übernahmeangebot ein, dem die Aktionäre positiv gegenüberstehen. Jedoch zieht Elon Musk kurze Zeit später sein Übernahmeangebot wieder zurück. Dazu nennt er als Grund, dass er über die wahre Anzahl der Fake- und Spam-Konten bei Twitter im Unklaren war. Dabei hat offenbar keine ausreichende Prüfung im Rahmen der Due Diligence im Vorfeld des Übernahmeversuchs stattgefunden. Als Reaktion hat Twitter Elon Musk zur Umsetzung der Übernahme verklagt. Daraufhin hat Elon Musk eine Gegenklage eingereicht. Außerdem führt Elon Musk nun als weiteres Argument an, dass Twitter, entgegen vorherigen Absprachen, eine Abfindung in einer Höhe gezahlt haben soll, für die seine Einwilligung erforderlich gewesen wäre. Zuletzt ist auch die Sicherheit der Nutzerkonten als Thema hinzugekommen. Wir können bereits jetzt einige Feststellungen zu diesem Fall treffen, die ein Licht auf den möglichen Ausgang dieser Auseinandersetzung werfen.
Unser Video: Elon Musk und Twitter
In diesem Video erklären wir, ob Elon Musk von seinem Übernahmeangebot in Bezug auf Twitter einfach so zurücktreten kann.
Inhaltsverzeichnis
1. Elon Musk und sein Plan der Übernahme von Twitter
1.1. Der Exzentriker Elon Musk
Wer vermutet, dass Elon Musk eine gewisse Exzentrizität lediglich als ein gepflegtes Image für Marketingzwecke nutzt, der mag ins Grübeln kommen, wenn man die Namen seiner Kinder als Indiz hierfür heranzieht: X Æ A-Ⅻ oder Exa Dark Sideræl etwa. Sicher ist, dass Elon Musk sich dadurch auszeichnet, dass er anfangs ausgefallen erscheinende Ideen umzusetzen versteht. Schließlich schien ein Erfolg mit der Entwicklung, der Produktion und dem Vertrieb von reinen Elektroautos oder von Trägerraketen auch vielen visionären Analysten ausgeschlossen. Und doch hat er genau dies geschafft. Tesla war lange Zeit die einzige Quelle für Elektroautos auf dem automobilen Massenmarkt. Und SpaceX könnte die von ihr konstruierten Raketen genauso gut auch mit einer hochreaktiven Mischung aus Ehrgeiz und Bombast betanken – sie würden trotzdem abheben. Realistischer Weise muss man aber dennoch stets Vorsicht walten lassen, wenn man Ankündigungen oder bereits in der Entwicklung befindliche Projekte des Multimilliardärs bewertet.
1.2. Der wankelmütige Elon Musk und die geplante Übernahme von Twitter
Ebenfalls mit Vorsicht zu behandeln sind öffentliche Äußerungen von Elon Musk. Recht oft schimmert dabei ein gewisses Irrlichtern hervor, das ja für Exzentriker bekanntlich durchaus charakteristisch ist. Dadurch bedingt ist aber auch ein weiteres Merkmal, dass man bei Elon Musk beobachten kann, nämlich eine Tendenz dazu, dass er in seinen Meinungen schwankt. Ein Beispiel hierzu mag die Ankündigung sein, dass Tesla die Absicht hege, seinen Bestand an Bitcoins zu veräußern. In die gleiche Richtung geht auch die Ankündigung von Elon Musk, dass Tesla auch Bitcoin als Zahlungsmittel – eigentlich als Tauschmittel – beim Kauf ihrer Autos akzeptiere. Doch einige Wochen später folgt auch hier der Rückzug. Aufgrund der derzeit ernüchternden Umweltbilanz von Kryptowährungen wollte Elon Musk nun doch keine Bitcoins mehr als Zahlungsmittel akzeptieren.
Das jüngste Beispiel in dieser Reihe ist die geplante Übernahme des Kurznachrichtendiensts Twitter durch Elon Musk. Für 44 Milliarden Dollar hatte er eine Offerte unterbreitet, durch die er Aktien an diesem Unternehmen erwerben wollte. Elon Musk war also daran gelegen mehr als einfach nur die Mehrheit der Twitter-Aktien zu kaufen – er wollte sie alle haben. Dadurch hätte er die Twitter-Aktie vom Börsenmarkt nehmen können und das Unternehmen im Grunde wie ein Einzelunternehmen zu führen vermocht. Der Vorteil, den er sich möglicherweise dabei erhoffte, war wohl, dass er auf diese Weise völlige Handlungsfreiheit bei seinen unternehmerischen Entscheidungen gehabt hätte. Doch kurz darauf zog er, via Twitter, sein Kaufangebot zurück. Also fragen wir uns, ob dies so einfach möglich ist.
2. Elon Musk und die geplatzte Übernahme von Twitter – Rechtsgrundlagen
2.1. Ausgangspunkt unserer Betrachtungen sind die Regelungen in Deutschland
Betrachten wir also, ob man eine solche Kaufofferte auf dem Aktienmarkt einfach zurücknehmen kann und wie Elon Musk nun versucht, genau dies in Bezug auf die Übernahme von Twitter zu erreichen.
Zunächst wollen wir in unserem Artikel darauf hinweisen, dass wir in Bezug auf diese Betrachtungen primär von der Rechtslage in Deutschland ausgehen. Hier sind insbesondere das Wertpapiererwerbs- und Übernahmegesetz (WpÜG) und das Börsengesetz (BörsG) maßgebend. Wir wollen also so tun, als wäre Twitter eine in Deutschland an der Börse notierte Aktiengesellschaft. Dies ermöglicht uns, die für unsere Leserschaft in Deutschland relevante Rechtslage darzustellen. Ganz nebenbei sei aber auch erwähnt, dass die Rechtslage in den USA sich in dieser Hinsicht kaum wesentlich von der deutschen unterscheidet.
2.2. Was ist ein Delisting-Erwerbsangebot?
Das deutsche Recht kennt im Grunde drei verschiedene Varianten, mit denen Aktionäre Angebote zum Erwerb weiterer Aktien öffentlich unterbreiten können. Die Variante, mit der Elon Musk die Übernahme von Twitter durchführen wollte, nennt man hierzulande Delisting-Erwerbsangebot (auch als Buy-out bekannt). Denn das Ziel eines solchen Delisting-Erwerbsangebots ist der Erwerb einer ausreichenden Anzahl an Aktien, sodass der erwerbende Bieter die erforderlichen Stimmrechte erhält, um das Zielunternehmen von der Börse zu nehmen (das sogenannte Delisting). Hierzu reicht der Bieter sein Angebot über Angebotsunterlagen ein, die den Vorschriften des WpÜG entsprechen. Unter anderem muss das Angebot mindestens dem gewichteten durchschnittlichen Börsenkurs der vorangegangenen sechs Monate entsprechen. Übrigens ist neben Geldzahlungen auch der Tausch mit eigenen Aktien des Bieters als Gegenleistung zulässig. Ganz wesentlich ist hierbei jedoch, dass das Angebot keine gesonderten Bedingungen enthalten darf.
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3. Historie zum Angebot von Elon Musk zur Übernahmen von Twitter
Schauen wir nun kurz auf die zurückliegenden Ereignisse, die zum Angebot Elon Musks zur Übernahme von Twitter führten und wie sie sich in der Folge entwickelten.
3.1. Übernahme von Twitter durch Elon Musk: erster Akt
Schon seit einiger Zeit ist Elon Musk selbst auf Twitter mit großer Reichweite aktiv und recht mitteilsam. Man kann also davon ausgehen, dass er diese Form der Kommunikation durchaus zu schätzen weiß. Darum ist es auch nachvollziehbar, dass er eigene Anstrengungen unternommen hat, um eine eigene Kommunikationsplattform als Konkurrenz zu Twitter zu etablieren. Jedoch ist dies bislang ohne konkrete Resultate geblieben.
Bemerkenswert dabei ist aber auch, dass Elon Musk immer wieder mit seinen Äußerungen auf Twitter irritiert. Als dann auch Twitter mehr und mehr dazu überging, unzutreffende Beiträge ganz allgemein zu sanktionieren, was insbesondere Donald Trump einen Bann von der Plattform bescherte, äußerte sich Elon Musk kritisch über diese Maßnahmen. Er bezeichnete dies als Einschränkung der Meinungsfreiheit, ohne jedoch dabei auf die von allen Usern eingegangene Verpflichtung zur Einhaltung der Richtlinien bei Twitter einzugehen.
3.2. Übernahme von Twitter durch Elon Musk: zweiter Akt
Im April 2022 erlangte Elon Musk über Börsenerwerbe eine große Zahl an Aktien von Twitter. Seine Beteiligungsquote entsprach damit etwa 9,2 % aller Twitter-Aktien. Damit war er zum größten Anteilseigner von Twitter aufgestiegen. Um jedoch Einfluss auf die Geschäftsführung von Twitter im von ihm offenbar angestrebten Umfang nehmen zu können, benötigte Elon Musk deutlich mehr Aktien. Deshalb reichte Elon Musk Mitte April ein Übernahmeangebot bei der zuständigen Börsenaufsicht ein. Er bot den Aufkauf von Twitter-Aktien zu einem Wert von je USD 54,20 an. Kurz zuvor lag der Börsenwert der Twitter-Aktie noch bei etwa USD 46,00.
Auf diese Übernahmeofferte mussten nun die übrigen Twitter-Aktionäre sowie das Unternehmen selbst reagieren. Dazu ist einerseits die Zustimmung des Managements erforderlich gewesen, andererseits aber auch die der Aktionäre. Letztendlich gab es aber eine Übereinkunft mit Elon Musk.
Doch schon zu der Zeit gab es Anhaltspunkte, die darauf hinwiesen, dass der Übernahmeversuch hürdenreich verlaufen könnte. So ist etwa die Kritik von Elon Musk an der Einschränkung der Meinungsfreiheit bei Twitter eines der Indizien gewesen, die das Unternehmen von einer Zustimmung zur Übernahme hätte abhalten können. Ein weiteres Indiz war Elon Musks Mitteilung, dass Twitter eine große Zahl an Fake- und Spam-Konten enthalte. Diese Anzahl sollte das Unternehmen im Zuge der Übernahme öffentlich machen, so Musk.
3.3. Übernahme von Twitter durch Elon Musk: dritter Akt
Am 09.07.2022 kam es dann zum offenen Bruch zwischen Elon Musk und Twitter. Elon Musk verkündete, dass er von seinem Angebot zum Kauf von Twitter-Aktien zurücktrete. Zur Begründung berief er sich dabei auf seine Kritik an der angeblich hohen Zahl an Fake- und Spam-Konten bei Twitter. Daraufhin reichte Twitter jedoch Klage ein. Schließlich war die Zahlung einer Strafe von USD 1.000.000.000 für den Fall des Austritts eines der Beteiligten vereinbart worden. Und aus Sicht von Twitter ist Elon Musk mit seinem Rücktritt vom Kaufangebot diesen Schritt gegangen.
Darauf hat Elon Musk seinerseits mit dem Einreichen einer Gegenklage reagiert. Allerdings ist diese Klage beim zuständigen Gericht als vertraulich eingegangen. Daher sind die Details dieser Klage der Öffentlichkeit bislang unbekannt. Zumindest wissen wir, dass die zuständige Richterin den Verhandlungstermin auf den 17.10.2022 festgelegt hat und dafür fünf Verhandlungstage einplant.
Inzwischen führt Elon Musk einen weiteren Grund an, um von seiner Offerte zurücktreten zu können. So argumentiert er, dass Twitter entgegen vorhergehenden Vereinbarungen eine Abfindung ohne vorherige Konsultationen mit Musk an einen Whistleblower gezahlt haben soll.
Dennoch hat sich mittlerweile eine Mehrheit der Aktionäre für einen Verkauf von Twitter an Elon Musk ausgesprochen. Eine Fortsetzung der Übernahme dürfte also zumindest von dieser Seite möglich sein. Allerdings konnte auch Elon Musk seinen Argumentationsstandpunkt um einen weiteren Aspekt erweitern. So hatte der Whistleblower, der zuvor Sicherheitschef bei Twitter war, von erheblichen Sicherheitsmängeln berichtet. Die zuständige Richterin, die im Oktober über die Klagen befinden wird, ließ diese weiteren Gesichtspunkte bei der Verhandlung bereits zu.
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4. Elon Musk vs. Twitter: rechtliche Einschätzung zur Auseinandersetzung
Wir können uns nun an einer Einschätzung der rechtlichen Situation versuchen. Klar ist, dass beide Parteien hierbei konträre Standpunkte vertreten. Elon Musk ist seiner Aussage nach deshalb zurückgetreten, weil Twitter keine ausreichenden Informationen über die Anzahl der Fake- und Spam-Konten zur Verfügung stellte. Dabei hätte dies im Rahmen einer Due Diligence Prüfung durchaus zur Sprache kommen müssen. Was aber ebenfalls unterblieb, ist die Due Diligence Prüfung selbst. Zumindest ist der Umfang auf Elon Musks betrieben stark verkürzt worden, sodass man diese Prüfung als unzulänglich bezeichnen darf.
Im Vorfeld einer Unternehmenstransaktion, erst recht in einer von dieser Dimension, ist eine umfangreiche Due Diligence Prüfung erforderlich, weil nämlich im angelsächsischen Rechtskreis der Käufer die Sorgfaltspflicht für die Folgen einer Transaktion übernimmt. Er steht dafür gerade, dass die Übernahme eines Unternehmens möglichst keine, ansonsten nur überschaubare Risiken in sich birgt. Durch diese Unterlassung ist Elon Musk unserer Meinung nach der Umstand zuzurechnen, dass das Übernahmeangebot dennoch Bestand hatte, als er dieses aufkündigte.
Zwar liegt die Bedeutung der Due Diligence Prüfung insbesondere im Schutz der Anteilseigner, sodass sie keinen Wertverlust ihrer Anteile erleiden. Allerdings muss man hierbei bedenken, dass bei der Übernahme von Twitter durch Elon Musk am Ende des Prozesses keine andere Anteilseigner vorhanden sind, die einen potentiellen Schadensersatzanspruch an ihn stellen könnten. Insofern ist die Abkürzung der Due Diligence Prüfung aus der Persepktive Elon Musks durchaus nachvollziehbar. Ob dies dennoch sinnvoll ist, lassen wir rhetorisch offen.
Inwiefern die zuletzt aufgekommenen Klagepunkte, die Elon Musk anführt, um die Übernahme von Twitter zu verhindern, seinen rechtlichen Standpunkt bekräftigen, können wir derzeit kaum einschätzen. So könnte man argumentieren, dass die Prüfung der Sicherheitsvorkehrungen zum Schutz der Twitter-Nutzer–Konten ebenfalls zum Umfang einer Due Diligence Prüfung zählen. Dass diese Details nun nach Musks Rückzug vom Kaufangebot relevant sein könnten, ist aber offenbar ebenfalls denkbar.
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5. Folgen aus der geplatzten Übernahme von Twitter durch Elon Musk
Wenn es tatsächlich keinen Grund geben sollte, der Ansicht von Elon Musk und seinen Rechtsanwälten zu folgen, dürfte das Gerichtsurteil in dieser Angelegenheit eindeutig ausfallen. Denn dann müsste Elon Musk einerseits das Kaufangebot erfüllen, andererseits auch die Konventionalstrafe in Höhe von USD 1.000.000.000 zahlen.
Falls das Gericht also die Erfüllung des Übernahmeangebots erzwingen sollte, bleibt dennoch weiterhin fraglich, ob Elon Musk es tatsächlich schaffen wird, die angepeilte Beteiligungsquote bei Twitter zu erlangen. Zumindest sieht es zum gegenwärtigen Zeitpunkt ganz danach aus. Sollte Elon Musk also wirklich die für eine Übernahme erforderliche Anzahl an Twitter-Aktien erwerben, könnte er mit einem Squeeze-out die verbleibenden Aktionäre aus dem Unternehmen drängen. Somit würde er letzten Endes doch die vollständige Kontrolle über Twitter erlangen. In diesem Fall dürfte er dann wohl tatsächlich die Aktie über ein Delisting von der Börse entfernen, weil dies die Kosten und Auflagen einer Börsennotierung eliminieren würde. Für ihn wichtiger dürfte dann aber sein, dass er die uneingeschränkte Kontrolle über den Kurznachrichtendienst ausüben kann, so, wie er es wohl ursprünglich angestrebt hat.
Andererseits, auch wenn dies derzeit eher unwahrscheinlich erscheint, könnte Elon Musk vor Gericht obsiegen. In diesem Fall wäre Twitter mit den Schäden dieser Auseinandersetzung konfrontiert. Insbesondere der Kurs der Twitter-Aktie hat seit dem Streit nachgelassen. Aber auch die Reputation des Kurznachrichtendiensts hat gelitten. Zwar erscheint es kaum wahrscheinlich, dass dies Twitter langfristig schaden dürfte, doch das Vertrauen der Anleger in das Unternehmen ist schon jetzt deutlich geringer als vor dem Übernahmeangebot durch Elon Musk. Doch könnte dies auch eine Chance auf Erneuerung für Twitter bedeuten.
Wir dürfen also gespannt in die Zukunft blicken.
Steuerberater für Unternehmensübernahmen
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Unternehmenskauf und -verkauf spezialisiert. Bei der Planung einer Unternehmensübernahme schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
Unternehmenskauf
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- Rechtsberatung durch unsere Rechtsanwälte (insbesondere im Gesellschaftsrecht und Vertragsrecht)
- Allgemeine Beratung zum Unternehmenskauf (Verkauf GmbH, Verkauf GmbH & Co. KG, Nutzung von Verlustvorträgen)
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Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz:
Lehrauftrag für Unternehmensteuerrecht
Unsere besonderen Expertisen für Unternehmensteuerrecht werden auch durch die FOM Hochschule bestätigt. Steuerberater Christoph Juhn wurde dort zum Lehrbeauftragten für Steuerrecht berufen und lehrt seit dem Wintersemester 2013 die Veranstaltung „Steuergestaltung (3) Unternehmenskauf und -verkauf“. Das vorlesungsbegleitende Skript stellen wir Ihnen hier gerne vorab als Information zum kostenlosen Download zur Verfügung:
Die grenzüberschreitende Erbschaft ist alltäglich geworden. Dabei wird ausländisches Vermögen im Inland geerbt oder inländisches Vermögen im Ausland geerbt. Jedoch gibt es hier einiges zu beachten. Um den für die Besteuerung maßgeblichen Zeitpunkt zu bestimmen, ist das ausländische materielle Recht zu analysieren und mit dem deutschen Recht zu vergleichen. Daher ist es nicht nur wichtig, die deutschen zivilrechtlichen und steuerlichen Kriterien zu verstehen. Vielmehr ist es auch bedeutend, die ausländischen Regelungen zu kennen. Wir geben folgend Hinweise, wie Sie den Vergleich am besten anstellen und prüfen den Zeitpunkt der Besteuerung bei einigen grenzüberschreitenden Erbschaften.
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Beratung zur Erbschaftsteuer spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Gestaltungsmodelle zur Reduktion der Steuerlast im Zusammenhang mit internationalen Sachverhalten aus. Aufgrund der aktuellen Resonanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:
| Datum | Thema |
| 13. Oktober 2021 | Flat-Rate-Tax und geringerer Steuersatz mit steigendem Einkommen: Steuern sparen in der Schweiz! |
| 24. Januar 2022 | Wegzugsfälle und Entstrickungstatbestand: Beachtung der Grundfreiheiten |
| 22. Juni 2022 | Steuerfrei ins Ausland ziehen? Stiftung in Liechtenstein gründen! |
| 26. August 2022 | Grenzüberschreitende Erbschaften: Entstehung der Erbschaftsteuer in Deutschland |
Unser Video: Erbschaftsteuer & Schenkungsteuer: Bewertung, Freibeträge, Steuersätze
Wir erklären die Berechnung der Erbschaft- und Schenkungsteuer und geben Gestaltungshinweise.
Inhaltsverzeichnis
1. Grenzüberschreitende Erbschaft
1.1. Grenzüberschreitende Erbschaft von der Erbschaftsteuer umfasst
Die Erbschaftsteuer entsteht gemäß § 9 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG bei Erwerben von Todes wegen mit dem Tod des Erblassers. Als ein solcher Erwerb gelten unteranderem der Erwerb durch Erbanfall (§ 1922 BGB) oder durch Vermächtnis (§ 2147 BGB). Daher knüpft das ErbStG für die Besteuerung an die Vorschriften des deutschen BGB an.
Die deutsche Erbschaftsteuer erfasst auch Erbfälle, auf die das deutsches Erbrecht keine Anwendung findet, sondern dessen Vollziehung im ausländischen Erbrecht geregelt ist. Das ErbStG ist zwar vom deutschen Zivilrecht geprägt und darauf zugeschnitten. Dennoch muss das deutsche Steuerrecht wirtschaftlich betrachtet auch Vermögen umfassen, das ausländischem Erbrecht unterfällt.
1.2. Diese Regelungen gelten bei grenzüberschreitenden Erbschaften
Jedoch ist bei grenzüberschreitender Erbschaft nicht immer auch deutsches Erbrecht anzuwenden. Vielmehr ist stets im Einzelfall zu prüfen, nach welchem Erbrecht sich die zivilrechtliche Rechtsnachfolge vollzieht.
Nach der sogenannten zweistufigen Objektsqualifikation ist in Fällen grenzüberschreitender Erbschaft auf der ersten Stufe zunächst zu ermitteln, ob das ausländische Rechtsinstitut den deutschen Rechtsinstituten zuzuordnen ist. Gelingt dies nicht, ist auf der zweiten Stufe nach einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise darüber zu entscheiden, welches Rechtsinstitut dem ausländischen am ehesten entspricht. Die dazu erforderliche Vergleichbarkeit ist anhand des Tatbestandes, aber auch anhand der Rechtsfolgen und wirtschaftlichen Bedeutung der Regelungen für den Erbanfall zu bestimmen. Es gilt zu ermitteln, welchem durch das ErbStG erfassten Erwerb der jeweilige Vermögensanfall in seiner wirtschaftlichen Bedeutung gleichkommt.
1.3. Grenzüberschreitende Erbschaft: Probleme
Die Frage, wann es zu der Erbschaft kommt ist relevant dafür, ob in Deutschland die Steuerpflicht besteht. Diese hängt nämlich gemäß § 2 Absatz 1 Nummer 1 Alternative 3 Satz 2 Buchstabe a) ErbStG von dem Ereignis ab, das den Erwerb der Erbschaft auslöst. Deshalb ist es bei ausländischem Vermögen bedeutsam zu ermitteln, wann der deutsche Erbe tatsächlich das Vermögen erbt. Bei mehraktigen Erbschaften kann es sein, dass der Erbe in ein anderes Land zieht bevor, der Erwerb tatsächlich beendet ist. Deshalb stellte sich erbschaftsteuerlich die Frage, welcher Zeitpunkt für die Besteuerung gemäß § 9 ErbStG maßgeblich ist.
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Wir klären, wann trotz Auswanderung in Deutschland noch Erbschaft- und Schenkungsteuer anfällt.
1.4. Grundsätze des deutschen Erbrechts
Dem deutschen Erbrecht wohnt der Grundsatz der Universalsukzession inne, bei dem der Nachlass im Zeitpunkt des Todes kraft Gesetzes auf den oder die Erben übergeht. Daher ist bei rein inländischen Sachverhalten in der Regel für die Entstehung der Erbschaftsteuer an den Tod anzuknüpfen. Die Grenzüberschreitende Erbschaft ist daher in Deutschland ab dem Zeitpunkt steuerbar, ab dem nach dem maßgebenden ausländischen Recht der Nachlass in das Vermögen des Erben übergeht.
3. Beispiel für grenzüberschreitende Erbschaft
3.1. Grenzüberschreitende Erbschaft mit dem italienischen Recht
Nach italienischem Recht ist eine Annahme der Erbschaft für den Erbanfall erforderlich. Diese wirkt auf den Zeitpunkt des Todes des Erblassers zurück, Artikel 459 Satz 2 Codice Civile. Deshalb stellt sich erbschaftsteuerlich die Frage, welcher Zeitpunkt für die Besteuerung gemäß § 9 ErbStG maßgeblich ist. Denkbar wären der Zeitpunkt des Todes oder der Zeitpunkt der nach italienischem Recht erforderlichen Annahme der Erbschaft. Wäre der Zeitpunkt der Annahme maßgeblich und der Steuerpflichtige wäre zuvor nach Italien gezogen, so könnte es sein, dass er zu diesem Zeitpunkt in Deutschland nicht mehr (unbeschränkt) steuerpflichtig ist.
Im italienischen Recht steht der Erbanfall zwar unter der Bedingung der Annahme, so dass der Erwerb im italienischen Erbrecht nicht allein kraft Gesetzes stattfinden kann. Die Annahme bewirkt jedoch auch keinen Erwerb kraft Rechtsgeschäfts. Sie stellt lediglich einen rechtsgeschäftlichen Akt dar, der neben andere Erwerbsvoraussetzungen tritt. Es muss zwischen echten Bedingungen im Sinne des § 158 BGB und lediglich mehraktigen Erwerbstatbeständen auf der anderen Seite unterschieden werden. Bei einer echten Bedingung im deutschen Sinne gibt es keine Rückwirkung. Eine echte Bedingung entfaltet ihre Rechtswirkung ex nunc, also ab dem Eintritt der Bedingung. Im italienischen Erbrecht wirkt die Annahme hingegen zurück auf den Todeszeitpunkt und gilt mithin ex tunc (Artikel 456, 459 Codice Civile).
Wenn die Bedingung für den Erwerb im ausländischen Recht zurückwirkt, ist der Erwerb ein solcher im Sinne des § 9 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG. Die Erbschaftsteuer entsteht mithin mit dem Tode des Erblassers und nicht mit dem Zeitpunkt der Annahmeerklärung. Dass vor der Annahme ein Schwebezustand besteht, führt auch nicht zu einer Vergleichbarkeit mit einer echten deutschen Bedingung, da auch der Erbanfall im deutschen Erbrecht nicht zu 100 % sicher, sondern noch durch Ausschlagung veränderbar ist. Daher steht auch die normale deutsche Erbschaft in der Schwebe.
3.2. Grenzüberschreitende Erbschaft in Spanien und Portugal
In Spanien und Portugal bedarf es wie in Italien der Annahme der Erbschaft durch den Erben. In beiden Fällen kommt dieser Annahmeerklärung auch Rückwirkung zu. Daher entsteht die deutsche Erbschaftsteuer auch hier im Zeitpunkt des Todes, weil es sich jeweils um eine Rechtsbedingung handelt.
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3.3. Erwerb kraft Gesetztes
Es gibt aber auch einige Länder, in denen sich der Erwerb ebenfalls wie in Deutschland kraft Gesetzes vollzieht. Dazu gehören Frankreich, Griechenland, Slowenien, Polen oder die Niederlanden. Außerhalb der Europäischen Union gilt dies auch für die Schweiz, Island und die Türkei. Daher entsteht auch hier die Erbschaftsteuer mit dem Tod des Erblassers.
3.4. Anglo-amerikanischer Nachlasstrust
Bei dem Nachlasstrusts nach anglo-amerikanischem Recht ist der Rechtsvorgänger nicht der Erblasser, sondern der Trust, da dieser ein eigenständiges Rechtsgebilde ist. Bei dem Erwerb von dem Trust handelt es sich nach Ansicht des Bundesfinanzhofs (BFH) regelmäßig um einen aufschiebend bedingten Erwerb, so dass die Erbschaftsteuer erst mit der Beendigung des Trusts entsteht.
Der Gesetzgeber hat für diese Fälle die Spezialvorschrift des § 9 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe c) ErbStG geschaffen, nach der die Erbschaftsteuer dann mit dem Übergang des Vermögens auf den trustee entsteht. Dies gilt jedenfalls für die vermögensverwaltende Version des trusts, den sogenannten Nachlasstrust. Etwas anderes kann dann gelten, wenn der administrator beziehungsweise executor lediglich die Nachlassverbindlichkeiten zu begleichen und den dann unbelasteten trust an den beneficiary auszukehren hat. In diesem Fall ist eine Vergleichbarkeit zum deutschen Testament gegeben und die Regelung kann wieder unter § 9 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG fallen
3.5. Grenzüberschreitende Erbschaft in Österreich
Im österreichischen Verlassenschaftsverfahren bedarf es im ersten Schritt einer Erbantrittserklärung der potentiellen Erben und anschließend der gerichtlichen Einantwortung. Letzteres ist die Übergabe an den rechtlichen Besitz. Die gerichtliche Einantwortung hat daher konstitutive Bedeutung für den Erwerb der Erbschaft. Bis zur gerichtlichen Einantwortung ruht der Nachlass und stellt eine eigene Rechtsperson dar die Trägerin von Rechten und Verbindlichkeiten des Erblassers ist. Erst mit Rechtskraft des gerichtlichen Einantwortungsbeschlusses tritt die Universalsukzession auf den Erben ein.
Fraglich ist daher, wann die Erbschaftsteuer entsteht. Da es jedoch nicht auf die Rückwirkung des nachträglichen Ereignisses – hier des gerichtlichen Einantwortungsbeschlusses – ankommt, müsste auch in diesem Fall die Erbschaftsteuer mit dem Tod des Erblassers entstehen. Die Erbantrittserklärung sowie die Einantwortung sind als gesetzliche Bedingungen keine Bedingung im Sinne des § 158 BGB, so dass kein aufschiebend bedingter Erwerb vorliegt.
Dagegen spricht jedoch, dass der bis zur Einantwortung ruhende Nachlass selbst rechtsfähig ist und sich daher selbst gehört. Die Gesamtrechtsnachfolge auf den Erben findet erst mit der formellen Rechtskraft des Einantwortungsbeschlusses statt. Ähnlichkeit bestehen folglich zu dem Nachlasstrust nach anglo-amerikanischem Recht.
Allerdings ist der Erbe, der die Erbschaft angenommen hat, nach § 810 ABGB nutzungs- und vertretungsberechtigt hinsichtlich des Nachlasses, auch wenn er vor der Einantwortung noch nicht Eigentümer geworden ist. Daher beeinflussen seine Verfügungen die Erbmasse. Folglich hat er schon vor der Einantwortung ein Anwartschaftsrecht erworben. Insoweit ist der Nachlass nach österreichischem Recht doch nicht vergleichbar mit einem Nachlasstrust, bei dem der trustee, nicht der beneficiary, das Vermögen verwaltet.
Die Erbschaftsteuer entsteht mithin auch bei der Rechtsnachfolge nach österreichischem Erbrecht bereits mit dem Tod des Erblassers.
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5. Grenzüberschreitende Erbschaft: Zusammenfassung
Entscheidend ist, dass mit dem Tod einer natürlichen Person deren Vermögen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf einen oder mehrere Erben übergeht. Auf Details, wie dies Übertragung funktioniert, kommt es daher nicht an. Allein, wenn nach dem Erblasser ein anderes Rechtsgebilde das Vermögen zunächst erhält, kann dies für die Entstehung der Steuer maßgeblich sein, so dass ein späterer Zeitpunkt als der Tod für die Entstehung der Steuer maßgeblich wäre. Wir prüfen sehr gern Ihren Einzelfall und erstellen für Sie ein individuelles Gestaltungsmodell zur Reduktion der Erbschaftsteuer.
Steuerberater für grenzüberschreitende Erbschaften
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die steuerrechtliche Gestaltungsberatung zum Erbschaftsteuerrecht spezialisiert. Beim der Beurteilung grenzüberschreitender Erbschaften schätzen Mandanten unser Know-how beispielsweise in folgenden Bereichen:
Erbschaft
- Beratung zum Erbschaftsteuerrecht (Freibeträge, Anzeigepflichten)
- Erstellung von Erbschaftsteuererklärungen
- Empfehlungen vor Schenkungen zu Lebzeiten
- Beratung zum internationalen Erbschaftsteuerrecht
Internationales Steuerrecht – Privat
- Erläuterungen zur unbeschränkten und beschränkten Steuerpflicht in Deutschland und im Ausland
- Beratung zum Home Office im Ausland
- Informationen zum Steuerrecht in ausländischen Steuerregimen (zum Beispiel Malta, Österreich, USA)
- Empfehlungen zum Vermögensschutz mittels einer Familienstiftung in Liechtenstein
- Beratung zur steuerlichen Optimierung der Auszahlung von Abfindungen
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Die Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften aus dem Privatvermögen unterliegt gemäß § 17 EStG der Besteuerung. Dabei lässt sich die Steuerlast durch geschickte Gestaltung minimieren. Wir erklären, einige Modelle und wie die Veräußerungseinkünfte gemäß § 17 EStG überhaupt der Besteuerung unterliegen.
Unsere Kanzlei hat sich besonders auf die Beratung von Gesellschaftern spezialisiert. Dabei arbeiten wir für jeden Mandanten individuelle Gestaltungsmodelle im Zusammenhang mit Anteilsveräußerungen aus. Aufgrund der aktuellen Resonanz haben wir mehrere Beiträge zu diesem Thema publiziert:
| Datum | Thema |
| 09. Oktober 2020 | Firma verkaufen ohne Steuern? Drei Optionen die sie Ihrem Ziel näher bringen |
| 23. April 2021 | Firmenanteile kaufen – Kaufpreis in Ergänzungsbilanz abschreiben |
| 18. Juni 2021 | Geschäftsveräußerung: Share-Deal nicht umsatzsteuerbar – Beachten Sie auch nachteilige Rechtsfolgen! |
| 19. November 2021 | Anteile an einer insolventen GmbH: Rückforderung des Kaufpreises möglich? |
| 25. August 2022 | Gestaltungen bei der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften: So sparen Sie Steuern! (dieser Beitrag) |
Unser Video: Unternehmensverkauf: Wer zahlt welche Steuern?
Wir klären, wie viele Steuern Sie bei dem Verkauf eines Unternehmens zahlen.
1. Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, § 17 EStG
Werden Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehalten, so unterliegt der Veräußerungsgewinn grundsätzlich nach der Maßgabe des § 17 EStG der Besteuerung. Demnach muss der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft zu 1 % unmittelbar oder mittelbar beteiligt gewesen sein. Dann hat er seinen Veräußerungsgewinn nach § 17 zu versteuern, welcher der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungspreis abzüglich der Veräußerungskosten und den Anschaffungskosten ist. Der fünf Jahres Zeitraum bezieht sich dabei auf die fünf Jahre vor der zu beurteilenden Veräußerung.
Veräußerungen in diesem Sinne sind jedoch nur solche gegen Entgelt. Dabei ist ein Entgelt nur anzunehmen, wenn eine gleichwertige Gegenleistung erbracht wird. § 17 Absatz 1 Satz 4 EStG erweitert jedoch die Steuerpflicht des Grundtatbestandes und stellt die Steuerverhaftung wesentlicher Anteile für den Fall sicher, dass diese Anteile innerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraumes unentgeltlich erworben worden sind. Der Veräußerer muss sich dann die Besitzzeit des wesentlich beteiligten Rechtsvorgängers anrechnen lassen. Entscheidend dafür ist allein, dass die Beteiligung des Steuerpflichtigen infolge des unentgeltlichen Hinzuerwerbs nicht in eine wesentliche im Sinne des § 17 Absatz 1 Satz 1 EStG erstarkt. Dann greift bereits der Grundtatbestand des Absatz 1 Satz 1.
2. Gestaltungen des Veräußerers bei Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
2.1. Vorweggenommene Erbfolge
Im Rahmen der vorweggenommen Erbfolge lassen sich die Übertragungen so gestalten, dass der Freibetrag des § 17 Absatz 3 EStG jeweils in Anspruch genommen werden kann. Im Einvernehmen mit dem Erwerber kann dabei auch ein Teil zunächst bei dem Veräußerer verbleiben. Rechtliche Bindungen des Veräußerers gegenüber dem Erwerber können allerdings wirtschaftliches Eigentum des Erwerbers und damit die Zurechnung der Anteile bei ihm begründen. Daher müssen Sie solche Vereinbarungen geschickt formulieren. Dazu beraten wir Sie sehr gerne.
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2.2. Modifikationen des Veräußerungspreises
Der Veräußerungspreis und damit der Veräußerungsgewinn lässt sich reduzieren, indem Gewinne vor der Veräußerung ausgeschüttet werden. Dies ist möglich, indem gesellschaftsrechtliche Dispositionsmöglichkeiten bei der Gewinnverteilung mit einer befristeten Beibehaltung der Gesellschafterstellung des Veräußerers kombiniert werden. Dazu ließen sich beispielsweise disquotale Gewinnausschüttungen vereinbaren.
3. Gestaltungen des Erwerbers bei Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
3.1. Ausgangssituation: Keine abschreibungsfähige Anschaffungskosten
Der Erwerber einer wesentlichen Beteiligung verwirklich zunächst keinen einkommensteuerlichen Tatbestand. Durch den Erwerb legt er aber die Grundlage für seine künftige ertragsteuerliche Behandlung. Aus steuerlicher Sicht unterscheidet sich die einkommensteuerliche Behandlung des Erwerbs einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, sogenannter share deal grundlegend von dem Kauf eines Unternehmens durch Erwerb aller Aktiva und Passiva, sogenannter asset deal. Die bei dem Erwerb von Anteilen erlangten Wirtschaftsgüter stellen dabei nicht abschreibungsfähigen Beteiligungsbesitz dar. Somit ist es für den Käufer in der Regel besser, direkt einen asset deal zu vereinbaren. Daher hat der Erwerber einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nicht die Möglichkeit, den Kaufpreis auf die einzelnen abnutzbaren Wirtschaftsgüter aufzuteilen und ihn dadurch in einkünftemindernden Erwerbsaufwand umzuformen. Daher versuchen Steuergestaltungen des Erwerbers eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft, den nicht abschreibungsfähigen Beteiligungsbesitz nach Erwerb in abschreibungsfähige Einzelwirtschaftsgüter umzuwandeln.
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3.2. Wirtschaftsgüter der Gesellschaft kaufen
Ein Model für den Erwerber gründet auf der Kombination von Gewinnausschüttung und einer diese einkommensteuerlich neutralisierenden Teilwertabschreibung. Dabei veräußert die Kapitalgesellschaft nach dem Erwerb der Beteiligung alle Wirtschaftsgüter unter Aufdeckung der stillen Reserven an ihren neuen Gesellschafter. Dadurch können die erworbenen abnutzbaren Einzelwirtschaftsgüter auf Grundlage ihrer Anschaffungskosten abgeschrieben werden. Hingegen kann die Kapitalgesellschaft die durch den Verkauf realisierten Gewinne als Dividenden an die Gesellschafter ausschütten. Die Ausschüttungen und mindern damit den Wert der Kapitalgesellschaft, so dass der Anteilseigner eine Teilwertabschreibung auf seine Beteiligung vornehmen kann, welche dann den ausschüttungsbedingten Beteiligungsertrag neutralisiert.
4. Verlustgestaltung bei der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
Spannend ist auch eine derzeitig vor dem Bundesfinanzhof (BFH) anhängige Gestaltung. Es bleibt jedoch abzuwarten, ob der BFH diese anerkennt. Dabei sind zwei Gesellschafter je zur Hälfte an einer GmbH beteiligt und verkaufen sich jeweils gegenseitig ihre Anteile an der GmbH unter Wert. Diese Gestaltung soll ermöglichen, dass es für jeden Gesellschafter jeweils zu einem Veräußerungsverlust nach § 17 Absatz 2 Satz 1 EStG führt, wodurch es zu einer Steuererstattung kommt.
Nach der Auffassung des Finanzgerichts ist die Gestaltung nicht schon deshalb als rechtsmissbräuchlich anzusehen, weil jeder Gesellschafter am selben Tag einen gleichen Anteil von seinem Mitgesellschafter zu demselben Preis erworben hat. Von einer missbräuchlichen Gestaltung kann nur ausgegangen werden, wenn die Preise für die wechselseitig veräußerten und erworbenen gleichen Geschäftsanteile erheblich unter ihrem tatsächlichen Wert vereinbart wurden und sich bei einem angemessenen Preis jeweils ein Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG ergeben hätte.
5. Fazit zur Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
Zu § 17 EStG gibt es ein paar Gestaltungen. Auf Grund der Besteuerung von nichtwesentlichen Beteiligungen nach § 20 Absatz 2 Nummer 1 EStG mit der Abgeltungsteuer, sind aber Gestaltungen, die nichtwesentliche Beteiligungen entstehen lassen sollen, hinfällig geworden. Wir finden für Ihre Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften aber ein individuelles Gestaltungsmodel. Kontaktieren Sie uns dazu gern.
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Umwandlungen
- Beratung zu sämtlichen Umwandlungsvorgängen (Einbringung, Verschmelzung, Formwechsel)
- Beratungen zum Anteilstausch
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Gewinnausschüttungen ausländischer Gesellschaften unterliegen der regulären Besteuerung. Davor können die Gewinne der Gesellschaft aber schon unter den Voraussetzungen der §§ 7 ff. AStG im Wege der Hinzurechnungsbesteuerung bei dem inländischen Anteilseigner besteuert worden sein. Dann kommt es zu einer Doppelbesteuerung. Wir erklären wie der neue § 11 AStG etwaige Doppelbesteuerungen durch den Kürzungsbetrag vermeiden soll und worauf Sie achten sollten.
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Datum |
Thema |
| 31. Dezember 2018 |
Hinzurechnungsbesteuerung: Erkennen – Vermeiden – Gestalten mit Beispiel |
| 3. März 2022 |
DBA und Hinzurechnungsbesteuerung im Rahmen des Unionsrechts |
| 01. Juli 2022 |
Kürzungsbetrag bei der Hinzurechnungsbesteuerung (§ 11 AStG n.F.): Gewinnausschüttungen ausländischer Gesellschaften (dieser Beitrag) |
Unser Video: Die neue Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7-13 AStG ab 1. Januar 2020
In diesem Video erklären wir, wie die Hinzurechnungsbesteuerung funktioniert.
Inhaltsverzeichnis
1. Doppelte Besteuerung bei Gewinnausschüttung ausländischer Gesellschaft
Beteiligungserträge, die nach erfolgter Hinzurechnungsbesteuerung vereinnahmt werden, unterliegen nun neuen Regelungen, um ihre doppelte Besteuerung zu vermeiden. Dazu ist aber zunächst zu verstehen, wie es zu dieser doppelten Besteuerung überhaupt kommt.
Eigentlich sind Ausschüttungen einer Auslandsgesellschaft an eine inländische Kapitalgesellschaft gemäß § 8b Absatz 1 Satz 1 KStG im Rahmen des sogenannten Schachtelprivilegs steuerfrei. In diesen Fällen kann es daher schon gar nicht zu einer doppelten Besteuerung kommen. Es gibt aber auch Fälle in denen die Steuerbefreiung nicht greift, beispielsweise bei Streubeteiligungen, bei Ausschüttungen, die gegen das Korrespondenzprinzip verstoßen, und unter gewissen Voraussetzungen bei Finanzunternehmen.
Zudem müssen natürliche Personen Ausschüttungen immer versteuern. Zwar unterliegen sie im Rahmen Teileinkünfteverfahren der Steuerbefreiung des § 3 Nummer 40 EStG. Demgemäß sind sie aber weiterhin zu 60 % steuerpflichtig. Erfolgt die Besteuerung der Kapitalerträge hingegen im Wege der Kapitalertragsteuer (Abgeltungssteuer), so sind die gesamten Erträge steuerpflichtig.
In all diesen Fällen kommt es daher dazu, dass die Ausschüttungen an sich regulär besteuert werden. Daneben wurden die Gewinne der ausländischen Gesellschaft dem inländischen Anteilseigner aber schon unter den Voraussetzungen der §§ 7 folgende AStG zugerechnet, sogenannte Hinzurechnungsbesteuerung. Wie die Hinzurechnungsbesteuerung genau funktioniert haben wir in einem unserer anderen Beiträge erläutert. Kumulieren die reguläre Besteuerung und die Hinzurechnungsbesteuerung so erhebt Deutschland für denselben Steuergegenstand von demselben Steuerpflichtigen vergleichbare Steuern. Dann entsteht eine Doppelbesteuerung. Diese ist aber auch in anderen Fällen denkbar. All solche weitern Fälle haben wir in einem unserer anderen Beiträge erklärt und beschrieben, wie sich die Doppelbesteuerung vermeiden lässt.
2. Vermeiden der doppelten Besteuerung durch den Kürzungsbetrag
2.1. Kürzungsbetrag und dessen Sinn
Um die beschriebene doppelte Besteuerung von Ausschüttungen ausländischer Gesellschaften zu vermeiden hat der Gesetzgeber den § 11 AStG geändert. Sind die Beteiligungserträge danach zumindest teilweise regulär steuerpflichtig, wird anschließend der sogenannte Kürzungsbetrag bei der Ermittlung der Summe der Einkünfte abgezogen. Die in den Kürzugsbetrag einfließenden Beteiligungserträge sind aber nicht nur Gewinnausschüttungen, sondern auch die Gewinne aus einer Anteilsveräußerung.
2.2. Definitionen
Der abzugsfähige Kürzungsbetrag ist begrenzt. Bei der Ermittlung der begrenzten Höhe sind gewisse Begriffe relevant. Der Hinzurechnungsbetrag meint nach § 10 Absatz 1 Satz 1 AStG diejenigen Einkünfte, die nach § 7 Absatz 1 AStG der Hinzurechnungsbesteuerung unterliegen. Das Hinzurechnungskorrekturvolumen bezeichnet alle bisher noch nicht ausgeschütteten Hinzurechnungsbeträge.
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2.3. Kürzungsbetrag: Ermittlung der Höhe und Begrenzung
2.3.1. Kürzungsbetrag – Maximale Höhe
Die Begrenzung des Kürzungsbetrags ist gemäß § 11 Absatz 2 AStG eigens zu ermitteln ist. Daher steht der Kürzungsbetrag dem Steuerpflichtigen nur zur Verfügung, soweit alle bisher noch nicht ausgeschütteten Hinzurechnungsbeträge (Hinzurechnungskorrekturvolumen) zuzüglich des Hinzurechnungsbetrags des laufenden Veranlagungszeitraums bei gedachter Ausschüttung an ihn steuerpflichtig wären.
(Gesamtkorrekturvolumen=Hinzurechnungskorrekturvolumen letzter VZ + Hinzurechnungsbetrag laufender VZ)
So soll gewährleistet sein, dass nachträgliche Beteiligungserträge nur gekürzt werden, soweit diese aus vorher im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung besteuerten passiven Einkünften stammen.
Dazu folgendes Beispiel:
Der Hinzurechnungsbetrag für den laufenden Veranlagungszeitraum beläuft sich auf 100, das Hinzurechnungskorrekturvolumen beträgt 0 der Beteiligungsertrag 50. Der Beteiligungsertrag wäre dann nur zu 30 steuerpflichtig, während der hypothetisch steuerpflichtige Teil 60 beträgt (60 % von 100 (0+100). Da der kleinere Betrag den Kürzungsbetrag darstellt, beläuft sich dieser auf 30 (60>30). Dieser ist von den Einkünften (100 Hinzurechnungsbetrag +30 Beteiligungsertrag) abzuziehen, sodass die Summe der Einkünfte sich auf 100 beläuft.
2.3.2. Bestimmung des Hinzurechnungskorrekturvolumens
Das am Schluss eines Veranlagungszeitraum verbleibende Hinzurechnungskorrekturvolumen ist nach § 18 AStG für jeden Steuerpflichtigen gesondert festzustellen. Dieses verbleibende Hinzurechnungskorrekturvolumen zum Ende eines Veranlagungszeitraums ermittelt sich als Hinzurechnungskorrekturvolumen zum Ende des vorangegangenen Veranlagungszeitraums zuzüglich des Hinzurechnungsbetrags und abzüglich der Bezüge im Sinne des § 11 Absatz 1 AStG, also der Beteiligungserträge des Veranlagungszeitraums.
(Hinzurechnungskorrekturvolumen vorangegangener VZ + Hinzurechnungsbetrag dieses VZ – Beteiligungserträge dieses VZ)
Das verbleibende Hinzurechnungskorrekturvolumen im oben genannten Beispiel beträgt dann 50 (100 Hinzurechnungsbetrag – 50 Beteiligungsertrag + 0 Korrekturvolumen Vorjahr).
Das nach dieser Rechnung ermittelte Hinzurechnungskorrekturvolumen soll die bisher noch nicht ausgeschütteten passiven Einkünfte der Gesellschaft darstellen. Der Betrag darf aber gemäß § 11 Absatz 3 Satz 3 AStG nicht negativ sein.
2.4. Verfahren zum Kürzungsbetrag
Gemäß § 11 Absatz 1 AStG werden zuerst alle Dividenden in die Besteuerung einbezogen. Dann ist der Kürzungsbetrag abzuziehen, so dass die vorbelasteten Dividenden keiner erneuten Besteuerung unterliegen. Durch diese spezielle Gesetzestechnik gelten die Ausschüttungen beispielsweise für Zwecke der Steueranrechnung grundsätzlich als „normale bezogen“, so dass die etwaig anfallende ausländische Quellensteuer auch grundsätzlich im Inland – unter Beachtung der weiteren allgemeinen Regelungen – angerechnet werden kann.
3. Auswirkungen des Verfahrens zum Kürzungsbetrag
3.1. Auswirkungen für natürliche Personen
Erzielt eine natürliche Person nach der Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerung Beteiligungserträge, so ist zu Fragen, welche Auswirkungen die Neuregelungen haben. Zunächst gelten die allgemeinen Vorschriften zur Besteuerung von Beteiligungserträgen. Daher findet entweder das Teileinkünfteverfahren oder die Abgeltungsteuer auf den Beteiligungsertrag Anwendung.
Gewinnausschüttung aus einer GmbH: Kapitalertragsteuer vs. Teileinkünfteverfahren
Wir erklären Abgeltungsteuer und Teileinkünfteverfahren und wann was vorteilhaft ist.
3.1.1. Abgeltungsteuer
Erfolgt die Besteuerung der Kapitalerträge bei der natürlichen Person im Wege der Abgeltungsteuer, so ist wie folgt zu verfahren. Die Gewinnausschüttungen unterliegen vorerst dem gesonderten 25 %-Tarif nach § 32d Abs. 1 EStG und gehen gem. § 2 Abs. 5b EStG nicht in die Summe der Einkünfte ein.
Wurde Kapitalertragsteuer einbehalten, kann insbesondere zur Nutzung eines Kürzungsbetrags nach § 11 AStG eine Antragstellung auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 4 EStG erwogen werden. Nach § 11 Absatz 1 AStG ist dann von dem Kapitalertrag der Kürzungsbetrag abzuziehen. Im Rahmen der Abgeltungsteuer ist der volle Betrag der Gewinnausschüttung tatsächlich steuerpflichtig. Daher wäre auch der volle Betrag des auf die Beteiligung des Steuerpflichtigen entfallenden Gesamtkorrekturvolumens bei der gedachten Ausschüttung steuerpflichtig. Der kleinere Betrag von Gesamtkorrekturvolumen und Gewinnausschüttung wird dann als Kürzungsbetrag abgezogen. Pauschal lässt sich aber nicht sagen, ob der Antrag auf Günstigerprüfung im Einzelfall vorteilhaft ist. Sehr gerne prüfen wir jedoch individuell, ob für Sie dieser vorteilhaft ist. Kontaktieren Sie uns dazu gerne.
Etwaige ausländische Quellensteuern im VZ des Zuflusses der Gewinnausschüttung nach § 32d Abs. 1 Satz 2 EStG anrechenbar. Folge des Kürzungsbetrags nach § 11 AStG ist, dass sich auch die anrechenbare ausländische Quellensteuer mindert. Grund dafür ist, dass die Anrechnung bei Kapitalerträgen gemäß § 32d Absatz 5 Satz 3 EStG auf die deutsche Steuer für den einzelnen Kapitalertrag begrenzt ist. Die deutsche Steuer verringert sich aber durch den Abzug des Kürzungsbetrags vom Kapitalertrag.
3.1.2. Teileinkünfteverfahren
Werden die Kapitalerträge regulär nach dem Teileinkünfteverfahren besteuert, so sind allein 60 % der Erträge steuerpflichtig. Der Kürzungsbetrag steht dem Steuerpflichtigen dann nur in Höhe von 60 % des kleineren Betrags aus Bruttogewinnausschüttung und Gesamtkorrekturvolumen zu (siehe oben). Der so ermittelte Kürzungsbetrag wird dann bei der Ermittlung der Summe der Einkünfte abgezogen.
Die Berücksichtigung etwaiger ausländischer Quellensteuern richtet sich nach § 34c Absatz 1–3 , § 34d Nummer 6 EStG. Anders als im Rahmen der Abgeltungsteuer bei § 32d EStG bleibt durch den Abzug bei der Ermittlung der Summe der Einkünfte aber die Höhe der für eine Steueranrechnung maßgeblichen ausländischen Einkünfte nach § 34d EStG unverändert. Beim Anrechnungshöchstbetrag werden aber die ausländischen Einkünfte als Bruttogröße (vor Kürzungsbetrag) ins Verhältnis zu dem zu versteuernden Einkommen als Nettogröße (nach Kürzungsbetrag) gesetzt. Durch den kleineren Nenner fällt der Anrechnungshöchstbetrag dann im Ergebnis höher aus. Außerdem sind stets ausreichend hohe weitere Einkünfte neben denjenigen, für die der Kürzungsbetrag zum Abzug kommt, erforderlich, damit eine Anrechnung überhaupt möglich ist, denn die Anrechnung ist auf die tatsächlich anfallende deutsche Steuer begrenzt, welche durch den Kürzungsbetrag geringer ausfällt.
3.1.3. Kürzungsbetrag bei der Gewerbesteuer
Hält die natürliche Person die Beteiligung im Betriebsvermögen, so wird auch die Gewerbesteuer relevant. Dann gehen die steuerpflichtigen 60 % der Beteiligungserträge gemäß § 7 Satz 1 GewStG in den Gewinn aus Gewerbebetreib ein.
Handelt es sich um Gewinnausschüttungen und beträgt die Beteiligung am Kapital der Zwischengesellschaft zu Beginn des Kalenderjahrs mindestens 15 %, sind die bislang noch im Gewerbeertrag enthaltenen 60 % der Bezüge gemäß § 9 Nummer 2a oder 7 GewStG zu kürzen. Es wird kein Kürzungsbetrag abgezogen, da die Gewinnausschüttungen vollständig aus dem Gewerbeertrag herausgekürzt wurden (§ 11 Absatz 5 Satz 1 AStG). Zu einer Doppelbelastung kann es folglich nicht mehr kommen.
Beträgt die Beteiligungshöhe weniger als 15 %, sind die zuvor steuerbefreiten 40 % der Bezüge gemäß § 8 Nummer 5 in Verbindung mit § 9 Nummer 2a oder 7 GewStG wieder hinzuzurechnen. Der Kürzungsbetrag nach § 11 Absatz 2 AStG steht dem Steuerpflichtigen in Höhe von 60 % der Bezüge zu. Er erhöht sich um den Betrag der Hinzurechnung (§ 11 Absatz 5 Satz 2 AStG) und mindert nun auch den Gewerbeertrag. Eine Doppelbelastung wird daher vermieden.
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3.2. Kapitalgesellschaft als inländischer Hinzurechnungssteuerpflichtiger
Ist eine Kapitalgesellschaft an der ausländischen Gesellschaft beteiligt, so sind die Gewinnausschüttungen gemäß § 8b Absatz 1 Satz 1 KStG steuerfrei. Dann steht dem Steuerpflichtigen aufgrund der vollständigen Steuerfreiheit kein Kürzungsbetrag zu. Ist hingegen eine der Rückausnahmen des § 8b KStG einschlägig, so ist insoweit der Kürzungsbetrag nach der obigen Rechnung abzuziehen. Ausländische Quellensteuern sind dabei gemäß § 26 KStG nach Maßgabe des § 34c EStG zu berücksichtigen, so dass sich Auswirkungen auf die Steueranrechnung, wie bei dem Teileinkünfteverfahren ergeben.
4. Fazit zum Kürzungsbetrag
Es lässt sich erkennen, dass insbesondere die Berechnung des Kürzungsbetrags Schwierigkeiten bereitet und Auswirkungen auf die Anrechnung gezahlter ausländischer Quellensteuern hat. Sollen Sie die Gewinnausschüttungen mittels Abgeltungsteuer versteuern, gibt es Fälle in denen der Antrag auf Günstigerprüfung für Sie vorteilhaft sein könnte. Unsere auf das internationale Steuerrecht spezialisierten Steuerberater beraten Sie dazu gerne.
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Die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht haben für die Bestimmung von Steuern einen hohen Stellenwert. Aber auch in anderen Zusammenhängen ist das Verständnis über die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht von enormer Wichtigkeit. Beispielsweise ist dies bei der Vergabe von Krediten an Unternehmen der Fall. Auch für die Ermittlung von Gewinnen zwecks Ausschüttung sind die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht von zentraler Bedeutung. Dabei kann man zwischen Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften einschließlich Personengesellschaften mit haftungsrechtlichen Einschränkungen – insbesondere sei hier die GmbH & Co. KG genannt – unterscheiden. Denn aus dem Umstand einer Haftungsbeschränkung leitet der Gesetzgeber besondere Pflichten bei der Erstellung von Jahresabschlüssen ab. Schließlich sollen Jahresabschlüsse dem Hauptzweck des Handelsrechts dienen, also vornehmlich dem Gläubigerschutz. Deshalb müssen vor allem größere Kapitalgesellschaften neben der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung auch einen Anhang in ihren Jahresabschluss aufnehmen. Ein Lagebericht kann gegebenenfalls ebenfalls hinzukommen, auch wenn dieser kein Bestandteil des Jahresabschlusses ist.
Unser Video:
Jahresabschluss: Bilanz, GuV, Anhang, Lagebericht
In diesem Video erklären wir die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht.
Inhaltsverzeichnis
1. Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht – Einleitung
Eine Bilanz im Sinne des Handelsrechts ist eine Gegenüberstellung von Vermögen und Verbindlichkeiten. Dabei sind gewisse rechtliche Bestimmungen zu beachten. Dies dient der Information zur Vermögenslage eines Unternehmens. Außerdem bildet die Bilanz den Abschluss einer Buchhaltung, die ihrerseits ebenfalls eine Dokumentationsfunktion erfüllt.
Mit dieser leichten Formel hat man schon einen guten allgemeinen Einblick in die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht erhalten. Jedoch bildet die Bilanz nur einen Teil eines ebenfalls wichtigen Instruments zur Dokumentation der finanziellen und wirtschaftlichen Situation eines Unternehmens, nämlich des Jahresabschlusses. Denn neben der Bilanz sind auch die Gewinn- und Verlustrechnung Bestandteil eines Jahresabschlusses. Da sind aber noch einige weitere Aspekte, die man hierbei zu beachten hat. Wir gehen nun näher darauf ein.
2. Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht: Bilanzierungspflicht
Eine der ersten Fragen im Zusammenhang mit den Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht richtet sich an den Personenkreis, den eine Bilanzierungspflicht betrifft. § 242 Absatz 1 HGB beantwortet die Frage recht eindeutig. Demnach trifft Kaufleute eine Bilanzierungspflicht. Unter Kaufleuten versteht man in einem erweiterten Verständnis aber auch Personengesellschaften sowie Kapitalgesellschaften. Allerdings kann es hierzu auch Ausnahmen geben, die eine Befreiung von der Bilanzierungspflicht ermöglichen.
So erlaubt § 242 Absatz 4 HGB in Verbindung mit § 241a HGB, dass Einzelunternehmer keine Bilanzen zu erstellen brauchen, wenn sie zum Abschlussstichtag bestimmte Werte unterschreiten. Die Voraussetzung hierfür ist, dass bei zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen die Umsatzerlöse jeweils unter EUR 600.000 und die Jahresüberschüsse jeweils unter EUR 60.000 liegen.
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3. Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht: Kapitalgesellschaften
Für Einzelunternehmer und bei den meisten Personengesellschaften existiert ein Haftungsrisiko in Bezug auf das Privatvermögen der Unternehmer. Bei Kapitalgesellschaften und gewissen Personengesellschaften ist dieses Risiko jedoch ausgeschlossen. Da das Handelsrecht insbesondere auch dem Gläubigerschutz dient, gelten, die Bilanzierung betreffend, für Kapitalgesellschaften und gewisse Personengesellschaften strengere Regeln als für die ohnehin unbeschränkt haftenden Einzelunternehmer und Personengesellschafter.
3.1. Der Anhang als Bestandteil des Jahresabschlusses
Deshalb sieht § 264 Absatz 1 Satz 1 HGB für Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften im Sinne des § 264a HGB vor, dass diese den Jahresabschluss um einen Anhang zu erweitern haben. Im übrigen steht dort auch, das der Jahresabschluss von Kapitalgesellschaften eine Einheit aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung sowie dem Anhang bildet. Für kapitalmarktnotierte Kapitalgesellschaften, also für Aktiengesellschaften, gilt sogar eine strengere Regelung. Hier besteht der Jahresabschluss aus einer Einheit, die die Bilanz, die Gewinn- und Verlustrechnung, den Anhang und zusätzlich noch eine Kapitalflussrechnung und einen Eigenkapitalspiegel enthält. Dies gilt allerdings nur für Aktiengesellschaften, die keinen Konzernabschluss zu erstellen haben.
Doch welche Personengesellschaften werden hier genauso wie Kapitalgesellschaften im Allgemeinen behandelt? Nun grundsätzlich jene, die aufgrund ihrer Gesellschaftsstruktur im Prinzip ebenfalls nur einer beschränkten Haftung unterliegen. Die genauere Antwort hierauf lautet, dass dies in erster Linie die GmbH & Co. KG betrifft. Denn hier besteht für Gläubiger ebenfalls das potentielle Risiko einer beschränkten Haftung. Somit muss auch eine GmbH & Co. KG die Anforderungen zur Bilanzierung einer Kapitalgesellschaft erfüllen, um einen ausreichenden Gläubigerschutz zu gewährleisten.
3.2. Pflicht zur Erstellung eines Anhangs und eines Lageberichts
Zu den Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht gehört aber auch, dass die Erstellung eines Anhangs und eines Lageberichts nur bei Unternehmen ab einer bestimmten Größenordnung erforderlich ist. Dabei unterscheidet man zwischen Kleinstkapitalgesellschaften sowie kleine, mittelgroße und große Kapitalgesellschaften und den ihnen äquivalent behandelten GmbH & Co. KGs.
Mit Kleinstkapitalgesellschaften sind Unternehmen gemeint, die mindestens zwei von drei Kriterien in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren unterschreiten:
- Bilanzsumme EUR 350.000
- Nettoumsätze pro Zwölfmonatszeitraum EUR 70.000
- Beschäftigung von maximal zehn Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt
Kleinstkapitalgesellschaften sind von der Verpflichtung zur Anfertigung eines Anhangs sowie eines Lageberichts ausgenommen. Stattdessen müssen sie in ihrer Bilanz lediglich Angaben zu Geschäftsführergehältern sowie zu den Beteiligungs- und Haftungsverhältnissen machen.
Kleine Kapitalgesellschaften sind dazu verpflichtet einen Anhang zu erstellen, brauchen dafür aber keinen Lagebericht beizusteuern. Dabei gelten für die Einstufung von kleinen Kapitalgesellschaften die folgenden Grenzwerte, von denen mindestens zwei in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren unterschritten sein müssen:
- Bilanzsumme EUR 6.000.000
- Nettoumsätze pro Zwölfmonatszeitraum EUR 12.000.000
- Beschäftigung von maximal 50 Arbeitnehmern im Jahresdurchschnitt
Mittelgroße Kapitalgesellschaften liegen vor, wenn mindestens zwei der drei folgenden Kriterien in zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren unterschritten sind:
- Bilanzsumme EUR 20.000.000
- Nettoumsätze pro Zwölfmonatszeitraum EUR 40.000.000
- Beschäftigung von maximal 250 Arbeitnehmern im Jahresdurchschnitt
Spätestens ab dieser Größenordnung haben Kapitalgesellschaften und ihnen gleichgestellte GmbH & Co. KGs auch einen Lagebericht zu erstellen.
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4. Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht: der Lagebericht
Auch wenn der Lagebericht, den Kapitalgesellschaften ebenfalls zum Abschlussstichtag zu erstellen haben, oftmals mit dem Jahresabschluss in einem Atemzug genannt wird, so ist er doch kein Bestandteil des Jahresabschlusses. Vielmehr ergänzt der Lagebericht den Jahresabschluss. Dabei soll der Lagebericht eine Übersicht über die gegenwärtige und zukünftig zu erwartende finanzielle und wirtschaftliche Situation bieten. Selbstverständlich ist der Lagebericht nach den Anforderungen, denen ordentliche Kaufleute unterliegen, gewissenhaft zu erstellen.
Auch wenn der Lagebericht streng genommen kein Bestandteil des Jahresabschlusses ist, so veröffentlicht man sie beide zusammen. Sie sind also beide beim Unternehmensregister abrufbar und einsehbar. Deshalb ist es für viele Unternehmer üblich sich im Unternehmensregister einen Überblick über die wirtschaftliche Lage eines potentiellen Geschäftspartners zu verschaffen, indem man auf ihre aktuellen Jahresabschlüsse und Lageberichte zugreift.
5. Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht: Personengesellschaften
In Bezug auf die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht gelten für Personengesellschaften im Prinzip die gleichen Regeln wie für Einzelunternehmen. Das bedeutet, dass Personengesellschaften, mit Ausnahme der GmbH & Co. KGs, weder einen Anhang noch einen Lagebericht zu erstellen brauchen. Wie bereits geschildert liegt dies darin begründet, dass der für das Handelsrecht im Allgemeinen zentrale Gläubigerschutz hierbei keine besonderen Erfordernisse stellt. Schließlich sollte allen potentiellen Gläubigern, die mit Personengesellschaften geschäftlich interagieren, die persönliche Haftung mindestens einer natürlichen Person innerhalb des Gesellschafterkreises als Gegengewicht zum Haftungsrisiko bekannt sein und nötigenfalls auch zum Ausgleich von Forderungen dienen.
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6. Weitere Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht
Abschließend seien zwei weitere Funktionen der Bilanzierung im Handelsrecht hervorgehoben. Einerseits geht es dabei um die Gewinnbemessungsfunktion insbesondere von Gesellschaftern, die mit dem Ausweis des nach handelsrechtlichen Vorschriften ermittelten Gewinns einhergeht. So ist ein Gewinn nur in dem Umfang möglich, der nach den Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht ermittelt werden kann. Andere Vorschriften oder Vorgaben sind hierbei ohne Relevanz.
Andererseits sind die Grundlagen der Bilanzierung im Handelsrecht auch mit dem Maßgeblichkeitsprinzip verknüpft, das in § 5 Absatz 1 Satz 1 EStG eingebettet ist. Das Maßgeblichkeitsprinzip zielt dort darauf ab, die Bemessungsgrundlage zur Berechnung der Ertragsteuer, etwa der Einkommensteuer, zu bestimmen. Somit kommt der Handelsbilanz auch bei der Besteuerung von gewerblichen Unternehmen eine zentrale Rolle zu – auch wenn man hierbei einige Sonderregelungen beachten muss. Denn obwohl die Handelsbilanz prinzipiell die Basis zur Gewinnermittlung im Rahmen der Besteuerung darstellt, so ist für diese Zwecke die daraus hervorgehende Steuerbilanz separat dazu zu betrachten.
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Bei der Bilanzierung sind verschiedene Pflichten zu beachten. So sehen die Ansatzvorschriften zur Bilanz vor, dass man die Bilanzierungsfähigkeit von Vermögensgegenständen und Schulden sowie die Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums zum Betriebsvermögen klar herausstellt. Bei der Bilanzierungsfähigkeit stellt man auf einen zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen, eine eigenständige Nutzbarkeit und der Fähigkeit einer eigenständigen Bewertung ab. Bei Schulden steht insbesondere die wirtschaftliche Belastung im Vordergrund. Erst wenn all diese Kriterien erfüllt sind, kann man Vermögensgegenstände oder Schulden in der Bilanz ansetzen.
Unser Video: Ansatzpflicht für Vermögen und Schulden in der Bilanz
Wir klären, welchen Pflichten man beim Ansatz von Vermögen und Schulden in der Bilanz unterliegt.
Inhaltsverzeichnis
1. Ansatzvorschriften zur Bilanz – Einleitung
Für Unternehmen ist die Frage nach der Bilanzierungspflicht von zentraler Bedeutung. Sowohl die Ermittlung des Gewinns und der Gewinnentnahme als auch ihrer Besteuerung hängen mit dieser Frage zusammen. Denn wenn eine Bilanzierungspflicht besteht, dann richtet sich die Gewinnermittlung nach der Handelsbilanz und die Besteuerung nach der auf der Handelsbilanz basierenden Steuerbilanz.
Steht eine Bilanzierungspflicht fest, dann besteht der nächste Schritt darin, den Ansatz der zu bilanzierenden Vermögensgegenstände und Schulden zu prüfen. Hierzu sieht das Handelsgesetzbuch eine Reihe von Ansatzvorschriften zur Bilanz vor, die wir nun en détail beleuchten möchten.
2. Grundsätzliches zu den Ansatzvorschriften zur Bilanz
Die Frage nach dem Ansatz von Vermögen und Schulden in einer Bilanz ist bei der Bilanzierung deshalb von großer Bedeutung, weil hiervon abhängt ob man bestimmte Gegenstände überhaupt bilanziert. Ein an dieser Stelle oft angeführtes Beispiel ist die Frage, ob ein PKW, der von einem Unternehmer sowohl dienstlich als auch privat genutzt wird, einen bilanzierungspflichtigen Vermögenswert darstellt. Ähnliches kann man auch über Immobilien sagen, die ein Unternehmer von privat an sein eigenes Unternehmen überlässt. Aus steuerlicher Sicht kommt somit auch die Frage nach einer Betriebsaufspaltung hinzu. Daraus geht klar hervor, dass die im Grunde recht simpel wirkende Frage, ob ein Vermögensgegenstand oder eine Schuld in der Bilanz ansatzfähig ist, durchaus eine genaue Prüfung erfordert. Eben hierfür gibt es bestimmte Ansatzvorschriften zur Bilanz.
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3. Ansatzvorschriften zur Bilanz im Detail
Bei den Ansatzvorschriften zur Bilanz geht es um drei Fragen:
- Bilanzierungsfähigkeit
- Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums
- Zuordnung zum Betriebsvermögen
3.1. Ansatzvorschriften zur Bilanz: Bilanzierungsfähigkeit
Das Handelsgesetzbuch beantwortet die Frage nach der Bilanzierungsfähigkeit von Vermögensgegenständen und Schulden in § 246 Absatz 1 Satz 1 HGB. Die dort enthaltene Aussage, dass eine Bilanz alle Vermögensgegenstände und Schulden zu enthalten hat, fasst man als Vollständigkeitsprinzip zusammen. Wer jedoch erwartet hat, dass das HGB an dieser oder anderer Stelle eine genaue Definition der von ihm benutzten Begriffe „Vermögensgegenstände“ und „Schulden“ liefert, muss an anderer Stelle nach Antworten suchen. Denn die Bestimmung dieser Definitionen hat der Gesetzgeber insbesondere der Rechtsprechung überlassen. So hat sich erst im Laufe der Zeit ein Konsens darüber entwickelt, was man juristisch unter diesen Begriffen zu verstehen hat.
3.1.1. Bilanzierungsfähigkeit von Vermögensgegenständen
Dazu haben sich drei Leitkriterien zur Bestimmung eines Vermögensgegenstands herauskristallisiert, die vor allem auf der Definition des steuerlichen Begriffs Wirtschaftsgut basieren. Der erste Punkt ist mit dem zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen eines Vermögensgegenstands verbunden. An zweiter Stelle kommt das Kriterium einer selbständigen Nutzungsfähigkeit eines Vermögensgegenstands hinzu. Und der dritte Aspekt fragt nach der Möglichkeit, ob ein Vermögensgegenstand selbständig bewertbar ist. Sind diese drei Kriterien erfüllt, kann man den ersten Punkt bei den Ansatzvorschriften zur Bilanz, nämlich die Bilanzierungsfähigkeit eines Vermögensgegenstands bejahen.
3.1.2. Bilanzierungsfähigkeit von Schulden
Entsprechend bezieht man sich bei der Frage, ob Schulden bilanzierungsfähig sind, ebenfalls auf elaboriertes Rechtsverständnis. Auch hier kommen drei Kriterien in Betracht. Einerseits ist es von Bedeutung, ob eine Schuld als Verpflichtung im Verhältnis zu Dritten besteht. Weiterhin ist zu klären, ob eine solche Verpflichtung auch eine tatsächliche wirtschaftliche Belastung darstellt. Und drittens muss man auch hier nach der Fähigkeit einer selbständigen Bewertung einer solchen Verpflichtung fragen. Sind diese drei Punkte erfüllt, stellen wir im Rahmen der Ansatzvorschriften zur Bilanz die Bilanzierungsfähigkeit von Schulden fest. Rückstellungen sind hierbei ebenfalls inbegriffen.
3.2. Ansatzvorschriften zur Bilanz: Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums
Nun mag also ein Vermögensgegenstand für die Bilanzierung geeignet erscheinen, doch muss auch die Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums zum Unternehmen und somit seine Relevanz für dessen Bilanz gegeben sein. Dies ist allerdings mitunter eine heikle Frage. Eine Antwort soll uns § 246 Absatz 1 Satz 2 HGB darauf geben. Prinzipiell gelten hierbei zwei Ansatzvorschriften zur Bilanz. Einerseits müssen rechtliche Eigentümer ihre Vermögensgegenstände und Schulden in ihre Bilanz aufnehmen. Lässt sich jedoch ein Wirtschaftsgut oder eine Schuld einer anderen Person oder einem anderen Unternehmen wirtschaftlich zuordnen, dann soll dort der Ansatz stattfinden. Somit geht es stets um den wirtschaftlichen Eigentümer. Doch auch dieser hat im HGB keine Definition erhalten. Also muss man, um die Ansatzvorschriften zur Bilanz zu verstehen, auch hier auf sekundäre Quellen Bezug nehmen.
In diesem Fall bietet § 39 AO eine geeignete Definition. Wirtschaftlicher Eigentümer ist demnach jemand, der den rechtlichen Eigentümer für den Zeitraum der Nutzungsdauer von der wirtschaftlichen Nutzung des Gegenstands ausschließen kann. Dazu gibt es auch gleich mehrere Beispiele. So nennt § 39 Absatz 2 Nummer 1 AO etwa das Treuhandverhältnis und den Eigentumsvorbehalt. Ein weiterer weit verbreiteter Fall, bei dem rechtliches und wirtschaftliches Eigentumsverhältnis getrennt vorliegen, ist bei einem Leasing gegeben. Allerdings ist dies nur bei einem Mietleasing der Fall. Beim Kaufleasing liegt das rechtliche und das wirtschaftliche Eigentum wiederum in einer Hand.
3.3. Ansatzvorschriften zur Bilanz: Zuordnung zum Betriebsvermögen
Die Frage nach der Zuordnung eines Vermögensgegenstands zum Betriebsvermögen ist ein Aspekt, der auch stets mit der Frage nach einem potentiellen Betrachtung als Privatvermögen einhergeht. Sie ist für eine Kapitalgesellschaft somit ohne Relevanz, weil ihr als juristische Person eigene Eigentumsrechte zustehen, die strikt vom Privatvermögen der Gesellschafter getrennt sind.
Bei Personenunternehmen ist dies jedoch anders. Hier erfolgt die Zuordnung von Vermögensgegenständen zum Betriebsvermögen nach dem Umfang der betrieblichen Nutzung. Diese Einordnung stammt aus der steuerlichen Behandlung von Wirtschaftsgütern. Liegt eine betriebliche Nutzung eines im rechtlichen Privatvermögen befindlichen Vermögensgegenstands zu mehr als 50 % vor, dann ist das Personenunternehmen als wirtschaftlicher Eigentümer zur Bilanzierung verpflichtet. Man spricht dann von notwendigem Betriebsvermögen. Liegt die betriebliche Nutzung jedoch unter 10 %, dann ist eine Bilanzierung ausgeschlossen. In diesem Fall handelt es sich um notwendiges Privatvermögen. Liegt der Umfang der betrieblichen Nutzung zwischen diesen Grenzwerten, hat man ein Wahlrecht. In diesem Fall hängt die Zuordnung eines Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen vom tatsächlichen Ansatz in der Unternehmensbilanz ab. Die Sprachregelung, die die Einkommensteuerrichtlinien hierzu vorgeben, nennt dies entsprechend entweder gewillkürtes Betriebs- oder Privatvermögen.
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4. Bedeutung der Ansatzvorschriften zur Bilanz im Steuerrecht
Selbstverständlich haben diese Ansatzvorschriften zur Bilanz nach HGB auch auf die Steuerbilanz erhebliche Auswirkungen. Schließlich geht es bei der steuerlichen Behandlung einer Bilanz um die Differenz der Vermögen zu Beginn und zum Ende eines Wirtschaftsjahres. Man kann also beispielsweise durch Einbuchen von gewillkürtem Betriebsvermögen die Bemessungsgrundlage zur Besteuerung beeinflussen. Auch der Ausweis eines durch Leasing erworbenen Vermögensgegenstands kann, je nach Leasingart, steuerliche Auswirkungen herbeiführen. Und auch Rückstellungen und Rücklagen sind bei einem Bilanzansatz von steuerlichem Belang. Dabei muss man aber auch alle Kriterien, die die Ansatzvorschriften zur Bilanz vorgeben, beachten.
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5. Ansatzvorschriften zur Bilanz – Fazit
Die Ansatzvorschriften zur Bilanz mögen auf den ersten Blick recht simpel und verständlich erscheinen. Schließlich dürfte die Einordnung von Vermögensgegenständen und Schulden im Allgemeinen recht trivial wirken. Doch gestallten sich die Detailfragen hierbei in vielen Fällen durchaus komplex. Hinzu kommt die Unterscheidung, ob man die Bilanzierung aus Sicht des Handelsrechts oder des Steuerrechts betrachtet. Denn das Hauptprinzip des Handelsrechts ist der Gläubigerschutz, wohingegen das Steuerrecht ganz andere Prioritäten setzt. Deshalb muss man bei der Betrachtung der Ansatzvorschriften zur Bilanz stets eine dualistische Sicht bewahren.
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Personengesellschaften
- Besteuerung von Personengesellschaften nach dem Transparenzprinzip
- Erstellung der Gesamthandsbilanz und von Ergänzungsbilanzen
- Abgrenzung der GbR zur Bruchteilsgemeinschaft
Hierzu stehen Ihnen unsere Steuerberater und Rechtsanwälte an den Standorten Köln und Bonn gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung. Zudem beraten wir deutschlandweit per Telefon und Videokonferenz: